Рішення № 84801041, 02.10.2019, Тернопільський окружний адміністративний суд

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/1791/19

02 жовтня 2019 рокум. ТернопільТернопільський окружний адміністративний суд, у складі:

головуючого судді Баб`юка П.М.

за участю:

секретаря судового засідання Косюк О.П.

представника позивача ОСОБА_1 ,

представників відповідача Живчик В.Т., Меленюк Р.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про скасування рішення та вимоги,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_2 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_2 ) звернувся до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДФС в Тернопільській області, в якому просив:

- скасувати рішення від 18.06.2019 №0008531302;

- скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.06.19 №Ф-0219261306;

- стягнути з Головного управління ДФС в Тернопільській області судові витрати.

Ухвалою суду від 30.07.2019 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін, призначено у справі судове засідання.

Представник позивача 12.09.2019 подав до суду заяву про збільшення розміру позовних вимог та зміну підстав позову (аркуші справи 103-106), в якому просив суд:

- визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Тернопільській області щодо проведення документальні позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_2 ;

- скасувати рішення від 18.06.2019 №0008531302;

- скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.06.2019 №Ф-0219261306;

- стягнути з Головного управління ДФС у Тернопільській області судові витрати.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що Головним управлінням ДФС в Тернопільській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_2 , за наслідками якої складено акт від 17.05.2019 №595/19-00-13-02/2892202314. На підставі висновків вказаного акта перевірки ГУ ДФС у Тернопільській області прийнято податкове повідомлення-рішення вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0008531302 від 18.06.2019 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0008521302 від 18.06.2019. Згідно із висновками акта при проведенні перевірки зафіксовано заниження сплати єдиного внеску на суму 251955,00 грн.

Позивач не погоджується із тим, що єдиним при формуванні висновків перевірки та прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення - рішення є те, що протягом 2016-2017 років ФОП ОСОБА_2 продано більше трьох об`єктів нерухомого майна, що, на думку відповідача, свідчить про систематичну діяльність, як одну із ознак підприємництва. Представник позивача стверджує, що ФОП ОСОБА_2 у зв`язку із наявністю пропозицій щодо продажу збудованих житлових будинків та зміною життєвих обставин разом із дружиною вирішили продати нерухоме майно (житлові будинки та земельні ділянки), що знаходились у їхній спільній сумісній власності, проте не здійснював підприємницької діяльності щодо продажу земельних ділянок чи житлових будинків, не займався пошуком покупців чи розповсюдженням реклами. При укладенні усіх договорів купівлі-продажу позивачем сплачено податок з доходів фізичних осіб у розмірі 5% від отриманої суми за продаж нерухомого майна. Представник позивача також звертає увагу суду на те, що законодавством не передбачено право контролюючого органу трактувати дії з продажу нерухомого майна фізичною особою як підприємницьку діяльність, в тому числі в залежності від кількості проданих об`єктів протягом року.

Також, представник позивача зазначає, що відповідачем порушено вимоги Податкового кодексу України щодо пред`явлення наказу на проведення перевірки до її початку, що, відповідно, позбавляє контролюючий орган права приступити до проведення такої перевірки. Також, відповідно до наказу перевірка є виїзною, проте, працівники фіскальної служби не здійснювали перевірки за місцезнаходженням ФОП ОСОБА_2 , що також є грубим порушенням вимог Податкового кодексу України та підтверджує незаконність перевірки.

Від представника відповідача на адресу суду надійшов 19.08.2019 відзив на адміністративний позов (аркуші справи 56-66) та 17.09.2019 відзив з урахуванням заяви про збільшення позовних вимог та зміну підстав позову (аркуші справи 172-185). Представник відповідача просив у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. В обґрунтування зазначив те, що відповідно до акта від 17.05.2019 №595/19-00-13-02/2892202314 перевіркою встановлено, що позивач здійснював систематичний продаж нерухомого майна, внаслідок чого отримав дохід в розмірі 2555890,00 грн. Об`єкти нерухомого майна, що продавались, позивач отримував шляхом укладення договорів купівлі-продажу земельних ділянок з фізичними особами з подальшим їх подрібненням та будівництвом на них об`єктів нерухомості. ФОП ОСОБА_2 занижено отриманий дохід за 2016 рік на 626604,00 грн внаслідок не відображення отриманого доходу від систематичної реалізації об`єктів нерухомого майна та земельних ділянок, що призвело до заниження сплати єдиного податку. Також, за даними перевірки встановлено відсутність документально підтверджених витрат, пов`язаних з діяльністю за 2017 рік на 1280690,43 грн та за 2018 рік на 646500,10 грн.

Представник відповідача вважає, що за результатами перевірки з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, ГУ ДФС в Тернопільській області правомірно винесено рішення від 18.06.2019 №0008531302 та вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 18.06.19 №Ф-0219261306.

Ухвалою суду від 17.09.2019, проголошеною в судовому засіданні без виходу в нарадчу кімнату, занесеною до протоколу судового засідання, задоволено клопотання представника відповідача та допущено процесуальне правонаступництво відповідача шляхом заміни на Головне управління ДПС в Тернопільській області (далі - відповідач, ГУ ДПС в Тернопільській області).

Ухвалою суду від 17.09.2019, проголошеною в судовому засіданні без виходу в нарадчу кімнату, занесеною до протоколу судового засідання, задоволено клопотання представника позивача та ухвалено викликати в судове засідання свідків ОСОБА_3 , ОСОБА_4 для надання показів.

В судовому засіданні представник позивача підтримав позовні вимоги з мотивів, викладених у позовній заяві, заяві про збільшення розміру позовних вимог та зміну підстав позову, просив суд задовольнити їх у повному обсязі.

Представник відповідача в судовому засіданні позову не визнав, просив відмовити у його задоволенні, пославшись на обґрунтування, викладені у відзивах на позов та заяву про збільшення позовних вимог.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

Позивач зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності 09.10.2003 та перебуває на податковому обліку в Тернопільській ОДПІ ГУ ДФС в Тернопільській області з 14.10.2003 (РНОКПП НОМЕР_1 , місцезнаходження за адресою: АДРЕСА_1 ).

В період з 26.04.2019 по 07.05.2019 з продовженням термінів перевірки з 08.05.2019 по 10.05.2019 посадовими особами ГУ ДПС у Тернопільській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01.01.2011 по 31.12.2018, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018.

За результатами зазначеної перевірки ГУ ДПС в Тернопільській області складено акт №595/19-00-18-02/2892202314 від 17.05.2019 (далі також - акт, аркуші справи 12-34), у висновках якого зафіксовано порушення, зокрема, щодо сплати єдиного соціального внеску абз.1 п.2 ч.1 ст. 7, п.2 ст.9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" №2464 від 08.07.2010, в результаті чого ФОП ОСОБА_2 занижено сплату єдиного внеску на суму 251955,00 грн, в тому числі, за 2017 рік на 109725,00 грн, за 2018 рік на 142230,00 грн.

У зв`язку з виявленими порушеннями, зафіксованими в акті, відповідачем було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення №0008531302 від 18.06.2019 про застосування штрафних санкцій на суму 36168, 00 грн за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску (аркуш справи 10).

Одночасно, відповідачем було сформовано вимогу про сплату боргу №Ф-0008521302 від 18.06.2019, якою позивачеві нараховано недоїмку зі сплати єдиного внеску у сумі 251955,00 грн (аркуш справи 11).

Підставою для прийняття зазначених спірних актів індивідуальної дії, став висновок податкового органу про те, що у періоді, який перевірявся, позивач, укладаючи договори купівлі-продажу нерухомого майна (житлових будинків), здійснював підприємницьку діяльність з метою отримання доходу саме як фізична особа - підприємець, а не фізична особа, отже, отримував дохід від операцій з продажу об`єктів нерухомого майна, у тому числі перевищивши його граничний розмір, у зв`язку з чим у позивача виник обов`язок переходу на загальну систему оподаткування та, відповідно, сплати податку з доходів фізичних осіб, податку на додану вартість, єдиного податку за відповідною ставкою та єдиного соціального внеску.

Вважаючи дії відповідача щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки протиправними, та не погоджуючись з наведеними висновками відповідача, покладеними в основу прийняття спірних податкового повідомлення-рішення та вимоги про сплату боргу, позивач звернувся до адміністративного суду.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставах, в межах та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України.

Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства. Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI, чинний на момент виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України).

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з абзацом 1 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом (абзац 4 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка (абзац 5 підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

Пункт 78.1 статті 78 ПК України визначає вичерпний перелік обставин для здійснення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу (пункт 78.5 статті 78 ПК України).

Так, відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Перевіряючи обґрунтування позовних вимог щодо протиправності дій податкового органу щодо проведення перевірки судом встановлено, що відповідачем 27.03.2019 винесено наказ №646 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_2 з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, з питань дотримання вимог правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 01.01.2011 по 31.12.2018, із визначенням терміну перевірки з 28.03.2019 тривалістю 5 робочих днів (аркуш справи 107).

26 квітня 2019 року наказом №885 відповідачем внесено зміни до наказу №646 щодо терміну перевірки: з 26.04.2019 тривалістю 5 робочих днів (аркуш справи 108).

Надалі, відповідно до наказу №920 від 07.05.2019 відповідачем продовжено термін перевірки з 08.05.2019 тривалістю 2 робочих дні (аркуш справи 109).

Судом встановлено, що 26.04.2019 у приміщенні ГУ ДПС у Тернопільській області ФОП ОСОБА_2 вручено копію наказу від 26.04.2019 №885 «Про внесення змін до наказу ГУ ДФС у Тернопільській області від 27.03.2019 №646», що підтверджується підписом позивача на наказі, а також, пред`явлено направлення на проведення перевірки.

Поряд із цим, доказів про вручення позивачу наказу від 27.03.2019 №646 «Про проведення документальної позапланової перевірки» суду не надано.

Також, суд зазначає, що наказ від 26.04.2019 №885, який було вручено позивачу, не містить обов`язкових даних, що повинні зазначатись у наказі про проведення перевірки згідно з вимогами пункту 81.1 статті 81 ПК України, а саме: найменування та реквізити суб`єкта, який перевіряється, підстави для проведення перевірки, період діяльності, який буде перевірятись.

Отже, суд приходить до висновку, що порушення вимог ПК України щодо пред`явлення наказу на проведення перевірки до її початку.

Також, із наказу від 26.04.2019 №885 випливає, що перевірка є виїзною, тобто повинна проводитись за місцем здійснення господарської діяльності позивачем, а саме за адресою: АДРЕСА_1 .

Разом із цим, судом встановлено, що 26 квітня 2019 року посадові особи ГУ ДФС у Тернопільській області за адресою реєстрації та фактичного місцезнаходження не з`являлись та не здійснювали заходів щодо проведення перевірки. У зв`язку із цим, позивачем складено акти від 26.04.2019, від 02.05.2019, від 03.05.2019, від 06.05.2019, від 07.05.2019 про відсутність посадових осіб ГУ ДФС у Тернопільській області за місцем реєстрації та здійснення господарської діяльності ФОП ОСОБА_2 за адресою АДРЕСА_1 ( аркуші справи 113-119).

З 08.05.2019 по 10.05.2019 заходи щодо проведення перевірки за місцезнаходженням ФОП ОСОБА_2 працівники фіскальної служби так і не здійснювали, що підтверджується актами від 08.05.2019 та від 10.05.2019 (аркуші справи 118-119).

В судовому засіданні представник відповідача (інспектор який брав участь у перевірці) повідомив, що перевірка проводилась в приміщенні податкового органу, оскільки місце здійснення діяльності позивача - АДРЕСА_1 , є його місцем проживання.

Однак, суд звертає увагу, що в акті перевірки місцем проведення перевірки вказано - АДРЕСА_1 .

Крім цього, як зазначив представник позивача, невихід працівників відповідача на перевірку за місцезнаходженням позивача позбавила останнього можливості скористатись правом не допуску уповноважених осіб контролюючого органу до перевірки у зв`язку з не ознайомленням з наказом на її проведення від 27.03.2019 №646, чи іншими можливими порушеннями.

Враховуючи усі вищенаведені факти та норми законодавства, це є грубим порушенням вимог Податкового кодексу України, що в свою чергу підтверджує протиправність дій відповідача при проведенні перевірки.

Вказана позиція підтверджується правовими висновками Верховного Суду у постановах від 19.02.2019 у справі № 825/924/17, від 21.03.2018 у справі № 812/602/17 та від 20.03.2019 у справі № 810/1438/17.

У судовому засіданні представники відповідача вказували, що перевірку проведено за наданими позивачем раніше документами, а також, документами здобутими контролюючим органом в процесі своєї діяльності.

Однак, суд звертає увагу, що відповідачем фактично проведено невиїзну документальну перевірку фізичної особи-підприємця, що суперечить самому наказу про проведення перевірки від 27.03.2019 №646.

Крім цього, за наявності достатніх документів та неможливістю провести виїзну, контролюючим органом могла бути проведена невиїзна документальна позапланова перевірка платника, про що слід було видати відповідний наказ та довести його до відома позивача у встановленому порядку. Однак, цього відповідачем зроблено не було.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку про те, що дії відповідача по проведенню документальної позапланової виїзної перевірки позивача та оформлення її результатів актом перевірки від 17.05.2019 є протиправними, оскільки перевірку здійснено з порушенням самого наказу на проведення перевірки та всупереч положень ПК України, які регулюють порядок проведення виїзних перевірок.

У зв`язку з чим, позовні вимоги щодо визнання протиправними дій ГУ ДПС в Тернопільській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_2 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2016 по 31.12.2018 дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з 01.01.2011 по 31.12.2018, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, оформленої актом №595/19-00-18-02/2892202314 від 17.05.2019, - підлягають задоволенню.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду у постанові від 20 березня 2018 року справа № 810/1438/17, акт перевірки, отриманий в результаті документальної виїзної перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками незаконної перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню

Також, Верховний Суд у постановах від 16 січня 2018 року у справі 826/442/13-а та від 19 лютого 2019 справа №825/924/17 вже висловлював правову позицію, відповідно до якої податкове повідомлення-рішення прийняте на підставі незаконної перевірки не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Щодо виявлених в акті перевірки порушень:

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

В силу положень пункту 44.1 статті 44 ПК України вказано, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`ємів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з частиною другою статті 3 Господарського кодексу України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями.

За приписами статті 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відтак, підприємницькою діяльністю можна вважати сукупність постійно або систематично здійснюваних дій щодо виробництва матеріальних та нематеріальних благ, реалізації товарів, виконання робіт або надання послуг з метою отримання прибутку.

Аналізуючи ознаки притаманні підприємницькій діяльності, можна зробити висновок про те, що остання передбачає систематичне прийняття особою самостійних рішень щодо здійснення операцій, спрямованих на отримання прибутку, що супроводжується прийняттям взятих на себе ризиків, що пов`язані з такою діяльністю.

Відповідно до частини п`ятої статті 128 Господарського кодексу України громадянин -підприємець здійснює свою діяльність на засадах свободи підприємництва та відповідно до принципів, передбачених у статті 44 цього Кодексу.

Статтею 44 Господарського кодексу України визначено, що підприємництво здійснюється на основі: вільного вибору підприємцем видів підприємницької діяльності; самостійного формування підприємцем програми діяльності, вибору постачальників і споживачів продукції, що виробляється, залучення матеріально-технічних, фінансових та інших видів ресурсів, використання яких не обмежено законом, встановлення цін на продукцію та послуги відповідно до закону; вільного найму підприємцем працівників; комерційного розрахунку та власного комерційного ризику; вільного розпорядження прибутком, що залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших платежів, передбачених законом; самостійного здійснення підприємцем зовнішньоекономічної діяльності, використання підприємцем належної йому частки валютної виручки на свій розсуд.

У відповідності до статті 50 Цивільного кодексу України право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом.

До підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин (стаття 51 Цивільного кодексу України).

Як вбачається з матеріалів справи, з 14.10.2003 позивач перебуває на податковому обліку у Тернопільській ОДПІ ГУ ДПС у Тернопільській області як фізична особа - підприємець.

При формуванні висновків перевірки та прийнятті податкових повідомлень-рішень єдиним аргументом органу ДФС є те, що протягом 2016-2017 роках ОСОБА_2 продано більше трьох об`єктів нерухомого майна, що є свідченням систематичної діяльності, як однієї із ознак підприємництва.

Так, протягом 2016 року позивачем було укладено нотаріально посвідчені договори купівлі-продажу нерухомого майна (житлових будинків), в яких позивач значиться продавцем, як фізична особа, якій відповідне нерухоме майно належить на праві власності, що підтверджується відповідними записами в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно:

07.07.2016 між фізичною особою ОСОБА_2 та фізичною особою ОСОБА_5 укладено договір купівлі-продажу, житлового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 Продаж нерухомого майна вчинено за суму 114 000,00 грн. (аркуш справи 41-42);

25.08.2016 між фізичною особою ОСОБА_2 та фізичною особою ОСОБА_4 укладено договір купівлі-продажу, житлового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 . Продаж нерухомого майна вчинено за суму 109 870,00 грн (аркуш справи 40);

07.10.2016 між ОСОБА_2 та ОСОБА_6 укладено договір купівлі- продажу житлового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 . Сума договору - 109 290,00 грн (аркуші справи 38-39);

12.10.2016 між ОСОБА_2 та ОСОБА_7 укладено договір купівлі- продажу житлового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 . Сума договору - 110 720,00 грн (аркуші справи 36а-37);

12.12.2016 між ОСОБА_2 та ОСОБА_8 укладено договір купівлі- продажу житлового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 в. Сума договору - 110 720,00 грн (аркуші справи 35-36).

Разом із вказаним нерухомим майном продано і земельні ділянки, на яких розташовані будинки.

При укладені усіх зазначених договорів купівлі-продажу та на підставі положень пункту 172.2 статті 172 ПК України ОСОБА_2 сплачено податок з доходів фізичних осіб у розмірі 5% від отриманої суми за продаж нерухомого майна.

Позивачем вказано, що зазначені будинки збудовані з метою забезпечення у майбутньому житлом усіх членів сім`ї (четверо дітей), для чого ним разом із дружиною за спільні кошти у 2015 році придбано дві земельні ділянки для побудови житла. У 2016 році проведено поділ земельних ділянок на розпочато будівництво. Придбання ОСОБА_2 земельних ділянок та будівництво житлових будинків у 2016 році, за адресою: АДРЕСА_3 , здійснювалось для задоволення власних потреб та потреб членів сім`ї, без мети продажу та отримання прибутку.

У 2016 році сім`єю ОСОБА_2 придбано земельну ділянку у селі Підгороднє для використання у підприємницькій діяльності - облаштування складських приміщень. У зв`язку із зміною життєвих обставин та плануванням будівництва власного житла в іншому населеному пункті, у 2017 році на вказаній земельній ділянці ОСОБА_2 збудовано для проживання три садові будинки. Влітку 2017 року ОСОБА_2 та його дружиною прийнято рішення про виїзд на постійне місце проживання за кордон. У зв`язку із чим, сім`я Старицьких вирішила прийняти пропозиції фізичних осіб щодо продажу зазначених збудованих об`єктів нерухомого майна.

Надалі, протягом 2017 року позивачем було укладено три нотаріально посвідчені договори купівлі-продажу нерухомого майна (садових будинків), в яких позивач значиться продавцем, як фізична особа, якій відповідне нерухоме майно належить на праві власності, що підтверджується відповідними записами в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно:

18.08.2017 між ОСОБА_2 та ОСОБА_12 укладено договір купівлі-продажу садового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_4 . Сума договору - 238 070,00 грн (аркуші справи 43-44);

19.08.2017 між ОСОБА_2 та ОСОБА_13 укладено договір купівлі-продажу садового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_6 . Сума договору - 105 280 грн (аркуші справи - 45-46);

21.09.2017 між ОСОБА_2 та ОСОБА_14 укладено договір купівлі-продажу садового будинку, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_7 . Сума договору - 254 690 грн (аркуші справи 47-48).

З продажу власного нерухомого майна як майна фізичної особи, позивачем сплачено до бюджету податок у розмірі 5% від ціни продажу по кожному об`єкту. Зазначені операції були відображені позивачем у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2017 рік.

Відповідно до пунктів 177.1, 177.2, 177.4, 177.6 статті 177 Кодексу, доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат операційної діяльності згідно з розділом III цього Кодексу.

У разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку - фізичних осіб.

Отже, при здійсненні фізичною особою підприємницької діяльності необхідно чітко розмежовувати, в яких відносинах фізична особа виступає як підприємець, а в яких - як фізична особа.

Відповідно до ст.47 Конституції України, кожен має право на житло. Держава створює умови, за яких кожний громадянин матиме змогу побудувати житло, придбати його у власність чи взяти в оренду.

Юридичний статус "фізична особа-підприємець" сам по собі ніяким чином не може обмежувати будь-яких прав фізичної особи, які випливають з її цивільної правоздатності та дієздатності. Фізична особа, перебуваючи в статусі суб`єкта господарювання, вправі здійснювати не заборонені відносини (правочини, і таке інше) від свого імені як фізична особа.

Особливості оподаткування фізичних осіб податком на доходи визначені розділом IV ПК України.

Зокрема, відповідно до п.172.2 ст.172 ПК України, дохід, отриманий платником податків від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 ст.167 цього кодексу, тобто, у розмірі 5 відсотків бази оподаткування.

Таким чином, законодавцем визначено, що операції з продажу фізичною особою протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, підлягають оподаткуванню за відповідною ставкою.

Будь-якої заборони чи обмеження кількості продажу таких об`єктів фізичною особою протягом звітного податкового року Податковий кодекс України не містить.

Аналізуючи наведене, суд приходить до висновку, що, за умови дотримання законодавства в частині сплати податку з доходів отриманих в результаті продажу об`єктів нерухомості, фізична особа не обмежена законодавством у кількості таких операцій протягом звітного податкового року.

При цьому, фізична особа вправі сподіватись, що за умови виконання нею ст.172 ПК України (Порядок оподаткування операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого майна) під час здійснення операцій купівлі-продажу нерухомого майна, її дії будуть вважатись правомірними та відповідатимуть положенням Податкового кодексу України.

Зазначене відповідає принципу юридичної визначеності, який є одним із основних елементів принципу верховенства права.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, продаж нерухомого майна, в тому числі сплата податку з доходів від таких операцій відповідно до ст.172 ПК України, здійснювалась громадянином ОСОБА_2 як фізичною особою, а не як фізичною особою - підприємцем.

Віднесення відповідачем таких операцій до підприємництва лише враховуючи їх кількість не відповідає положенням податкового законодавства, та, зокрема, принципу юридичної визначеності.

Інших доказів того, що вказані операції здійснені позивачем в межах підприємницької діяльності ОСОБА_2 як фізичної особи-підприємця контролюючим органом не надано.

Також відсутні відомості про суму понесених ОСОБА_2 витрат на будівництво вказаного житла (матеріали, роботи, і таке інше), у зв`язку з чим, сумнівним та не підтвердженим належними доказами є отримання позивачем прибутків від вказаних операцій купівлі-продажу майна, як однієї з ознак підприємництва.

Крім того, відповідно до пункту 292.1. статті 292 ПК України, доходом платника єдиного податку є, зокрема, для фізичної особи - підприємця - дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.

Так, в судовому засіданні допитано свідка ОСОБА_4 , який повідомив суду, що проживає поруч із збудованими позивачем будинками, самостійно здійснював пошук житла більшої площі для придбання, позивач не пропонував йому купити житло та жодної реклами щодо продажу нерухомості не використовував. ОСОБА_4 зазначив, що на земельній ділянці, що належала ОСОБА_2 , спочатку були складські приміщення. Через деякий час після будівництва житлового будинку ОСОБА_4 знову звернувся до ОСОБА_2 з метою купівлі житлового будинку, на що останній погодився лише з часом.

Також, судом допитано в судовому засіданні свідка ОСОБА_3 , який повідомив, що у 2016 році працював у позивача на складі в селі Петриків. ОСОБА_2 спочатку використовував власні приватні недобудовані будинки в підприємницькій діяльності як складське приміщення. В обов`язки ОСОБА_3 входила видача з складу покупцям будівельних матеріалів згідно накладних.

Слід зазначити, що під час реалізації нерухомого майна позивач (фізична особа - підприємець) знаходився на спрощеній системі оподаткування, а тому, відповідно до п.292.1 ст.292 ПК України, доходи отримані від продажу нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності, не включаються до доходу платника єдиного податку (позивача).

Факт використання зазначеного майна позивача - фізичної особи в господарській діяльності суб`єкта підприємництва підтверджується також дослідженими в судовому засіданні та наявними в матеріалах справи видатковими та товарно-транспортними накладними (аркуші справи 122-168), в яких, пункт розвантаження відповідає адресам будинків належних позивачу в с. Петрики та с. Підгороднє Тернопільської області, які в подальшому були продані.

З огляду на встановлені обставини справи та зміст викладених норм, суд дійшов висновку, що відповідачем належними, достатніми і допустимими доказами не доведено порушення ОСОБА_2 вимог податкового законодавства ні як фізичною особою ні як суб`єктом підприємницької діяльності. Вказані операції купівлі-продажу нерухомого майна здійснені ОСОБА_2 в порядку і в межах чинного законодавства із сплатою податку за встановленою ставкою. Крім цього, доходи отримані від продажу нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності, не включаються до доходу платника єдиного податку.

Враховуючи наведене, рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 18.06.2019 №0008531302 про застосування штрафних санкцій та вимога Головного управління ДФС у Тернопільській області від 18.06.2019 №0008521302 про сплату боргу (недоїмки) є протиправними і підлягають скасуванню.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На виконання цих вимог відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду належних і достатніх доказів, які б спростували твердження позивача, а відтак, не довів правомірність оскаржуваних рішень.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню в повному обсязі.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, сплачений судовий збір у розмірі 2881,24 грн відповідно до квитанції №0.01420689759.1 від 26.07.2019 підлягає стягненню на користь позивача з Головного управління ДПС у Тернопільській області за рахунок бюджетних асигнувань.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.

Визнати протиправними дії Головного управління ДФС у Тернопільській області щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 згідно наказу від 27.03.2019 №646.

Визнати протиправним і скасувати рішення Головного управління ДФС у Тернопільській області від 18.06.2019 №0008531302 про застосування штрафних санкцій.

Визнати протиправною і скасувати вимогу Головного управління ДФС у Тернопільській області від 18.06.2019 №0008521302 про сплату боргу (недоїмки).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області в користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 сплачений судовий збір в сумі 2881,24 грн (дві тисячі вісімсот вісімдесят одну грн двадцять чотири копійки).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 07 жовтня 2019 року.

Реквізити сторін:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2: місцезнаходження: АДРЕСА_5 , ЄДРПОУ/ІПН: НОМЕР_1 ;

Головне управління ДПС у Тернопільській області: місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, 46003, ЄДРПОУ/ІПН:43142763.

Головуючий суддя Баб`юк П.М.

копія вірна

Суддя Баб`юк П.М.