Рішення № 85145592, 17.10.2019, Харківський окружний адміністративний суд

Харківський окружний адміністративний суд 61022, м. Харків, майдан Свободи, 6, inbox@adm.hr.court.gov.ua, ЄДРПОУ: 34390710

РІШЕННЯ

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

місто Харків

17.10.2019 р. справа №520/8380/19

Харківський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Сліденка А.В.,

за участі:

секретаря - Стрєлка О.В.,

представника позивача - Шляхти В.В.,

представників відповідача - Коніка Д.В., Коробкової Х . О .,

розглянувши у порядку загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні справу за позовом

Державного підприємства "Харківський бронетанковий завод" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби провизнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.06.2019 р. за №0001415013, -

встановив:

Позов прийнято до розгляду ухвалою від 21.08.2019 року.

Судові засідання у підготовчому провадженні призначались на 10.09.2019 р. та на 10.10.2019 р.

У перелічених засіданнях представники учасників справи надали пояснення про те, що правові позиції сторін (як вимоги позову, так і заперечення проти позову) сформульовані остаточно, усі доводи наведені, а докази подані.

Тому 10.10.2019 року судом була постановлена усна ухвала із занесенням про протоколу судового засідання про закриття підготовчого провадження і призначення справи до розгляду по суті.

Засідання з розгляду справи по суті відбувались 10.10.2019 р., 15.10.2019 р. та 17.10.2019 року.

Суть спору полягає у відповідності закону виданого Офісом великих платників податків ДФС податкового повідомлення-рішення, яким на Державне підприємство «Харківський бронетанковий завод» накладено штраф у сумі 12.000.757,48грн.

Так, позивач, Державне підприємство «Харківський бронетанковий завод» (далі за текстом - заявник, ДП) у порядку адміністративного судочинства заявив вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 03.06.2019 р. за №0001415013.

Підставами позову є доводи про те, що висновки контролюючого органу щодо порушення підприємством строків реєстрації податкових накладних є помилковими, податкові накладні позивач реєстрував вчасно, а порушення, які мали місце, сталися не з вини позивача.

Відповідач, Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби, з поданим позовом не погодився.

В обґрунтування заперечень проти позову зазначив, що проведена перевірка показала на факт несвоєчасної реєстрації низки податкових накладних.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, повно виконавши процесуальний обов`язок зі збору доказів, перевіривши доводи сторін добутими доказами, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, проаналізувавши зміст належних норм матеріального і процесуального права, які врегульовують спірні правовідносини, виходить з таких підстав та мотивів.

Установлені судом обставини спору полягають у наступному.

Позивач є резидентом України - юридичною особою приватного права, набув правового статусу платника податку на додану вартість.

Заявник 08.02.2018р. виписав податкову накладну №1 на суму поставки (ремонт та технічне обслуговування машин і устаткування спеціальної призначенності) 6.245.081,32грн. (у т.ч. і ПДВ - 1.040.846,89грн.).

Дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру 01.03.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 01.03.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 1 день, що відповідає 10 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 104.084,69грн.

Листом Харківської філії ПАТ «Укртелеком» від 27.06.2019р. №707-ВИХ-HR-63К400-2019 підтверджено факт технічних несправностей (аварії) на телекомунікаційній лінії у період 28.02.2018р.-01.03.2018р.

Заявник 28.02.2018р. виписав податкову накладну №4 на суму поставки (ремонт та технічне обслуговування машин і устаткування спеціальної призначенності) 80.037.924,56грн. (у т.ч. і ПДВ - 13.339.654,09грн.).

Дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру 19.03.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 4 дні, що відповідає 10 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 1.333.965,40грн.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 26.04.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 42 дні, що відповідає 30 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 4.001.896,23грн.

26.04.2018р. до названої податкової накладної заявником було складено розрахунок коригування кількісних і вартісних показників №10 на повну суму поставки, який зареєстрований в Реєстрі 02.05.2018р.

Таким чином, станом на 02.05.2018р. заявник унаслідок виключно власних вільних та … дій нівелював факт виписування податкової накладної за подією виникнення податкових зобов`язань 28.02.2018р. на суму ПДВ - 13.339.654,09грн.

В цей же день, 02.05.2018р. платник за №10 повторно склав податкову накладну за подією виникнення податкових зобов`язань 28.02.2018р. на суму ПДВ - 13.339.654,09грн., в якій проставив дату - 28.02.2018р. і яка була зареєстрована в реєстрі 02.05.2018р.

Таким чином, від дати настання першої події виникнення податкових зобов`язань з ПДВ у сумі за подією виникнення податкових зобов`язань 28.02.2018р. на суму ПДВ - 13.339.654,09грн. (а саме - 28.02.2018р.) відповідна податкова накладна була зареєстрована в Реєстрі лише 02.05.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 48 дні, що відповідає 30 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 4.001.896,23грн.

Заявник 15.05.2018р. виписав податкову накладну №2 на суму поставки (ремонт та технічне обслуговування машин і устаткування спеціальної призначенності) 991.949,56грн. (у т.ч. і ПДВ - 165.324,93грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 05.07.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 05.07.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 05.07.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 35 днів, що відповідає 30 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 49.597,48грн.

Заявник 31.05.2018р. виписав податкову накладну №7 на суму умовної поставки (товарно-матеріальні цінності)0 1.874,12грн. (у т.ч. і ПДВ - 312,35грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 04.07.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 04.07.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 04.07.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 19 днів, що відповідає 20 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 62,47грн.

Заявник 31.05.2018р. виписав податкову накладну №3 на суму умовної поставки (транспортування стічних вод) 9.600,05грн. (у т.ч. і ПДВ - 1.600,01грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 04.07.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 04.07.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 04.07.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 19 днів, що відповідає 20 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 320,00грн.

Заявник 31.05.2018р. виписав податкову накладну №5 на суму умовної поставки (транспортування стічних вод) 1.649,09грн. (у т.ч. і ПДВ - 274,85грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 04.07.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 04.07.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 04.07.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 19 днів, що відповідає 20 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 54,97грн.

Заявник 31.05.2018р. виписав податкову накладну №6 на суму умовної поставки (зберігання майна) 2.087,66грн. (у т.ч. і ПДВ - 347,94грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 04.07.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 04.07.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 04.07.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 19 днів, що відповідає 20 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 69,59грн.

Заявник 31.05.2018р. виписав податкову накладну №4 на суму умовної поставки (транспортування стічних вод) 9.187,78грн. (у т.ч. і ПДВ - 1.531,30грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 04.07.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 04.07.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 04.07.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 19 днів, що відповідає 20 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 306,26грн.

Заявник 14.08.2018р. виписав податкову накладну №1 на суму поставки (ремонт та технічне обслуговування машин і устаткування спеціальної призначенності) 1.025.014,55грн. (у т.ч. і ПДВ - 170.835,76грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 14.09.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 14.09.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 14.09.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 14 днів, що відповідає 10 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 17.083,58грн.

Заявник 05.09.2018р. виписав податкову накладну №1 на суму поставки (ремонт та технічне обслуговування машин і устаткування спеціальної призначенності) 42.000.000,00грн. (у т.ч. і ПДВ - 7.000.000,00грн.).

Дана податкова накладна вперше була направлена заявником до Реєстру 28.09.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 12.10.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 12 днів, що відповідає 10 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 700.000,00грн.

Заявник 30.09.2018р. виписав податкову накладну №8 на суму умовної поставки (лист гарячекатанний) 16.265,08грн. (у т.ч. і ПДВ - 2.710,85грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 14.11.2018р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 14.11.2018р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 14.11.2018р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 30 днів, що відповідає 20 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 542,17грн.

Заявник 28.12.2018р. виписав податкову накладну №6 на суму поставки (ремонт та технічне обслуговування машин і устаткування спеціальної призначенності) 52.092.244,94грн. (у т.ч. і ПДВ - 8.682.040,82грн.).

Дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру 15.01.2019р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 29.01.2019р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 14 днів, що відповідає 10 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 4.001.896,23грн.

Заявник 31.12.2018р. виписав податкову накладну №12 на суму умовної поставки (товарно - матеріальні цінності) 59.551,13грн. (у т.ч. і ПДВ - 9.925,19грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 31.01.2019р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 31.01.2019р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 31.01.2019р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 16 днів, що відповідає 20 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 1.985,04грн.

Заявник 25.01.2019р. виписав податкову накладну №1 на суму поставки (ремонт та технічне обслуговування машин і устаткування спеціальної призначенності) 49.093.000,56грн. (у т.ч. і ПДВ - 7.515.500,09грн.).

Дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру 14.02.2019р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 12.04.2019р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 56 днів, що відповідає 30 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 2.254.650,03грн.

Заявник 31.01.2019р. виписав податкову накладну №6 на суму умовної поставки (журнали обліку документів) 279,60грн. (у т.ч. і ПДВ - 46,60грн.).

Доказів подання цієї накладної для реєстрації у Реєстрі до 27.02.2019р. заявник до матеріалів справи не подав.

Тому, за відсутності доказів протилежного суд вважає, що дана податкова накладна була направлена заявником до Реєстру лише 27.02.2019р.

Подія реєстрації цієї накладної в Реєстрі настала 27.02.2019р.

Відтак, термін порушення строку реєстрації цієї накладної в реєстрі склав 12 днів, що відповідає 10 % штрафу за п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України і складає 4,66грн.

10.05.2019р. працівник владного суб`єкта, Офісу великих платників податків ДФС в особі Харківського управління, здійснив камеральну перевірку діяльності заявника з питання своєчасності реєстрації податкових накладних (розрахунків коригувань до податкових накладних) в Єдиному реєстрі податкових накладних за лютий 2018р., травень 2018р., серпень 2018р., вересень 2018р., грудень 2018р., січень 2019р.

Результати проведеної перевірки оформлені актом від 10.05.2019р. №307/28-10-50-13-18/08099848 (далі за текстом - Акт).

У тексті Акту викладені судження контролюючого органу про вчинення особою податкового правопорушення, а саме: абз.11 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України за рахунок несвоєчасної реєстрації перелічених вище накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

03.06.2019р. з посиланням на Акт контролюючим органом було видано податкове повідомлення - рішення №0001415013 про застосування 12.000.757,48грн. штрафу на підставі п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України.

Не погодившись із цим рішенням владного суб`єкта, заявник ініціював даний спір.

Вирішуючи спір по суті і перевіряючи відповідність закону оскарженого рішення владного суб`єкта, суд зазначає, що до відносин, які склались на підставі встановлених судом обставин спору, підлягають застосуванню наступні норми права.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

З 01.01.2011р. повноваження владних суб`єктів (адміністративних органів), спосіб реалізації повноважень, підстави реалізації повноважень у сфері здійснення податкового контролю унормовані приписами Податкового кодексу України.

Так, за визначенням п.п.75.1.1 ст.75 Податкового кодексу України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Таким чином, питання своєчасно реєстрації особою податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути охоплено предметом камеральної перевірки контролюючого органу.

Згідно з п.п. «а» п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.1 ст.201 Податкового кодексу України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У силу п.201.10 ст.201 названого кодексу реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Порушення строків реєстрації податкових накладних у Реєстрі у розумінні п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України є податковим правопорушенням, відповідальність за яке передбачена ст.1201 Податкового кодексу України.

Розглядаючи справу, суд відзначає, що правові основи функціонування системи електронного адміністрування ПДВ регулюються ст.200-1 Податкового кодексу України та регламентуються Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість (затверджено постановою КМУ від 16.10.2014р. №569 "Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість"; далі за текстом Порядок №569).

Пунктом 200-1.3 ст.200-1 Податкового кодексу України визначено формулу, за якою обчислюється сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, складовою якої, зокрема, є показник SПеревищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Разом із тим, Законом України від 21.12.2016р. №1797-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" ст.200-1 цього Кодексу було доповнено пунктом 200-1.9, яким передбачено, що у разі якщо у платника податку загальна сума податкових зобов`язань, зазначених ним у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, перевищує суму податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (SПеревищ), а сума, визначена пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу (SНакл), є недостатньою для реєстрації таким платником податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної за звітні періоди виникнення такого перевищення, платник податку має право зареєструвати податкову накладну або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, що дорівнює значенню показника SПеревищ, зменшеного на суму задекларованих до сплати податкових зобов`язань за періоди починаючи з 1 липня 2015 року (включаючи податкові зобов`язання, які були сплачені платником податку, та податкові зобов`язання, які не були сплачені платником податку) та збільшеного на значення показника SПопРах незалежно від значення показника SНакл, визначеного відповідно до пункту 200-1.3 цієї статті.

Платник податку має право зареєструвати в порядку, визначеному абзацом першим цього пункту, тільки податкові накладні за звітні періоди, в яких виникло перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (еПеревищ).

Таким чином, з 01.01.2017р. поряд із загальною процедурою реєстрації податкових накладних законодавцем було запроваджено окреме спеціальне правило реєстрації податкових накладних.

При цьому, строки реєстрації у Реєстрі податкових накладних за спеціальним правилом (п.п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України) об`єктивно не співпадають із визначеними п.201.10 ст.201 цього ж кодексу строками реєстрації у Реєстрі податкових накладних за загальним правилом, адже починають перебіг лише після настання події подання податкової декларації з ПДВ за звітний податковий період, що за приписами ст.ст.202 і 203 Податкового кодексу України відбувається протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Згадане спеціальне правило у силу обумовленого цим же законом застереження підлягає застосуванню виключно до випадків перевищення арифметичного значення показника загального обсягу податкових зобов`язань з ПДВ за декларацією над сукупним показником суми податкових зобов`язань з ПДВ за усіма зареєстрованими в Реєстрі податковими накладними цього ж періоду (тобто стосується випадків декларування платником грошових зобов`язань з ПДВ у більшому розмірі, ніж відображено податку на додану вартість в усій сукупності зареєстрованих у Реєстрі накладних у межах кожного окремого звітного податкового періоду).

Умовами для застування цього спеціального правила є одночасна наявність низки кваліфікуючих ознак: 1) розмір грошових зобов`язань з ПДВ у декларації перевищує суму податку на додану вартість за усіма зареєстрованими у Реєстрі накладними у межах конкретного окремого звітного податкового періоду (еПеревищ; тобто коли задекларовано податку більше ніж зареєстровано за виданими накладними); 2) арифметична величина, обчислена згідно з п.2001.3 ст.2001 цього Кодексу (еНакл) (так званий ліміт реєстрації), є недостатньою для реєстрації; 3) сума перевищення (еПеревищ) зменшується на суму задекларованого податку з 01.07.2015р. та збільшується на суму поповнення з поточного рахунку платника податку рахунка в системі електронного адміністрування податку (отже, фактичному порівнянню підлягають показники значення усього задекларованого податку та усіх платежів з поточного рахунку на поповнення рахунка в системі електронного адміністрування податку з 01.07.2015р.).

При цьому, суд повторює, що фізичне застосування цього правила є можливим лише після подання особою податкової декларації з ПДВ, тобто згідно з п.203.1 ст.203 Податкового кодексу України після минування 20 календарного дня за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця, а указаний момент поза будь-яким розумним сумнівом знаходиться поза межами визначеного п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України строку для реєстрації податкової накладної в Реєстрі..

Відповідно до правового висновку постанови Верховного Суду від 30.07.2019р. по справі №2040/6453/18 (адміністративне провадження №К/9901/15718/19) п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України є чинним у редакції Закону України від 28.12.2014р. №71-VIII, а п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України є чинним у редакції Закону України від 21.12.2016р. №1797-VIII.

Саме цей закон прийнятий пізніше у часі, тому при подоланні колізій положень нормативно-правового акта слід надавати перевагу нормі, що прийнята пізніше, тобто пункту 200-1.9 статті 200.1 Податкового кодексу України.

Розглядаючи справу, суд зважає, що відповідно до ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" суди застосовують при розгляді справ Конвенцію про захист прав людини та основоположних свобод і практику Європейського суду з прав людини як джерело права.

У рішенні Європейського суду з прав людини від 14.10.2010р. по справі «Щокін проти України» (Shchokin v. Ukraine, заяви № 23759/03 та 37943/06) та у рішенні Європейського суду з прав людини від 07.07.2011р. по справі «Серков проти України» (Serkov v. Ukraine, заява № 39766/05) Європейським судом з прав людини фактично надане тлумачення змісту ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року та змісту верховенства права, згідно з яким національне законодавство має бути чітким та узгодженим, відповідати вимозі «якості» закону, забезпечувати адекватний захист осіб від свавільного втручання у права заявника, а у разі протилежного (тобто у разі неоднозначного трактування норми права) підлягає застосуванню найбільш сприятливий для заявника підхід.

Відтак, суд вважає, що найбільш сприятливим для заявника є підхід, коли при реалізації міри юридичної відповідальності за ст.1201 Податкового кодексу України контролюючим органом у тексті акту перевірки будуть відображені фактичні та юридичні мотиви неможливості використання платником положень п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України.

Складений у спірних правовідносинах Акт таких мотивів контролюючого органу не містить

Між тим, у пункті 68 постанови Верховного Суду від 17.12.2018р. по справі №509/4156/15-а (адміністративне провадження №К/9901/7504/18) міститься правовий висновок, у силу якого адміністративний суд під час перевірки правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, повинен надати правову оцінку тим обставинам, які стали підставою для його прийняття та наведені безпосередньо у цьому рішенні, а не тим, які в подальшому були виявлені суб`єктом владних повноважень для доведення правомірності («виправдання») свого рішення.

Указана вимога відтворює зміст п.п.3 п.2 ст.2 КАС України, де указано, що у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Недотримання владним суб`єктом цієї вимоги призводить до непереборно нездоланного дефекту у змісту прийнятого правового акту індивідуальної дії, котрий не може бути виправлений судом при відправленні правосуддя.

Обов`язок доведення відповідності оскарженого рішення (діяння) закону за критеріями ч.2 ст.2 КАС України у силу ч.2 ст.77 КАС України покладено саме на владного суб`єкта.

Відсутність юридично значимих мотивів в тексті Акту означає, що владний суб`єкт при виданні оскарженого рішення такими мотивами не керувався.

Тому, суд вважає, що у спірних правовідносинах владний суб`єкт - контролюючий орган не досліджував і не оцінював обставин реєстрації поданих заявником податкових накладних у порядку п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України, хоча у силу правового висновку постанови Верховного Суду від 30.07.2019р. по справі №2040/6453/18 (адміністративне провадження №К/9901/15718/19) з`ясування цих обставин є обов`язковим.

Створена унаслідок цього владним суб`єктом неповнота податкового контролю є нездоланним дефектом в реалізації управлінської функції адміністративного органу, який не може бути усунутий при судовому розгляді справи.

При цьому, суд зважає, що з огляду на зміст п.п.75.1.1 ст.75 Податкового кодексу України питання реєстрації податкових накладних у порядку п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України не може бути досліджено у ході проведення саме камеральної перевірки, адже вимагає вивчення інших відомостей діяльності платника податків, котрі не відображені ані у податковій декларації з ПДВ за звітний податковий період, ані у Реєстрі.

У спірних правовідносинах під дію п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України підпадають податкова накладна від 08.02.2018р. №1, податкова накладна від 28.02.2018р. №4, податкова накладна виписана 02.05.2018р. із датою складання 28.02.2018р. №10, податкова накладна від 05.09.2018р. №1, податкова накладна від 28.12.2018р. №6, податкова накладна від 25.01.2019р. №1.

Наведені владним суб`єктом доводи стосовно такого порядку розрахунку за п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України, коли перевищення задекларованих зобов`язань з ПДВ над зареєстрованими зобов`язаннями з ПДВ обчислюється у межах кожного окремого звітного податкового періоду, підлягають відхиленню, так як суперечать і змісту самої норми закону, і правовому висновку постанови Верховного Суду від 30.07.2019р. по справі №2040/6453/18 (адміністративне провадження №К/9901/15718/19).

З наведених вище міркувань, суд доходить до переконання про те, що застосування штрафу за переліченими податковими накладними здійснено контролюючим органом без урахування положень п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України та висновку постанови Верховного Суду від 30.07.2019р. по справі №2040/6453/18 (адміністративне провадження №К/9901/15718/19).

Указане суперечить закону і є підставою для визнання застосованого штрафу неправомірним.

Окрім того, розглядаючи справу, суд бере до уваги, що відповідно до п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

З огляду на положення ч.1 ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" та відсутність у національному законі прямої вказівки про протилежне суд вважає, що до складу податкового правопорушення у якості невід`ємного структурного елементу входить також і вина особи у невиконанні або неналежному виконанні податкового закону.

Пунктом 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України визначено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Відтак, зі змісту п.2001.3 ст.2001, п.2001.9 ст.2001 , п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України слідує, що вина особи у несвоєчасній реєстрації податкової накладної у Реєстрі відсутня, зокрема, у разі своєчасного направлення податкової накладної до Реєстру, у разі існування непереборних (нездоланних) перешкод в реєстрації (як-то: не функціонування ліній телекомунікаційних мереж), у разі надсилання податкової накладної до Реєстру у порядку п.2001.9 ст.2001 ст.201 Податкового кодексу України одразу (невідкладно) після настання події подання податкової декларації з ПДВ за звітний податковий період.

Матеріалами справи підтверджено, що причиною несвоєчасної реєстрації податкової накладної від 08.02.2018р. №1 є дія обставин непереборної сили (аварія на лінії телекомунікаційних мереж).

Ця обставина виключає вину заявника у несвоєчасній реєстрації цієї податкової накладної.

Доводи контролюючого органу з приводу фізичної можливості здійснити реєстрацію цієї податкової накладної з іншого технічного пристрою, який розміщений поза межами місцезнаходження заявника, визнається судом фактично необґрунтованим, позаяк подія виникнення податкових зобов`язань (відображених у податковій накладній) мала місце у межах господарської операції з ремонту військової техніки.

За усіма ознаками ця господарська операція відповідає визначенню державної таємниці у розумінні Закону України «Про державну таємницю».

Отже, реєстрація податкової накладної від 08.02.2018р. №1 поза межами місцезнаходження заявника є об`єктивно неможливою.

Відсутність вини заявника у несвоєчасній реєстрації податкової накладної від 08.02.2018р. №1 виключає правомірність застосування штрафу за даним епізодом відповідно до п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України.

Матеріалами справи також підтверджені і обставини відсутності вини заявника у несвоєчасній реєстрації в Реєстрі податкових накладних від 28.02.2018р. №4, виписаної 02.05.2018р. із датою складання 28.02.2018р. №10, від 05.09.2018р. №1, від 28.12.2018р. №6, від 25.01.2019р. №1.

До відносин з реєстрації цих податкових накладних підлягають застосуванню положення п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України, що безпідставно проігноровано контролюючим органом при проведенні камеральної перевірки.

Відсутність вини заявника у несвоєчасній реєстрації перелічених податкових накладних виключає правомірність застосування штрафу за даними епізодами відповідно до п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України.

Разом із тим, за епізодами несвоєчасної реєстрації податкових накладних від 15.05.2018р. №2 (сума штрафу - 49.597,48грн.), від 31.05.2018р. №3 (сума штрафу - 320,00грн.), від 31.05.2018р. №4 (сума штрафу - 306,26грн), від 31.05.2018р. № 5 (сума штрафу - 54,97грн.), від 31.05.2018р. №6 (сума штрафу - 69,59грн.), від 31.05.2018р. №7 (сума штрафу - 62,47грн.), від 14.08.2018р. №1 (сума штрафу - 17.083,58грн.), від 30.09.2018р. №8 (сума штрафу - 542,17грн.), від 31.12.2018р. №12 (сума штрафу - 1.985,04грн.), від 31.01.2019р. №6 (сума штрафу - 4,66грн.) в діях заявника наявний склад податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена п.1201.1 ст.1201 Податкового кодексу України, позаяк до матеріалів справи не подано належних, допустимих, достовірних та достатніх доказів відсутності вини особи у несвоєчасному виконанні обов`язку з приводу надсилання виписаної податкової накладної до Реєстру як у порядку п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, так і у порядку п.2001.9 ст.2001 Податкового кодексу України.

Загальна сума штрафу за цими податковими накладними склала - 70.026,22грн.

У цій частині у позові належить відмовити.

Підсумовуючи викладені вище міркування та беручи до уваги обсяг доказів, наявних у розпорядженні контролюючого органу на момент видання оскарженого рішення, суд не знаходить правових підстав для визнання юридично правильними та фактично обґрунтованими тих мотивів, які покладені в основу оскарженого рішення у решті штрафу.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Оцінивши добуті по справі докази в їх сукупності за правилами ст.ст.72-78, 90, 211 КАС України, суд зазначає, що владний суб`єкт при виданні оскарженого рішення не дотримався вимог ч.2 ст.19 Конституції України при застосуванні 11.930.731,26грн., позаяк обставини подій з`ясував неповно, скоєне діяння кваліфікував неправильно, положення належної норми закону не застосував, а положення застосованої норми закону витлумачив невірно, унаслідок чого міра застосованої юридичної відповідальності не узгоджується з характером, змістом та наслідками діяння заявника.

При розв`язанні спору, суд зважає на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", від 22.02.2007р. у справі "Красуля проти Росії", від 05.05.2011р. у справі "Ільяді проти Росії", від 28.10.2010р. у справі "Трофимчук проти України", від 09.12.1994р. у справі "Хіро Балані проти Іспанії", від 01.07.2003р. у справі "Суомінен проти Фінляндії", від 07.06.2008р. у справі "Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії") і тому надав оцінку усім обставинам справи, котрі мають юридичне значення для правильного вирішення спору, та дослухався до усіх аргументів сторін, які ясно і чітко сформульовані та здатні вплинути на результат вирішення спору.

Розподіл судових витрат по справі слід здійснити відповідно до ст. 139 КАС України та Закону України "Про судовий збір".

Керуючись ст.ст.8, 19, 124, 129 Конституції України, ст.ст.6-9, ст.ст.241-243, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

вирішив:

Позов - задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення - рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 03.06.2019р. №0001415013 в частині застосування 11.930.731,26грн. штрафу.

Позов у решті вимог - залишити без задоволення.

Роз`яснити, що судове рішення виготовлено у повному обсязі у порядку ч.3 ст.243 КАС України 24 жовтня 2019 року; набирає законної сили відповідно до ст.255 КАС України (після закінчення строку подання скарги усіма учасниками справи або за наслідками процедури апеляційного перегляду; підлягає оскарженню шляхом подання апеляційної скарги до Другого апеляційного адміністративного суду у порядку п.15.5 Розділу VII КАС України та у строк згідно з ч.1 ст.295 КАС України (протягом 30 днів з дати складення повного судового рішення).

Суддя Сліденко А.В.