Рішення № 86632941, 26.12.2019, Чернівецький окружний адміністративний суд

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 грудня 2019 р. м. Чернівці Справа № 824/1225/19-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Анісімова О.В., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Дочірнього підприємства "Чернівецький облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування рішення, -

В С Т А Н О В И В:

I. РУХ СПРАВИ

1.1. Дочірнє підприємство "Чернівецький облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" (далі – позивач або ДП "Чернівецький облавтодор") звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області (далі – відповідач або ГУ ДПС), в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення №0004321401 від 17.07.2019 року, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 10715 503,74 грн.

1.2. Ухвалою суду від 22.10.2019 року позовну заяву залишено без руху.

1.3. Ухвалою суду від 06.11.2019 року, у зв`язку з усуненням недоліків позовної заяви, відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження.

1.4. 18.11.2019 року ухвалою суду, занесеною до протоколу судового засідання, задоволено клопотання відповідача та замінено первісного відповідача Головне управління Державної фіскальної служби у Чернівецькій області на правонаступника Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області.

1.5. Ухвалою суду від 25.11.2019 року, занесеною до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду на 16.12.2019 року.

1.6. 16.12.2019 року від представників сторін до суду надійшли заяви про слухання адміністративної справи №824/1225/19-а в порядку письмового провадження.

ІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

2.1. Посадовими особами ГУ ДПС проведено планову документальну виїзну перевірку ДП «Чернівецький облавтодор» щодо дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2016 року по 31.12.2018 року, якою, окрім іншого встановлено відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України (далі – ПК України) податкових накладних/розрахунків коригування на суму ПДВ 21431007,51 грн., у зв`язку з чим прийнято оскаржуване рішення.

2.2. Позивач вважає таке рішення ГУ ДПС протиправним, оскільки за не реєстрацію податкових накладних він не підлягає притягненню до фінансової відповідальності за статтею 120-1 ПК України.

ІІІ. АРГУМЕНТИ СТОРІН

Аргументи позивача

3.1. Позиція позивача у цій справі ґрунтується виключно на правовій проблемі, яка полягає в тлумаченні положень статті 120-1 ПК України.

3.2. Зокрема, позивач вважає, що згідно пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України штраф, не застосовується у трьох самостійних випадках, а саме щодо: податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю); податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування; податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

3.3. В обґрунтування наведеного позивач зазначає, що з точки (синтаксичного, граматичного) тлумачення пунктів 120-1.1, 120-1.2 статті 120-1 ПК України, в частині фрази: "крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою" виходить, що:

- словосполучення "що не надається отримувачу (покупцю)" за своїм сенсовим навантаженням не деталізує наступну частину фрази "складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою" оскільки тоді/інакше вся фраза в цілому мала б бути побудована таким чином: "крім податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою, що не надається отримувачу (покупцю)";

- частина фрази "що не надається отримувачу (покупцю)" за своїм сенсовим навантаженням деталізує словосполучення "податкової накладної", відтак цілком грамотною є фраза "крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю)";

- слово "складеної" за своїм сенсовим навантаженням не деталізує попередню частину фрази "що не надається отримувачу (покупцю)", оскільки тоді/інакше вся фраза в цілому мала б бути побудована таким чином: "крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складається на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою";

- слово "складеної" за своїм сенсовим навантаженням деталізує словосполучення "податкової накладної", відтак маємо розуміти: "крім податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою".

3.4. Крім цього, на думку позивача фраза пунктів 120-1.1, 120-1.2 статті 120-1 ПК України "крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою" допускає можливість неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків платників.

Відтак, в силу підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 ПК України має діяти презумпція правомірності рішень платника податку. Тобто, норми пунктів 120-1.1, 120-1.2 статті 120-1 ПК України в частині вказаної фрази мають тлумачитись на користь платника податків.

3.5. Оскільки спірним податковим повідомленням-рішенням застосований штраф, в тому числі, за відсутність реєстрації податкових накладних, які не надаються (покупцю), позивач вважає, що податкове повідомлення - рішення №0004321401 від 17.07.2019 року є неправомірним.

Аргументи відповідача

3.6. Відповідно до змісту відзиву на позов, відповідач заперечує щодо задоволення позову, вважає його необґрунтованим, виходячи з наступного.

3.7. Так, за наслідками податкової перевірки прийняте оскаржуване рішення, оскільки позивач не реєстрував протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України, податкові накладні на суму ПДВ 21431007,51 грн.

3.8. Згідно із пунктом 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

3.9. Відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

3.10. Системний аналіз статті 201, пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість вимог ПК України, а саме відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної в ЄРПН є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку відсутності реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

3.11. Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пункту 120-1.2 статті 120 ПК України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Згідно з пунктом 12 Порядку заповнення податкової накладної (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 року №1307, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 26.01.2016р. за №137/28267) (далі - Порядок №1307) визначено, що у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку, та у разі складання податкової накладної за щоденним підсумком операцій у графі "Отримувач (покупець)" зазначається "Неплатник", а у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "100000000000".

Таким чином, позивач зобов`язаний був реєструвати в ЄРПН податкові накладні, а тому оскаржуване рішення є законним та не підлягає скасуванню.

IV. ЗАЯВИ ТА КЛОПОТАННЯ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

4.1. Заяв та клопотань у справі іншого характеру до суду від сторін не надходило.

V. ОБСТАВИНИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

5.1. ДП «Чернівецький облавтодор» зареєстровано Чернівецькою міською радою 16.05.2002 року, взято на податковий облік в органах державної податкової служби 23.05.2002 року, №2107, станом на 10.06.2019 року перебуває на обліку в Чернівецькій ОДПІ ГУ ДФС у Чернівецькій області. У періоді, що перевірявся, позивач був платником податку на прибуток підприємств, податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб, військового збору, екологічного податку (а.с.62).

5.2. У період часу з 25.04.2019 року по 10.05.2019 року посадовими особами ГУ ДФС у Чернівецькій області, відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пунктів 77.1, 77.4 статті 77 ПК України, на підставі наказу від 09.04.2019 року №269, проведено планову документальну виїзну перевірку ДП «Чернівецький облавтодор» щодо дотримання вимог податкового законодавства, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2016 року по 31.12.2018 року, яка документовано актом перевірки від 25.06.2019 року №2731/24-13-14-01/31963989 (а.с.60-109).

5.3. Перевіркою, в тому числі, але не виключно, в діяльності позивача виявлені наступні порушення вимог податкового законодавства України:

- пункту 198.5 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, а саме порушено терміни реєстрації/відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних, на загальну суму ПДВ 21431007,51 грн.

Зокрема, за період з 01.10.2016 року по 31.12.2018 року ДП «Чернівецький облавтодор» до податкових декларацій з ПДВ включено податкових зобов`язань на загальну суму 38159954,00 грн. При цьому, за період з 01.10.2016 року по 31.12.2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних не зареєстровано податкові накладні на загальну суму ПДВ - 21 431 007,51 грн., а саме: в жовтні - грудні 2016 року на суму ПДВ в розмірі 4 708 899,05 грн. (в т.ч.: жовтень - 1 741 685 грн., листопад - 1 176 666 грн., грудень - 1 790 548 грн.); в 2017 році в розмірі 9 456 269,60 грн. (в т.ч.: січень - 5 072 грн., лютий - 1 555 896 грн., березень - 497 497 грн., квітень - 160 533,8 грн., травень -1 135 863 грн., червень -430 525,3 грн., липень - 1 813 412 грн., серпень - 970 113 грн., вересень - 1 983 233,81 грн., жовтень - 75 240,9 грн., листопад - 77 578,7 грн., грудень-751 303,7 грн.); в 2018 ропі в розмірі 7 265 838,86 грн. (в т.ч.: січень -935 032,2 грн., лютий - 14 299,3 грн., березень - 1 029 329,74 грн., квітень - 1 300 049,1 грн., травень - 1 292 899,8 грн., червень - 1 254 984,08 грн., липень - 1 424 887,3 грн., серпень - 9870,07 грн., вересень -1 153,8 грн., жовтень - 3 333,3 грн.) (реєстр податкових накладних а.с.110-126).

5.4. У зв`язку із виявленням наведених вище порушень, 17.07.2019 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0004321401, яким до позивача на підставі статті 120-1 ПК України застосовано штраф в розмірі 10715 503,74 грн. (а.с.52).

VІ. ПОЗИЦІЯ СУДУ

6.1. Так, предметом оскарження у цій справі є податкове повідомлення-рішення від 17.07.2019 року, №0004321401, яким до позивача застосовано штраф в розмірі 10715503,74 грн., якому суд надасть оцінку на предмет відповідності чинним нормативно-правовим актам, через призму верховенства права.

При цьому суд зазначає, що позивачем не спростовується факт відсутності реєстрації податкових накладних, перелік яких наведено в реєстрі податкових накладних (а.с.110-126), а виключно оскаржується рішення у зв`язку наявністю правової проблеми, суть якого полягає в різному тлумаченні сторонами справи положень статті 120-1 ПК України.

6.2. Отже, із врахуванням положень частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) обставини не реєстрації в ЄРПН податкових накладних, перелік яких наведено в реєстрі податкових накладних, не підлягають доказуванню, оскільки визнаються учасниками справи і у суду не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання.

6.3. Відповідно до абзацу першого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому відповідно до абзацу четвертого цього ж пункту статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

6.4. Отже, підсумовуючи викладене слід прийти до висновку, що продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.

Зазначене положення носить імперативний характер, що слідує з відсутності таких слів як «має право», «може» та наявності такого слова, як «підлягає», а отже платник податку, в нашому випадку ДП "Чернівецький облавтодор", зобов`язаний реєструвати такі податкові накладні.

6.5. З точки зору застосування юридичної техніки при формуванні норм зобов`язального характеру (норма-припис), обов`язковим є передбачення відповідальності (санкції) за не виконання такої норми, оскільки відсутність такої норми нівелює норму зобов`язального характеру.

6.6. По своїй правовій природі норма, викладена в абзаці четвертому пункту 201.10 статті 201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації податкової накладної.

6.7. Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України.

6.8. Відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

6.9. Отже, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній

6.10. Винятком з цього є податкова накладна, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

При цьому надаючи оцінку цьому винятку, через призму граматичного, логічного та системного тлумачення норми права, слід прийти до висновку, що не підлягає притягненню до фінансової відповідальності за пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК України платник податку, який не зареєстрував протягом граничного строку податкову накладну:

- яка не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування;

- яка не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Зазначений перелік є вичерпним і розширюваному тлумаченню не підлягає. Будь-яке інше тлумачення зазначеного є не правильним та суперечить правилам юридичної техніки.

6.11. При цьому суд зазначає, що відокремлювати в даному разі як виняток «податкову накладну, що не надається отримувачу (покупцю)» є не правильним, оскільки по своїй логічній структурі словосполучення «податкова накладна» прив`язана до слова «складеної», яке далі прив`язане до вислову «операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою», а тому зазначене має тлумачитись системно.

Окрім цього, у зазначеному виключенні з правил, яке сформовано в однині, відсутні після слова «покупцю» такі сполучники, як «або», «та», які застосовуються за правилами юридичної техніки при відокремленні різних змістових ситуацій, що свідчить про те, що різновиди змістових ситуацій наведені після «:» і відносяться вони до вислову, який розташований перед «:».

6.12. Отже, підсумовуючи викладене, слід прийти до висновку, що позивач зобов`язаний був реєструвати в ЄРПН податкові накладні, перелік яких наведений у реєстрі податкових накладних (а.с.110-126), і у зв`язку з їх не реєстрацією протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України, він має бути притягнутий до фінансової відповідальності на підставі пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України.

VІІ. ВИСНОВКИ СУДУ

7.1. Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

7.2. Відповідач довів суду правомірність оскаржуваного рішення, а тому підстав для його скасування немає.

VІІІ. РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ

8.1. Позивачем у цій справі платіжним дорученням №1581 від 30.10.2019 року сплачено судовий збір у сумі 19210,00 грн., однак відповідно до правил статті 139 КАС України, у зв`язку з відмовою у задоволенні цього позову повністю, суд не стягує на його користь та не присуджує судові витрати.

На підставі викладеного, керуючись статтями 73-77, 90, 241-246, 250 КАС України, суд -

В И Р І Ш И В:

У задоволенні позову Дочірнього підприємства "Чернівецький облавтодор" відкритого акціонерного товариства "Державна акціонерна компанія "Автомобільні дороги України" до Головного управління Державної податкової служби у Чернівецькій області про визнання протиправним та скасування рішення - відмовити у повному обсязі.

Згідно статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У відповідності до статей 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду першої інстанції можуть бути оскаржені в апеляційному порядку повністю або частково. Апеляційна скарга на рішення до дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи подається до Сьомого апеляційного адміністративного суду через Чернівецький окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня його проголошення (складання).

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне найменування учасників процесу:

Позивач - Дочірнє підприємство "Чернівецький облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України" (вул. Головна, 205, м. Чернівці,58018 ЄДРПОУ 31963989).

Відповідач - Головне управління Державної податкової служби у Чернівецькій області (вул. Героїв Майдану, 200-А,м. Чернівці,58013 ЄДРПОУ 43143196).

Суддя О.В. Анісімов