Рішення № 86496687, 28.11.2019, Черкаський окружний адміністративний суд

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 листопада 2019 року справа № 2340/4821/18

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Кульчицького С.О.,

за участю: секретаря судового засідання - Мауріної Я.Ю.,

представника позивача Єрьоменка В.В. - за ордером,

представника відповідача Каландирця А.В. - за довіреністю,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у порядку загального позовного провадження, в приміщенні суду адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Черкаській області про визнання протиправними і скасування рішень,

ВСТАНОВИВ:

У провадженні Черкаського окружного адміністративного суду перебуває адміністративна справа № 2340/4821/18 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління ДФС у Черкаській області (далі - відповідач), в якому позивач просить:

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.07.2018 № 0092101303 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 141 261, 30 грн, з яких за податковими зобов`язаннями на 113 009, 04 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 28 252, 26 грн.;

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.07.2018 № 0092111303 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 11 831, 43 грн, з яких за податковими зобов`язаннями на 9 465, 14 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 2 366, 29 грн.;

- визнати протиправною та скасувати вимогу від 26 липня 2018 року № Ф-0092121303 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 131 962 грн. 41 коп.;

- визнати протиправним та скасувати рішення від 26 липня 2018 року № 0092141303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 21 228, 64 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач вказує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення та вимогу прийнято відповідачем всупереч положенням Податкового кодексу України на підставі висновків акта про результати документальної планової виїзної перевірки дотримання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, які не відповідають фактичним обставинам справи, а тому є протиправними та такими, що підлягають до скасування.

Ухвалою від 26.12.2018 відкрито провадження у справі за даним позовом за правилами загального позовного провадження.

Заперечуючи проти задоволення позовних вимог, відповідач 16.01.2019 надав до суду відзив, в якому вказує про безпідставність позовних вимог, оскільки висновки перевірки з питань дотримання позивачем податкового та іншого законодавства, повноти нарахування та своєчасності сплати податків позивачем ґрунтувалися на всебічному дослідженні доказів віднесення позивачем до витрат, витрат які безпосередньо пов`язані з отриманням доходів за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.

Ухвалою суду від 26.02.2019 у справі за даним позовом призначено судову економічну експертизу та зупинено провадження у справі до одержання результатів призначеної експертизи.

Ухвалою від 09.10.2019 поновлено провадження у даній справі.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, позов просив задовольнити повністю, посилаючись на обставини викладені у позовній заяві, додаткових письмових поясненнях від 26.11.2019.

Представник відповідача у судовому засіданні проти задоволення позову заперечував з підстав, зазначених у відзиві на позов.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд зазначає про таке.

Судом встановлено, що на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 п.77.1 п. 77.4 ст.77 Податкового кодексу України, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», наказів Головного управління ДФС у Черкаській області від 15.05.2018 № 911 та від 11.06.2018 № 1073, направлень: № 912/23-00-13-0324, № 133/23-00-13-0324 від 29.05.2018 та № 134/23-00-13-0324 від 29.05.2018 виданого ГУ ДФС у Черкаській області та плану - графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на ІІ квартал 2018 року, головним державним ревізором-інспектором відділу контрольно-перевірочної роботи управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у Черкаській області Комаровською Ларисою Олександрівною, головний державний ревізор-інспектор відділу контролю за обігом спирту, спиртовмістовної продукції, алкогольних напоїв та тютюнових виробів управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів Деменко Оленою В`ячеславівною. та головний державний ревізор-інспектор відділу адміністрування акцизного податку управління контролю за обігом та оподаткуванням підакцизних товарів ГУ ДФС у Черкаській області Грановською Вітою Анатолієвною, проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 , реєстраційний номер НОМЕР_1 , податкова адреса: АДРЕСА_1 , з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт перевірки від 23.06.2018 № 349/23-00-13-0214/2366013048 (далі - Акт перевірки).

Відповідно до Акта перевірки у ході проведення перевірки перевіряючими було встановлено, що за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 позивач здійснювала господарську діяльність на загальній системі оподаткування, особливості оподаткування доходів від обрання якої встановлено статтею 177 Податкового Кодексу України.

Перевіркою дотримання встановленого порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, що здійснюють діяльність на загальній системі оподаткування встановлено порушення ведення книги обліку доходів та витрат, в частині визначення чистого оподаткованого доходу за перевірений період, чим порушено п.177.10 ст.177 Податкового Кодексу України.

У Акті перевірки зазначено, що перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності, відображених у додатках Ф4 та Ф2 до податкових декларацій, встановлено завищення суми витрат визначених в ході проведеної перевірки на загальну суму 631009,33 грн., в т.ч. за 2015 рік на суму 67359,52 грн., за 2016 рік - 82203,94 грн., за 2017 рік - 481445,87 грн.

Перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності, відображених у додатку ф4 та ф2 до податкових декларацій за 2015-2017 роки, встановлено їх завищення у загальній сумі 631009,33 грн., в т.ч. за 2015 рік на суму 67359,52 грн., за 2016 рік - 82203,94 грн., за 2017 рік - 481445,87 грн.

У Акті перевірки зазначено, що перевіркою встановлено, що в порушення п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України ФОП ОСОБА_1 завищено витрати безпосередньо пов`язані з одержанням доходу, що задекларовані в додатках ф4 та ф2 до Декларацій про майновий стан і доходи за 2015 - 2017 роки. Так платником зайво включено до витрат, витрати в розмірі 631009,33 грн., в т.ч. за 2015 рік на суму 67359,52 грн., за 2016 рік - 82203,94 грн., за 2017 рік - 481445,87 грн., що не пов`язані безпосередньо з отриманням доходів в 2015 - 2017 роках.

Також у Акті перевірки вказано, що ФОП ОСОБА_1 отримує доходи як від роздрібної торгівлі іншими продуктами харчування, тютюновими виробами, алкогольними напоями так і наданими послугами щодо дослідження ринку, просування торгівельних марок по тютюновим виробам та іншими комерційними послугами. Так відповідно до ЄРПН та банківських виписок отриманий дохід від наданих послуг складає за 2015 рік - 603982,31 грн. (13,5% від суми одержаного доходу), завищено витрати на 67359,52 грн. (498959,44 грн. (інші витрати) х 13,5%) за 2016 рік - 597798,36 грн. (14,1% від суми одержаного доходу), завищено витрати 82203,94 грн. (583006,68 грн. (інші витрати) х 14,1%). Тобто отриманий дохід від наданих послуг не має господарських витрат, крім заробітної плати. Відповідно до додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік ФОП ОСОБА_1 задекларувала доходи від трьох видів діяльності, а саме: роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах ( 47.29), послуги комерційні допоміжні різні, інші вн.в.і.у. (82.99) та послуги щодо дослідження ринку (73.20), по роздрібній торгівлі іншими продуктами харчування (47.29) задекларовано збиток у розмірі 481445,87 грн., що вказує на те, що до витрат віднесені витрати від яких не визнано доходи від реалізації товарів. А також у ФОП ОСОБА_1 рахуються залишки ТМЦ (станом на 01.01.2016р. - 828,6 тис.грн. (без ПДВ), на 01.01.2017р. - 406,8 тис.грн. (без ПДВ) та на 31.12.2017р. - 1415,8 тис.грн.), тобто не всі понесені витрати можна віднести до безпосередньо отриманих доходів. Сума вищевказаних витрат визнається витратами того звітного періоду, в якому буде визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Дані порушення не вплинули на визначення податкового кредиту.

При перевірці правильності визначення суми витрат за період, що перевірявся, були використані надані для проведення перевірки первинні документи (банківські виписки, фіскальні чеки, акти виконаних послуг та інші).

ФОП ОСОБА_1 не надано посадовій особі органу ДФС письмові пояснення щодо встановлених порушень.

Перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб встановлено заниження чистого доходу на загальну суму 631009,33 грн., у тому числі 2015 рік - 67359,52 грн., 2016 рік - 82203,94 грн., 2017 рік - 481445,87 грн.

Внаслідок вищевказаних порушень за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 встановлено заниження податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 113009,04 грн., в тому числі за 2015 рік - 11552,07 грн., за 2016 рік - 14796,71 грн., за 2017 рік - 86660,26 грн.

Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску із сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 34,7 % , а з 01.01.2016 - 22 %, встановлено заниження суми єдиного внеску за 2015-2017 роки на загальну суму 131962,41 грн., в тому числі за 2015 рік - 31119,52 грн., за 2016 рік - 18084,84 грн., за 2017 рік - 82758,05 грн. в зв`язку з тим, що ФОП ОСОБА_1 невірно визначено суму доходу, отриманого від господарської діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, що призвело до недоплати єдиного внеску, чим порушено пп. 1.2 п. 1 ст. 7 та абз. 3 п. 8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.10.2010 № 2464-VI.

Перевіркою правильності нарахування і сплати військового збору ФОП ОСОБА_1 з підприємницької діяльності встановлено заниження чистого доходу з якого утримується військовий збір на загальну суму 631009,33 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 67359,52 грн., за 2016 рік - 82203,94 грн., за 2017 рік - 481445,87 грн. В порушення ст. 168, ст. 163, п.161 Підрозділу 10 Інших перехідних положень Податкового кодексу України , у результаті чого донараховано військовий збір на загальну суму 9465,14 грн., в тому числі за 2015 рік на суму 1010,39 грн., за 2016 рік - 1233,06 грн., за 2017 рік - 7221,69 грн.

За результатами проведеної перевірки згідно з Актом перевірки встановлено порушення позивачем:

- п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, у результаті чого донараховано податок на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 113009,04 грн., в тому числі за 2015 рік - 11552,07 грн., за 2016 рік - 14796,71 грн., за 2017 рік - 86660,26 грн.;

- пп. 2. та пп. 3 п. 1 ст. 7 та абз. 3 п.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в результаті чого донараховано єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування загальну суму 131962,41 грн., в тому числі за 2015 рік - 31119,52 грн., за 2016 рік - 18084,84 грн., за 2017 рік - 82758,05 грн.

- ст. 168, ст. 163, п.161 Підрозділу 10 інших перехідних положень Податкового кодексу України у результаті чого донараховано військовий збір на загальну суму 9465,14 грн., в т.р. за 2015 рік на суму 1010,39 грн., за 2016 рік - 1233,06 грн., за 2017 рік - 7221,69 грн.

За результатами розгляду заперечень висновки Акта перевірки залишено без змін.

На підставі Акта перевірки стосовно позивача 10.01.2019 Головного управління ДФС у Черкаській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 26.07.2018 № 0092101303 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на 141 261, 30 грн, з яких за податковими зобов`язаннями на 113 009, 04 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 28 252, 26 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 26.07.2018 № 0092111303 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на 11 831, 43 грн, з яких за податковими зобов`язаннями на 9 465, 14 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 2 366, 29 грн.;

- вимогу від 26 липня 2018 року № Ф-0092121303 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 131 962 грн. 41 коп.;

- рішення від 26 липня 2018 року № 0092141303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 21 228, 64 грн.

Вважаючи, що висновки перевірки не відповідають фактичним обставинам та прийняті всупереч вимог чинного законодавства України, позивач звернувся до суду з даним позовом

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає, що підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за 2015 - 2016 роки є те, що у вказаний період позивач отримувала дохід як від роздрібної торгівлі іншими продуктами харчування, тютюновими виробами, алкогольними напоями, так і від надання послуг щодо дослідження ринку, просування торгівельних марок по тютюновим виробам та інших комерційних послуг, однак позивачем включено до витрат, витрати, пов`язані з отриманням доходу від надання послуг, хоча отриманий дохід від наданих послуг не має господарських витрат, крім заробітної плати. Крім того, відповідно до додатків Ф2 та Ф4 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2015-2016 роки позивачем доходи і витрати були зазначені без розподілу по видам господарської діяльності.

Сума донарахованого податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за вказане порушення становить 26 348 грн 78 коп., штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) - 6 587 грн 19 коп.

Сума донарахованого податкового зобов`язання з військового збору за вказане порушення становить 2 243 грн 45 коп., штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) - 560 грн 87 коп.

Сума донарахованого податкового зобов`язання з єдиного внеску за вказане порушення становить 49 204 грн 36 коп.

Сума застосуваних штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску у зв`язку із вказаним порушенням становить 12 952 грн 83 коп.

Щодо підстав для донарахування позивачу податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за 2017 рік суд зазначає, що згідно з Актом перевірки відповідно до додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік ФОП ОСОБА_1 задекларувала доходи від трьох видів діяльності, а саме: роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах ( 47.29), послуги комерційні допоміжні різні, інші вн.в.і.у. (82.99) та послуги щодо дослідження ринку (73.20), по роздрібній торгівлі іншими продуктами харчування (47.29) задекларовано збиток у розмірі 481445,87 грн., що вказує на те, що до витрат віднесені витрати, від яких не визнано доходи від реалізації товарів. А також у ФОП ОСОБА_1 рахуються залишки ТМЦ (станом на 01.01.2016р. - 828,6 тис.грн. (без ПДВ), на 01.01.2017р. - 406,8 тис.грн. (без ПДВ) та на 31.12.2017р. - 1415,8 тис.грн.), тобто не всі понесені витрати можна віднести до безпосередньо отриманих доходів. Сума вищевказаних витрат визнається витратами того звітного періоду, в якому буде визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Сума донарахованого податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за вказане порушення становить 86 660 грн 26 коп, штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) - 21 665 грн 07 коп.

Сума донарахованого податкового зобов`язання з військового збору за вказане порушення становить 7 221 грн 69 коп., штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) - 1 805 грн 42 коп.

Сума донарахованого податкового зобов`язання з єдиного внеску за вказане порушення становить 82 758 грн 05 коп.

Сума застосуваних штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску у зв`язку із вказаним порушенням становить 8 275 грн 81 коп.

Вирішуючи зазначений спір по суті, суд зазначає про таке.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При вирішенні спору суд виходить із того, що правила оподаткування фізичних осіб - підприємців у періоді, що перевірявся визначається Податковим кодексом України (тут і далі в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

У відповідності до пункту 162.1. статті 162 Податкового кодексу України (далі - ПК України) платниками податку на доходи фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Пунктом 163.1 ст. 163 ПК України визначено, що об`єком оподаткування резидента є:

- загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід;

- доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання);

- іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до п. 164.1 ст. 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.

Загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка провадить незалежну професійну діяльність згідно із статтею 178 цього Кодексу.

Згідно з п. 177.1. ст. 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до п. 177.2. ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 177.4. ст. 177 ПК України визначено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

- суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом;

- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

З аналізу наведених норм, вбачається, що ПК України визначено вичерпний перелік витрат фізичних осіб-підприємців, які перебувають на загальній системі оподаткування, при цьому, необхідною передумовою для визначення складу витрат є їх пов`язаність з господарською діяльністю та отримання доходу.

Пунктом 177.10. ст. 177 ПК України визначено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Пунктом 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України 16.09.2013 № 481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за № 1686/24218 (далі - Порядок № 481) передбачено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу ІV Податкового кодексу України (далі - Кодекс) фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Згідно з п 5 Порядку № 481 записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід.

Пунктом 6 Порядку № 481 визначено, що самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку:

1) у графі 1 зазначається дата запису;

2) у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг);

3) у графі 3 вказується сума повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) та/або повернутої передплати;

4) графа 4 розраховується як різниця між отриманим доходом від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності (графа 2) та сумою повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) (графа 3);

5) у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг;

6) у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня;

7) у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці;

8) у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв`язку, орендних та комунальних платежів тощо;

9) у графі 9 зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професіональної діяльності (графи 6, 7, 8).

При вирішенні спору суд враховує, що згідно з Актом перевірки ФОП ОСОБА_1 у 2015 та 2016 роках отримувала доходи як від роздрібної торгівлі іншими продуктами харчування, тютюновими виробами, алкогольними напоями так і наданими послугами щодо дослідження ринку, просування тогівельних марок по тютюновим виробам та іншими комерційними послугами.

Так відповідно до ЄРПН та банківських виписок отриманий дохід від наданих послуг складає за 2015 рік - 603982,31 грн. (13,5% від суми одержаного доходу), завищено витрати на 67359,52 грн. (498959,44 грн. (інші витрати) х 13,5%) за 2016 рік - 597798,36 грн. (14,1% від суми одержаного доходу), завищено витрати 82203,94 грн. (583006,68 грн. (інші витрати) х 14,1%).

Відповідно до додатків Ф2 та Ф4 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2015 - 2016 роки позивачем доходи і витрати були зазначені без розподілу по видам господарської діяльності.

Тому в ході перевірки контролюючим органом на підставі наданих первинних документів визначено доходи та витрати в розрізі видів господарської діяльності.

З огляду на наведене, на думку контролюючого органу, отриманий дохід від наданих послуг не має господарських витрат, крім заробітної плати.

Водночас абз. 3 п. 198.6. ст. 198 Податкового кодексу України передбачено, що податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з визначеннями наданими у ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Частиною 1 статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до п. 2.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 24.05.1995 № 88 (далі - Положення № 88) первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Водночас, сторони суду не назвали та не надали первинних документів на підтвердження надання позивачем у 2015, 2016 роках послуг з дослідження ринку просування торгівельних марок по тютюновим виробам та іншим комерційних послуг, зокрема актів приймання-передачі робіт, рахунків-фактур.

Суд відхиляє як безпідставне посилання сторони відповідача на банківські виписки як на належні докази одержання позивачем доходу від надання вказаних послуг, оскільки наявність виписок по рахунку позивача за спірними операціями не є підтвердженням фактичного здійснення таких операцій та в даному випадку - самостійною підставою для формування спірних сум податкових вигод, оскільки не підтверджує реальність здійснення господарських операцій у своїй сукупності.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Підсумовуючи вищевикладене, суд зазначає про помилковість висновку відповідача щодо порушення позивачем вимог п.177.2, п.177.4. ст. 177 ПК України, що полягає у завищенні суми витрат, документально не підтверджених та безпосередньо не пов`язаних з отриманим доходом у період з 2015 по 2016 роки.

Відтак суд висновує про протиправність донарахування позивачу податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 26 348 грн 78 коп., штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) з податку на доходи фізичних осіб у сумі 6 587 грн 19 коп., податкового зобов`язання з військового збору у сумі 2 243 грн 45 коп., штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) з військового збору у сумі 560 грн 87 коп., податкового зобов`язання з єдиного внеску у сумі 49 204 грн 36 коп. та застосування штрафних санкцій за донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 12 952 грн 83 коп.

А тому позовні вимоги в цій частині є обґрунтованими та такими, що підлягають до задоволення.

Щодо збільшення податкових зобов`язань та нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) позивачу у зв`язку із порушенням останнім вимог п.177.2, п.177.4. ст. 177 ПК України, що полягає у віднесенні до витрат перевіряємого періоду витрат на придбання товарів, які були реалізовані у наступних звітних періодах, суд зазначає про таке.

Згідно з Актом перевірки відповідно до додатку Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік ФОП ОСОБА_1 задекларувала доходи від трьох видів діяльності, а саме: роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах ( 47.29), послуги комерційні допоміжні різні, інші вн.в.і.у. (82.99) та послуги щодо дослідження ринку (73.20), по роздрібній торгівлі іншими продуктами харчування (47.29) задекларовано збиток у розмірі 481445,87 грн., що вказує на те, що до витрат віднесені витрати від яких не визнано доходи від реалізації товарів. А також у ФОП ОСОБА_1 рахуються залишки ТМЦ (станом на 01.01.2016р. - 828,6 тис.грн. (без ПДВ), на 01.01.2017р. - 406,8 тис.грн. (без ПДВ) та на 31.12.2017р. - 1415,8 тис.грн.), тобто не всі понесені витрати можна віднести до безпосередньо отриманних доходів. Сума вищевказаних витрат визнається витратами того звітного періоду, в якому буде визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Відповідно до п. 177.2. ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно з п.п. 6.9 п. 6 Порядку ведення Книги обліку доходів та витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів від 16.09.2013 № 481, у графі 9 «Сума чистого оподаткованого доходу» Книги обліку доходів та витрат зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період та сумою понесених витрат від провадження господарської.

Тобто, при розрахунку чистого доходу фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування не враховує витрати, пов`язані з отриманням доходу поточного року, оплата яких відбувається у наступному. Такі витрати будуть враховані при обчисленні чистого оподатковуваного доходу у тому звітному періоді, коли їх фактично поніс платник податку.

Порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного соціального внеску визначається Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування».

Згідно з п.4 ч.1 ст.4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Відповідно до п.2 ч.1, ч.3 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім`ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток). Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом.

Згідно з пп. 3 п. 5 розділу IV Інструкції про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообовязкове державне соціальне страхування, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 20.04.2015 року № 449 (зареєстрований у Міністерстві юстиції України 07.05.2015 року за № 508/26953) базою нарахування єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід (прибуток), зазначений у податковій декларації, поділений на кількість календарних місяців, протягом яких він отриманий.

А тому суд висновує про безпідставність доводів сторони позивача щодо протиправності спірних податкових повідомлень-рішень та вимоги в частині донарахування податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за вказане порушення.

Відтак позовні вимоги в цій частині задоволенню не підлягають.

З приводу використання в якості доказу висновку експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи від 04.09.2019 № 909/19-23, № 2131/19-23 суд зазначає про таке.

Згідно зі ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Згідно ч. 1 ст.108 КАС України висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом із іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу. Відхилення судом висновку експерта повинно бути мотивованим у судовому рішенні.

У даному випадку, за змістом експертного висновку останній ґрунтується на аналізі норм Податкового кодексу України, які втратили чинність станом на час виникнення спірних правовідносин.

З огляду на наведене суд висновує, що відповіді на питання, викладені у висновку, не можуть вважатися обґрунтованими, а тому суд відхиляє висновок експерта.

Згідно з ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Враховуючи викладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи вимоги законодавства України, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Судові витрати розподіляються відповідно до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України та підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань з відповідача пропорційно задоволеним позовним вимогам.

Керуючись статтями 2, 6, 9, 14, 72, 76 - 79, 90, 139, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ідентифікаційний номер НОМЕР_1 ) до Головного управління ДФС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, ідентифікаційний код 39392109) про визнання протиправними і скасування рішень - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.07.2018 № 0092101303 в частині збільшення суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 26 348 грн 78 коп., та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 6 587 грн 19 коп.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.07.2018 № 0092111303 про збільшення суми податкового зобов`язання з військового збору на 2 243 грн 45 коп., та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на 560 грн 87 коп.

Визнати протиправною та скасувати вимогу від 26 липня 2018 року № Ф- НОМЕР_2 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 49 204 грн 36 коп.

Визнати протиправним та скасувати рішення від 26 липня 2018 року № 0092141303 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 12 952 грн 83 коп.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Черкаській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 витрати зі сплати судового збору у сумі 1 073 (одна тисяча сімдесят три) грн 39 коп.

Копію рішення направити особам, які беруть участь у справі.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана до Шостого апеляційного адміністративного суду через Черкаський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення. У разі застосування судом частини третьої статті 243 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складено 20.12.2019.

Суддя С.О. Кульчицький