Рішення № 85361252, 25.10.2019, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

справа №1.380.2019.003358

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 жовтня 2019 року

Львівський окружний адміністративний суд в складі

головуючого-судді Кухар Н.А.

секретар судового засідання Шавель М.М.,

за участю:

представника позивача - Демчик О.І.

представника відповідача - Захарченко А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-Рітейл» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-

в с т а н о в и в:

До суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-Рітейл» (82660, Львівська область, Сколівський район, смт. Славське, вул. Івана Франка, 14А) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11 Г, код ЄДРПОУ 39440996), у якому просить суд, з урахуванням заяви про зміну (доповнення) підстав позову у справі, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № 0001724916 від 29 березня 2019 року.

Ухвалою суду від 08 липня 2019 року відкрито провадження у справі в порядку загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.

Ухвалою суду від 02 серпня 2019 року клопотання представника відповідача від 01.08.2019 року про проведення судового засідання в режимі відеоконференції задоволено. Встановлено участь відповідача у судовому засіданні 08.08.2019 року о 12 год. 00 хв. в режимі відеоконференції в Одеському окружному адміністративному суду.

Протокольною ухвалою суду від 08.10 .2019 року закрито підготовче провадження і призначено справу до судового розгляду на 20.03.2019 року.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби ДФС України проведено фактичну перевірку ТзОВ «Окко - Рітейл» , що розташована за адресою: м. Одеса, вул. Краснова, 3/1, за результатами якої складено акт фактичної перевірки № 0011/28/10/49/16/30841082 від 25.02.2019.

У висновках зазначеного акту перевірки контролюючий орган вказав на порушення товариством пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року №265/95-ВР в частині порушення порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації та п. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VI в частині ненадання документів відповідно до наданих запитів.

У зв`язку з цим на підставі згаданого акту перевірки Офісом великих платників податків ДФС прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 6023828, 36 грн.

Позивач не погоджується з прийнятим податковим повідомленням-рішенням та вважає його безпідставними. Вказує на те, що у відповідності до п.6 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема: забезпечувати зберігання використаних книг обліку розрахункових операцій та розрахункових книжок протягом трьох років після їх закінчення. При цьому вказана норма не встановлює виключного місця такого зберігання. На думку позивача, вказана норма не передбачає відповідальності за ненадання книги обліку розрахункових операцій, журналів обліку надходжень нафтопродуктів за формою № 13-НП, змінних звітів АЗС за формою № 17-НП та за формою № 16-НП, а також інших документів на негайну вимогу контролюючого органу.

Позивач вказує на дотримання товариством вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за №805/15496. У зв`язку з цим на АЗС з магазином товариство складає в кінці кожної зміни змінні звіти форми №17-НП, які також було надіслано перевіряючим для огляду.

Також позивач зауважує, що дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться підприємством до змінних звітів АЗС за формою № 17-НП, а реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно - касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронні формі і призначений для роботи на автозаправних станціях. Крім того, на думку позивача звітні документи РРО, а саме Z - звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою № 17-НП.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримала повністю з підстав викладених у позовній заяві та з урахуванням заяви про зміну (доповнення) підстав у справі.

Відповідачем, через канцелярію суду у встановлені судом строки, надано відзив на позовну заяву, відповідно до якого заперечував проти позовних вимог, вважає вимоги, викладені у позовній заяві, необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню та просить суд відмовити у задоволенні позову, посилаючись на те, що при проведенні фактичної перевірки не було надано змінний звіт АЗС за формою № 17-НП за попередню зміну, тобто за 19.02.2019 року, про що складено акт ненадання від 20.02.2019 № 30 та не було надано використані книги обліку розрахункових операцій, журнали обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП, змінні звіти АЗС за формою № 17- НП та за формою № 16-НП, а також інші документи відповідно до актів про ненадання документів від 20.02.2019 № 30, від 21.02.2019 № 32 та від 22.02.2019 року № 35.».

Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечував, просив відмовити у задоволенні позовних вимог.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши пояснення сторін, дослідивши та оцінивши докази, які мають значення для справи, суд встановив наступне.

Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби ДФС України видано наказ № 318 від 15.02.2019 «Про проведення фактичної перевірки ТзОВ ОККО - РІТЕЙЛ»», на підставі п.п.19-1.1.4 п.19.1 ст.19-1 та керуючись п.п.20.1.4, 20.1.6, 20.1.8, 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, 20.1.13, 20.1.14 п.20.1 ст.20, п.п.75.1.3 п.75.1., пп.80.2.4, п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».

Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби ДФС України (далі - відповідач) проведено фактичну перевірку ТзОВ «Окко - Рітейл» з дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтв про виробництво та обіг підакцизних товарів, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), період діяльності, який буде перевірятися: згідно ст. 102 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами і доповненнями), за результатами якої складено акт № 0011/28/10/49/16/30841082 від 25.02.2019.

В акті перевірки встановлено наступне: «Перевіркою АЗС ТзОВ «ОККО - РІТЕЙЛ» (код ЄДРПОУ 30841082) за адресою: м. Одеса, вул. Краснова, 3/1, встановлено реалізацію пально - мастильних матеріалів, які не обліковані у встановленому порядку. Відповідно до Х - звітів, які були роздруковані 20.02.2019 о 13 год. 39 хв. Та о 13 год. 56 хв., на РРО з фінансовими № 3000406496 та з фінансовим № 3000406498, відповідно, кінцевий залишок пально - мастильних матеріалів у реалізації на АЗС та з урахуванням реалізації складає:

Бензин ТМ PULLS А - 95 Євро5-Е5 у кількості 19507, 3 літрів на загальну суму 604530, 92 грн., за ціною реалізації;

Бензин А-95 Євро5 - Е5 у кількості 14293, 75 літрів на загальну суму 428669, 56 грн., за ціною реалізації;

Бензин А -92 Євро5 - Е5 у кількості 8889, 46 літрів на загальну суму 257705, 44 грн., за ціною реалізації;

ТМ PULLS ДП -АРК-Євро5 -ВО у кількості 22140, 13 літрів на загальну суму 708 262, 76 грн., за ціною реалізації.

При цьому, до перевірки не надано змінний звіт АЗС за формою № 17-НП за попередню зміну, тобто за 19.02.2019 року, про що складено акт ненадання від 20.02.2019 № 30.

Таким чином, перевіркою встановлено порушення порядку оприбуткування пально - мастильних матеріалів передбаченого п.п.10.4.1, п.п.10.4.3 пункту 10.4 Інструкції № 281/171/578/15 та п.12. ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині порушення порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, на загальну суму 3011914, 18 гривень.

Також, в ході фактичної перевірки Одеськім управлінням ВПП ДФС були надані письмові запити ТзОВ «ОККО - Рітейл» (код ЄДРПОУ 30841082) від 19.02.2019 № 8403/10/28-10-49-16 та від 21.02.2019 № 8793/10/28-10 «Про проведення зняття залишків товарно - матеріальних цінностей та надання документів», з вимогою надати оригінали документів 20.02.2019 та 21.02.2019 року, а також надати 22.02.2019 року копії перелічених документів у запитах. Проте, ТзОВ «ОККО - Рітейл» не були надані використані книги обліку розрахункових операцій, журнали обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП, змінні звіти АЗС за формою № 17- НП та за формою № 16-НП, а також інші документи відповідно до актів про ненадання документів від 20.02.2019 № 30, від 21.02.2019 № 32 та від 22.02.2019 року № 35.».

Проведеною перевіркою встановлено порушення:

П. 12.ст.3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині порушення порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації;

П. 85.2 ст.85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VI (із змінами та доповненнями) в частині ненадання документів відповідно до наданих запитів.

Судом встановлено, що під час фактичної перевірки Офісом великих платників податків ДФС були надані письмові запити ТзОВ «ОККО - Рітейл» (код ЄДРПОУ 30841082) від 19.02.2019 № 8403/10/28-10-49-16 та від 21.02.2019 № 8793/10/28-10 «Про проведення зняття залишків товарно - матеріальних цінностей та надання документів».

Листом ТзОВ «ОККО - Рітейл» від 25 лютого 2019 року було повідомлено Офісом великих платників податків ДФС, в якому було направлено форми 17 АЗС ОД 24 № 3144…3147 за 19-22.02.2019. Крім того, було повідомлено що згідно наказу ДФС України ОВПП № 318 від 15.02.219 року (та направлень на перевірку № № 61, 62, 64 від 19.02.2019 р.) перевірка розпочинається 20.02.2019 року та триває 10 діб, тобто до 01.03.2019 р., включно. В листі також було зазначено, що 25.02.2019 року коли перевіряючим прийшли на об`єкт їм було запропоновано отримати форми 17, які надсилаються листом. Проте, перевіряючі відмовились прийняти форми 17 з формулюванням, що перевірку вже закрито.

26.02.2018 року працівниками Одеського управління офісу великих платників податків ДФС складено акт відмови від підписання акту перевірки № 37 та акт відмови від примірника акта перевірки № 38 від 26.02.2019 року.

29 березня 2019 року Офісом великих платників податків ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення № 0001724916, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 6023828, 36 грн.

Позивач не погодившись із вказаним податковим повідомленням - рішенням звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд виходить з наступного.

Законом України №265/95 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» встановлено правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг встановлені. Його дія поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до п.12 ст. 3 Закону №265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Згідно п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з статтею 20 Закону №265/95, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансового звіту, визначає Закон України від 16.07.99 №996-ХІУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», який поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством та положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, зокрема Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 73 від 07.02.2013.

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку (п. 2 ст. З Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Отже, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) зобов`язані вести бухоблік, при цьому, облік товарних запасів на складах або за місцем їх реалізації їм слід вести згідно з П(С)БО 9 «Запаси». Ведення саме бухгалтерського обліку запасів підтверджує виконання п. 12 ст. З Закону про РРО.

Таким чином, у розд. V Закону №265/95-ВР передбачена відповідальність за порушення вимог лише цього Закону. Зокрема, фінансова санкція, встановлена ст. 20 зазначеного Закону, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа здійснює реалізацію товарів, які не обліковані, або обліковані з порушенням порядку, визначеного Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та, зокрема, Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».

Крім того застосування санкції, передбаченої ст.20 Закону №265/95, виходячи із сфери його застосування, можливо до підприємства, яке не облікувало товар та реалізувало його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операції.

Аналогічні висновки викладено Верховним Судом у постанові від 05.03.2019 у справі №806/2402/16 http://revestr.court.gov.ua/Review/80269422.

Актом перевірки не встановлено жодних порушень ТОВ «ОККО-Рітейл» вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України» та/або Стандартів бухгалтерського обліку товарів, та/або порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій або реалізацію товару без проведення розрахунків через РРО.

Судом взято до уваги, що єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку, Міністерства палива та енергетики, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155 (надалі - Інструкції №281/171/578/155). Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

За умовами підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно з пунктом 10.4 Інструкції №281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи обліковий залишок попередньої зміни), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №7-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Згідно з п. 16.2 Інструкції №281/171/578/155 бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

На підтвердження організації порядку бухгалтерського обліку позивач надав суду наступні документи: копію наказу № 14 від 21.02.2019 року «Щодо проведення інвентаризації нафтопродуктів на АЗС № ОД18, АЗС № ОД 24», копію акт контролю нафтопродуктів № 33/2202-19 від 22.02.2019 року, копію змінних звітів за ф. № 17-НП за 19.-22.02.2019 року.

На думку суду, контролюючий орган дійшов помилкового висновку, що порушено порядок оприбуткування пально - мастильних матеріалів передбаченого п.п.10.4.1, п.п.10.4.3 пункту 10.4 Інструкції № 281/171/578/15 та п.12. ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині порушення порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, на загальну суму 3011914, 18 гривень.

Під час перевірки товариство надало податковому органу документи, що підтверджують облік товару (палива) на підприємстві, що підтверджується листом № 644/1 від 22.02.2019 року адресованому Офісу великих платників податків ДФС.

Стосовно не надання ТзОВ «ОККО - РІТЕЙЛ» книгів обліку розрахункових операцій, журнали обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою № 13-НП, змінні звіти АЗС за формою № 17-НП та за формою № 16-НП, а також інші документи відповідно до актів про ненадання документів від 20.02.2019 № 30, від 21.02.2019 № 32 та від 22.02.2019 № 35, судом встановлено наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Відповідно до частини 2 статті 8 вказаного Закону, питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належить до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів.

Частина 5 статті 8 того ж Закону визначає, що підприємство, зокрема, самостійно визначає облікову політику підприємства, розробляє систему і форми

внутрішньогосподарського (управлінського обліку), звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписанні бухгалтерських документів, затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку.

Згідно статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відтак, до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, в тому числі за місцем їх реалізації, належать первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Журнали обліку надходжень нафтопродуктів за формою №13-НП, змінні звіти АЗС за формою №17-НП та за формою №16-НП, змінні звіти за формою №14-ГС, товарні книги кількісного руху газів, вуглеводневих скраплених за формою №15-СГ та журнали оперативного обліку СВГ за формою №2-ГС не є первинними бухгалтерськими документами в розумінні ст.9 вказаного вище Закону та не пов`язані з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань.

Отже, порушення порядку ведення бухгалтерського обліку товарів за місцем їх реалізації, є, зокрема, відсутність у суб`єкта підприємницької діяльності первинних документів, які підтверджують рух таких товарів. Вказана правова позиція викладена в ухвалі ВАСУ у справі №9991/62690/12.

При цьому, чинним законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої до ст. 20 Закону №265/95-ВР. Аналогічні правові висновки наведені у постановах Верховного Суду від 07.08.2018 у справі №825/10/17, від 30.01.2018 у справі № 810/1148/17, від 07.08.2018 у справі № 825/10/17, які в згідно з ч.5 ст. 242 КАС України враховуються судом при виборі і застосування норми права до спірних правовідносин.

Щодо застосування до спірних правовідносин положень Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка затверджена наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку, Міністерства палива та енергетики, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155.

Згідно п. 3.1. ст. З Податкового кодексу України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Накази Міністерства палива та енергетики України не належать до жодної із передбаченої ст. З Податкового кодексу України категорій нормативних актів, що є складовими податкового законодавства. Сама Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України не була прийнята на підставі та на виконання Податкового кодексу України, як це передбаченого його ст. 3.

У відповідності до п. З Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і в організаціях України облік нафти і нафтопродуктів - операція, яка проводиться на підприємстві під час технологічного процесу і яка полягає у визначенні об`єму і маси нафти або нафтопродуктів для подальших облікових операцій.

Таким чином, поняття «облік» нафтопродуктів, в розумінні вказаної Інструкції є відмінним від поняття «обліку» товарів в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій».

Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

Порушення визначеного вказаною Інструкцією порядку внесення необхідних записів в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП та/або занесення вказаних даних до змінного звіту АЗС за формою №17-НП не спростовує факту обліку товару в порядку передбаченому Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та ст.44 Податкового кодексу України та, відповідно, не є свідченням реалізації товарів які не обліковані у встановленому порядку, за що контролюючим органом застосовано штрафну (фінансову) санкцію. Не підтверджує вказаного і незбереження другого примірника змінного звіту за формою 17-НП на АЗС.

Крім того, дія даної Інструкції не поширюється на Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки вона не розроблена на виконання вимог даного Закону. Аналогічні висновки викладено у Верховним Судом у постанові від 05.03.2019 у справі №806/2402/16 http://reyestr.court.gov.ua/Review/80269422.

Перевіркою не встановлено порушення ТОВ «ОККО-Рітейл» Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси»

Відтак недотримання норм, передбачених підзаконним нормативно-правовим актом, затвердженим наказом Міністерства палива та енергетики України, що:

- не є актом податкового законодавства,

- не регулює порядку ведення бухгалтерського чи податкового обліку та

- не стосується застосування реєстраторів розрахункових операцій або проведення розрахункових операцій не може бути підставою для застосування штрафної санкції, передбаченої ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

З огляду на викладене, застосування фінансових санкцій, передбачених ст. 20 Закону України №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме за порушення положень вказаних вище Інструкцій є неправомірним.

Щодо визначення розміру штрафних санкцій то суд зазначає наступне.

Як вбачається зі змісту статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Тобто при проведенні обрахунку штрафної санкції слід відштовхуватися від фактичного обсягу необлікованого товару.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №13-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Така ж позиція викладена у постановах Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №826/18483/13-а та від 31.05.2019 у справі №809/1253/16.

Як вбачається із змісту Акта перевірки його висновки сформовані контролюючим органом виключно посиланням на не надання, зокрема, змінних звітів АЗС за формою №17- НП, відомостей на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП та інші документи згідно складених фахівцями ДФС актами про ненадання документів. Штрафні санкції, застосовані оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, визначені виключно на підставі даних Z-звіту РРО.

Проте, як зазначив Верховний Суд у вказаних вище постановах, для встановлення факту реалізації необлікованого товару має бути встановлена розбіжність між даними обліку та фактичними залишками товару на АЗС, чого податковим органом зроблено не було.

Жодних вимірювань чи обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів контролюючим органом на АЗС проведено не було і жодних відхилень наявних на АЗС нафтопродуктів від даних обліку не виявлено, а тому висновок про порушення позивачем п.12 ст. З Закону №265/95-ВР не підтверджується жодними доказами, а отже, є безпідставним.

В супереч ст.44 Податкового кодексу України контролюючим органом при винесені оскаржуваного податкового повідомлення-рішення не були враховані надані платником податків документи, визначені в акті перевірки як відсутні, та які спростовували висновки контролюючого органу.

Згідно з ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Таким чином, особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок доказування в спорі покладається на відповідача орган публічної влади, який повинен надати суду всі матеріали, які свідчать про його правомірні дії.

Відповідно до ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Під час розгляду справи відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не надано суду належних і достатніх доказів, які спростовували б твердження позивача, не навів мотивів прийняття оскаржуваного рішення.

Оцінивши кожен доказ, який є у справі щодо його належності, допустимості, достовірності та їх достатності і взаємного зв`язку у сукупності, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд вважає позов таким, що підлягає задоволенню.

Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 19-21, 72-77, 242-246, 255, 293, 295, підп.15.5 п.15 Перехідних положень КАС України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-Рітейл» (82660, Львівська область, Сколівський район, смт. Славське, вул. Івана Франка, 14А, ЄДРПОУ 30841082) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11 Г, код ЄДРПОУ 39440996) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення № 0001724916 від 29 березня 2019 року, - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 29 березня 2019 року № 0001724916, винесене Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби .

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11 Г, код ЄДРПОУ 39440996) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ОККО-Рітейл» (82660, Львівська область, Сколівський район, смт. Славське, вул. Івана Франка, 14А, код ЄДРПОУ 30841082) суму сплаченого судового збору 19 210, 00 ( дев`ятнадцять тисяч двісті десять) грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного розгляду.

Апеляційна скарга на рішення подається протягом 30 днів з дня складання повного судового рішення до Восьмого апеляційного адміністративного суду .

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються учасниками справи через Львівський окружний адміністративний суд.

Повний текст рішення складено 04 листопада 2019 року.

Суддя Кухар Н.А.