Рішення № 87766776, 18.02.2020, Тернопільський окружний адміністративний суд

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/2866/19

18 лютого 2020 рокум.Тернопіль

Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі:

головуючого судді Мандзія О.П.

за участю:

секретаря судового засідання Порплиці Т.В.

представника позивача Недокус В.І.

представника відповідача Живчик В.Т.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" (далі - ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО", позивач) звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі -відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - ДПС, відповідач 2), в якому просить:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24.09.2019 року №1288061/42581437;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 12.08.2019 року, зареєстровану товариством з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" датою її первинної реєстрації.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО" надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №1 від 12.08.2019 року, складену за наслідками здійснення господарських операцій з товариством з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД АГРОМІКС" (далі - ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС"). Реєстрацію вказаної податкової накладної зупинено, оскільки податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН.

На вимогу фіскального органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарської операції. Проте, за результатами розгляду поданих документів, 24.09.2019 року безпідставно прийнято рішення №1288061/42581437 про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Позивач вважає, спірне рішення протиправним та прийнятим з порушенням норм чинного законодавства, оскільки відсутні конкретні підстави для відмови у реєстрації, а лише зазначена загальна інформація про ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, а також про ненадання розрахункових документів, банківські виписки з особових рахунків, що не відповідає дійсності, та, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.

Ухвалою суду від 18.12.2019 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження та призначено судове засідання.

На виконання вимог вказаної ухвали, 09.01.2020 року на адресу суду від Головного управлінням ДПС у Тернопільській області та ДПС надійшов відзив (а.с.73-76). Заперечуючи проти позову, відповідачі послались на те, що позивачем надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №1 від 12.08.2019 року, реєстрація якої була зупинена. На підтвердження реальності господарської операції позивачем надано окремі документи, проте такі, серед яких ні складських документів, ні товарно-транспортних накладних не було, виявились недостатніми для прийняття рішення про їх реєстрацію.

За таких обставин, вважають, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної було винесено правомірно. Просили відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги з мотивів, викладених у позовній заяві (а.с.5-21), просив суд задовольнити їх в повному обсязі. Наголосив, що контролюючим органом не ідентифіковано які саме первинні та розрахункові документи не подано позивачем, хоча такі були надано вичерпно і сповна. Спірне рішення по своїй суті не відображає фактичних обставин справи, не ґрунтуються на первинних документах, складених позивачем та його контрагентом для підтвердження господарських операцій між ними та базується на доказово і юридично непідтверджених суб`єктивних припущеннях відповідачів.

Представник відповідачів в судовому засіданні позов не визнав, з підстав наведених у відзиві на позов (а.с.73-76), долучених до матеріалів справи, та просив відмовити у його задоволенні, оскільки позивачем не було надано належних та достатніх документів на підтвердження господарської діяльності з ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС", з огляду на що податкова накладна №1 від 12.08.2019 року не підлягає реєстрації в ЄРПН.

Заслухавши в судовому засіданні пояснення представників сторін, з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд при прийняті рішення виходить з наступних підстав і мотивів.

Судом встановлено, що позивач ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО" 30.10.2018 року зареєстроване як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань (а.с.22) та є платником податку на додану вартість (далі - ПДВ), з основним видом економічної діяльності - оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

На підставі договорів оренди, укладених 01.07.2019 року з фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 , та актів приймання-передання, підписаних 01.07.2019 року сторонами договору, у користуванні позивача перебуває офісне приміщення, площею 21 кв.м., та складське приміщення, площею 36 кв.м., що розташовані за адресою: АДРЕСА_1 (а.с.53-60).

Між приватним підприємством "ЛЕМАР АГРО" (далі - ПП "ЛЕМАР АГРО"), як постачальником, та ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО", як покупцем, 12.08.2019 року укладено договір поставки №27/19, термін дії якого до 31.12.2019 року із можливістю пролонгації (а.с.38-43).

Згідно з п.1.2 договору кількість, ціна та найменування товару, що підлягає поставці, його сорти, групи, підгрупи, види, марки, типи, розміри, номенклатура визначаються у рахунках, видаткових накладних, товаро-супровідних документах, які є невід`ємною частиною даного договору.

Відповідно до п.2.1 договору товар поставляється партіями на умовах EXW - склад постачальника (місце поставки: Україна, Львівська область, село Дуліби, вулиця Шевченка, будинок 257, або інше місце визначене постачальником додатково), відповідно до міжнародних Правил тлумачення "Інкотермс" в редакції 2010 року.

Покупець здійснює 100% попередню оплату за товар на підставі виставленого рахунку (рахунків) на оплату (п.3.4 договору).

На виконання умов договору, ПП "ЛЕМАР АГРО" виставлено рахунок №559 від 12.08.2019 року на оплату товару, а саме монокальційфосфат кормовий у кількості 2,5 т на суму 45000,00 грн., в тому числі ПДВ - 7500,00 грн. (а.с.44), оплачений позивачем відповідно до платіжного доручення №1 від 12.08.2019 року (а.с.46), сформовано видаткову накладну №596 від 13.08.2019 року(а.с.45), згідно якої до ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО" перейшло право власності на товар (кормові добавки), та надано сертифікат відповідності (а.с.52).

Вказана операція поставки кормових добавок відображена у картках рахунку контрагента ПП "ЛЕМАР АГРО" за відповідний період (а.с.48-51), про підтвердження виконання якої також свідчить акт звірки взаємних розрахунків (а.с.47).

Між ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС", як покупцем, та ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО", як постачальником, укладено договір поставки №02/19-1 від 02.08.2019 року, строком дії до 31.12.2019 року, та додаткову угоду №1 від 12.08.2019 року до такого (а.с.23-25).

За предметом даного договору постачальник зобов`язується передати у власність покупця кормові добавки (у подальшому - товар), в асортименті, кількості та за ціною, що зазначається стороною у підписаних видаткових накладних, які є невід`ємною частиною чинного договору, а покупець зобов`язується приймати цей товар та своєчасно здійснювати його оплату на умовах даного договору.

Згідно з п.2.1 договору ціна по кожному найменуванні і на кожну партію товару вказується у рахунках-фактурах постачальника та в накладних на кожну партію товару і містить у собі податок на додану вартість. Ціна, визначена у рахунку-фактурі на кожну партію товару, є незмінною.

Розрахунок за товар здійснюється на умовах відстрочення платежу на 14 (чотирнадцять) календарних днів з моменту фактичного отримання товару та підписання видаткової накладної уповноваженими представниками сторін (п.2.2 договору).

Відповідно до п.3.4 договору поставка товару здійснюється відповідно до правил тлумачення торгових термінів "Інкотермс" у редакції 2010 року, що застосовуються із урахуванням особливостей, що випливають з умов цього договору. Також до умов цього договору товар може постачатися на умовах "доставка до складу покупця" перевізником "Нової Пошти" та/або будь-яким іншим перевізником."

У п.6.6 договору передбачено, що постачальник зобов`язаний зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних за формою, в порядку, та строки, що передбачені Податковим кодексом України, заповнену, складену в електронній формі, підписану електронним підписом уповноваженої постачальником особи, та/або надіслати покупцю розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної.

На виконання умов договору, позивачем виставлено рахунок №СФ-0000001 від 12.08.2019 року на оплату товару, а саме монокальційфосфат у кількості 2500 кг на суму 50010,00 грн., в тому числі ПДВ - 8335,00 грн. (а.с.26), оплачений ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС" відповідно до платіжного доручення №365 від 12.08.2019 року (а.с.27), сформовано видаткову накладну №РН-0000001 від 13.08.2019 року(а.с.28), згідно якої уповноваженою особою ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС" на підставі довіреності №34 від 13.08.2019 року (а.с.30) прийнято товар від ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО".

Постачання товару (монокальційфосфат), за замовленням ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО" здійснено фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 , як виконавцем, на підставі договору-заявки на транспортно-експедиційне обслуговування в міжміському сполученні №12/8 від 12.08.2019 року (а.с.33), виставлено рахунок-фактуру №12.08 від 12.08.2019 року (а.с.34) та сформовано акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №13.08 від 13.08.2019 року, згідно яким сторони претензій одна до одної не мають (а.с.35).

Відповідно до товарно-транспортної накладної №РН-0000001 від 13.08.2019 року (а.с.36-37) за допомогою автомобіля марки МАН НОМЕР_3/ НОМЕР_1 водієм/експедитором ОСОБА_3 , посвідчення водія НОМЕР_2 , автомобільного перевізника фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 , за замовленням ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО" від вантажовідправника ПП "ЛЕМАР АГРО", здійснено поставку товару (вантажу) монокальційфосфат у кількості 2500,00 кг на загальну суму 45000,00 грн., відповідно до накладної №596 від 13.08.2019 року, з пункту навантаження село Дуліби, Стрийський район, Львівська області до пункту розвантаження місто Тернопіль, вулиця Гайова, 30, склад ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС".

Вказана операція поставки кормових добавок відображена у картках рахунку контрагента ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС" за відповідний період (а.с.31-32), про підтвердження виконання якої також свідчить акт звірки взаємних розрахунків (а.с.29).

По даній господарській операції, 12.08.2019 року ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО" складено податкову накладну №1 на суму 50010,00 грн., в тому числі ПДВ - 8335,00 грн. (а.с.99), та подано на реєстрацію в ЄРПН.

Однак, за наслідками подання до реєстрації в ЄРПН податкової накладної №1 від 12.08.2019 року, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України позивачу було направлено квитанцію від 19.09.2019 року №9215355866, згідно якої реєстрація податкової накладної зупинена. Податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН (99).

Як з`ясовано судом, і це не заперечується сторонами, на виконання вказаних вимог, ТОВ "ЗАХІД БІО ПРО", по вказаній податковій накладні надано пояснення та вищезазначені документи в підтвердження реальності здійснення господарської операції (а.с.80-90).

Проте, Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 24.09.2019 року прийнято рішення №1288061/42581437, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №1 від 12.08.2019 року, зробивши висновок про ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (а.с.100).

Не погодившись із таким рішенням контролюючого органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Згідно зч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача 2 і винесеного на підставі них спірного рішення на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пп."а" п.185.1ст.185ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246 (далі - Порядок № 1246, в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно із п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до п.201.16ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, на виконання вказаної норми, 21.02.2018 року Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", якою, зокрема: Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117, в редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин); Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.

За правилами п.3 Порядку №117, податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак: 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну / розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 400 тис. гривень; одночасно значення показників D та P, розрахованих у цьому підпункті, мають такі розміри: D > 0,05, P < P м х 1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування; P м - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Згідно п.5 Порядку №117 податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади (п.10 Порядку №117).

ДФС листом № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року визначено Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій.

Так, пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку визначено, що платник податків відповідає критеріям ризиковості, якщо

комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:

керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України";

платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);

платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;

платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;

платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс);

в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.

Відповідно до п.12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п.13 Порядку №117 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД / послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (п.16 Порядку №117).

Як слідує з квитанції від 19.09.2019 року №9215355866 про зупинення реєстрації податкової накладної №1 від 12.08.2019 року, така містить інформацію про те, що податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку з пропозицією надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, разом з тим жодного посилання на конкретний критерій, визначений у пп.1.6 не наведено.

Суд зауважує, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної, напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.

Уп.14 Порядку №117 зазначено, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.

Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №1 від 12.08.2019 року в ЄРПН позивачем було надіслано пояснення з документами, в підтвердження реальності здійснення господарської операції, серед яких договора поставки кормових добавок, видаткові накладні, виписані позивачем як покупцем, так і як постачальником, акт звірки взаєморозрахунків з контрагентами, довіреність на отримання товару, договір оренди нежитлового приміщення, про що описано вище.

Пунктами 18-20 Порядку №117 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС).

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до п.21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.

Так, комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області прийнято оскаржуване рішення від 24.09.2019 року №1288061/42581437 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 12.08.2019 року в ЄРПН. Як підставу відмови, зазначено про ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджуються реальність господарської операції з ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС", згідно якої видано вказану податкову накладну, та її належне оформлення первинними документами.

При цьому, суд вважає за необхідне наголосити на невиконанні обов`язку підкреслити в спірному рішенні документи, які саме не надано платником податку.

Таким чином, в оскаржуваному рішенні відсутня конкретна інформації щодо причин та підстав для прийняття такого, а лише загальна інформація.

У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на неможливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відповідачами не надано належних та допустимих доказів, які б ставили під сумнів реальність здійснених позивачем господарської операції з ТОВ "ЗАХІД АГРОМІКС" про поставку кормових добавок, виконання якої на час прийняття спірного рішення відбулось в повному обсязі, свідчили б про невідповідність такої дійсному економічному змісту, або засвідчили б наявність інших обставин, що підтверджують недобросовісність позивача як платника податків, а також підстав для відмови у реєстрації податкової накладної №1 від 12.08.2019 року в ЄРПН.

Відтак, матеріали справи не містять спростувань відповідачами, як суб`єктами владних повноважень, тверджень позивача, наведення ними відповідних мотивів прийняття спірних рішень та неврахування наданих позивачем документів, а відтак, підтверджень правомірності рішення контролюючого органу.

За приписами ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Аналогічна позиція стосовно обов`язку доказування була висловлена Європейським судом з прав людини у п.36 справи "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), від 01.07.2003 року №37801/97, в якому він зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).

Таким чином, беручи до уваги те, що податкова накладна видана в межах господарської операції, яка є об`єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яку подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для зупинення реєстрації і відмови у реєстрації податкової накладної та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкової накладної та прийняттю рішення про її реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкової накладної шляхом прийняття оскаржуваного рішення та невідповідність такого критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, і, як наслідок, підлягає скасуванню.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

За приписами п.10 ч.2 ст.245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про спосіб захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист таких прав, свобод та інтересів.

Суд звертає увагу на приписи п.28 Порядку №117, за яким податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; протягом п`яти робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить менше 30 млн. гривень та які на дату зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі не відповідали критеріям ризиковості платника податку; протягом семи робочих днів не прийнято та/або не зареєстровано в окремому Реєстрі податкових накладних / розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданих податкової накладної / розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 30 млн. гривень включно та/або які на дату зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі відповідали критеріям ризиковості платника податку.

Аналогічний порядок визначений і п.19, 20 Порядку№1246. Податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №1 від 12.08.2019 року в ЄРПН. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.90 КАС України та аналізуючи наведені положення законодавства, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення в повному обсязі.

При вирішенні питання щодо судових витрат, суд враховує наступне.

Як передбачено ч.1 ст.132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Відповідно до п.1 ч.3 ст.132 КАС України до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

За змістом п.1 ч.3 ст.134 КАС України розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч.4 ст.134 КАС України).

У відповідності до ч.5 ст.134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:

1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);

2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);

3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;

4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Згідно ч.6 ст.134 КАС України у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як вбачається з аналізу наведених правових норм, документально підтверджені судові витрати підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень. При цьому, склад та розміри витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги, документи, що свідчать про оплату обґрунтованого гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку.

Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 21.03.2018 року у справі №815/4300/17, від 11.04.2018 року у справі №814/698/16.

Позивачем заявлено до відшкодування витрати, пов`язані з професійною правничою допомогою відповідно до розрахунку (а.с.105), отриманою від адвоката Недокус В.І. на виконання умов договору, укладеного 14.11.2019 року (а.с.104), в розмірі 6000,00 грн., сплачених згідно квитанцій до прибуткового касового ордера №6/19 від 14.11.2019 року на суму 6000,00 грн. (а.с.106).

Як слідує з розрахунку судових витрат у справі №500/2866/19, які позивач бажає повернути за результатами розгляду справи, складають 3842,00 грн. судового збору за подання до суду позову та 6000,00 грн. витрат на професійну правничу допомогу із розрахунку 700,00 грн. за 1 годину роботи, що включають: 400,00 грн. - консультація, аналіз матеріалів справи та аналіз судової практики у справі про визнання протиправним рішення, зобов`язання вчинити дії Головного управління ДПС у Тернопільській області, ДПС; 2800,00 грн. - підготовка та подання позовної заяви із додатками у справі №500/2866/19 про визнання протиправним рішення, зобов`язання вчинити дії Головного управління ДПС у Тернопільській області, ДПС із розрахунку 4 години робити; 2100,00 грн. - участь адвоката у судових засіданнях суду першої інстанції у справі №500/2866/19 про визнання протиправним рішення, зобов`язання вчинити дії Головного управління ДПС у Тернопільській області, ДПС із розрахунку 3 години роботи; 700,00 грн. - участь адвоката у судовому засіданні суду апеляційної інстанції у справі №500/2866/19 про визнання протиправним рішення, зобов`язання вчинити дії Головного управління ДПС у Тернопільській області, ДПС із розрахунку 1 години роботи.

Дослідивши надані позивачем документи на підтвердження обґрунтованості розміру понесених судових витрат на професійну правничу допомогу, суд приходить до висновку про помилкове віднесення до таких як участь адвоката у судових засіданнях суду першої інстанції із розрахунку 3 години роботи, враховуючи відсутність адвоката у судовому засідання 17.01.2020 року та тривалість 1 година судового засідання 18.02.2020 року відповідно до протоколів судового засідання. Таким чином до відшкодування підлягає сума 700 грн. за участь адвоката у судових засіданнях суду першої інстанції протягом 1 години.

Таким чином, судові витрати позивача на професійну правничу допомогу у розмірі 3900,00 грн. (400+2800+700) підтверджені належно документами, наявними в матеріалах справи, їх розмір є цілком обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, а також співмірним із складністю справи та фактично витраченим часом на виконання адвокатом робіт (наданих послуг) за наведеним в розрахунку переліком.

На підставі вищенаведеного, оскільки позов підлягає до задоволення, суд вважає за доцільне відшкодувати позивачу за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Тернопільській області та ДПС України судові витрати, пов`язані з розглядом справи, на професійну правничу допомогу, в розмірі 3900,00 грн., та 3842,00 грн. судового збору, сплаченого згідно квитанції №20 від 20.11.2019 року (а.с.4).

Керуючись ст.139, 241-246, 250 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 24.09.2019 року №1288061/42581437.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 12.08.2019 року, надіслану товариством з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО".

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" судові витрати на сплату судового збору в сумі 1921 (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна) гривня 00 (нуль) копійок, сплачених згідно платіжного доручення №20 від 20.11.2019 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" судові витрати на сплату судового збору в сумі 1921 (одна тисяча дев`ятсот двадцять одна) гривня 00 (нуль) копійок, сплачених згідно платіжного доручення №20 від 20.11.2019 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" судові витрати на правову допомогу в розмірі 1950 (одна тисяча дев`ятсот п`ятдесят) гривень 00 (нуль) копійок.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" судові витрати на правову допомогу в розмірі 1950 (одна тисяча дев`ятсот п`ятдесят) гривень 00 (нуль) копійок.

Позивач: товариство з обмеженою відповідальністю "ЗАХІД БІО ПРО" (46005, Тернопільська область, місто Тернопіль, вулиця Микулинецька, будинок 31, код ЄДРПОУ 42581437).

Відповідач 1: Головне управління ДПС у Тернопільській області (46003, Тернопільська область, місто Тернопіль, вулиця Білецька, будинок 1, код ЄДРПОУ 43142763).

Відповідач 2: Державна податкова служба України (04053, місто Київ, площа Львівська, будинок 8, код ЄДРПОУ 43005393).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 24 лютого 2020 року.

Головуючий суддя Мандзій О.П.

копія вірна

Суддя Мандзій О.П.