Рішення № 82991800, 03.07.2019, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 липня 2019 року ЛуцькСправа № 140/1083/19

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Андрусенко О. О.,

при секретарі судового засідання Масюк Г. С.,

за участю представника позивача ОСОБА_1 ,

представника відповідача Сахарчука А. А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» (далі – ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», товариство, підприємство, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі – ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.12.2018 року №0016081405.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що інспекторами ГУ ДФС у Донецькій області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, на якій здійснює свою господарську діяльність позивач, що розташована за адресом: АДРЕСА_1 . Маріуполь АДРЕСА_2 вул. Купріна, 60, за результатами якої складено Акт фактичної перевірки від 29.10.2018 року №220/05/99/14/05/41048714 (бланк №00434).

У висновку акту перевірки зокрема зазначено, що виявлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року №265/95-ВР (далі – Закон №265/95-ВР) у зв`язку з порушенням порядку обліку товарних запасів.

На підставі даного акту перевірки ГУ ДФС у Волинській області 21.12.2018 року винесено податкове повідомлення-рішення №0016081405, яким застосовано штраф в розмірі 55914,62 грн.

Однак, позивач не погоджується з прийнятим податковим повідомленням-рішенням, вважає його таким, що суперечить положенням чинного законодавства та фактичним обставинам справи, а тому підлягає скасуванню, оскільки закон допускає ведення обліку товарних запасів як на складах, так і за місцем їх реалізації та не містить чіткого та однозначного визначення місця знаходження (зберігання) первинних облікових документів на товар. Зазначає, що відсутність (порушення) обліку товарів за місцем реалізації або зберігання, в розумінні пункту 12 статті 3, статті 20 Закону №265/95-ВР є не ведення такого обліку взагалі або ведення з порушенням встановленого порядку, а не відсутність первинних документів за місцем зберігання або реалізації товарно-матеріальних цінностей.

Крім того, АЗС з магазином не є відокремленим підрозділом товариства, не виділено на окремий баланс. Згідно вимог чинного законодавства працівники АЗС зобов`язані первинні бухгалтерські документи, що підтверджують проведення господарської операції, передавати до бухгалтерської служби ТзОВ «Центуріон-Дістрібюшин» задля їх обліку та відображення повноти проведення господарських операцій в регістрах бухгалтерського обліку.

Відтак, на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних) останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства, при цьому по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні). Вказує, що на момент перевірки на АЗС були наявні копії ТТН, видаткові накладні від постачальників, акти приймання-передачі, які надавались інспекторам для перевірки.

Також позивач вказує на дотримання товариством вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 року №281/171/578/155 (далі – Інструкція №281/171/578/155). На виконання вимог Інструкції №281/171/578/155, на АЗС з магазином складання змінного звіту форми №17-НП здійснюється в кінці кожної зміни, в тому числі такі змінні звіти формувались до та в період проведення перевірки, їх примірники надавались перевіряючим для огляду.

Крім того, позивач зазначає, що робота АЗС з магазином є автоматизованою, тобто використовуються реєстратори розрахункових операцій, які належним чином зареєстровані. Реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронній формі і призначений для роботи на автозаправних станціях.

Позивач наголошує на тому, що звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Крім того вважає, що зазначені у акті перевірки результати вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС були здійснені з порушенням вимог Інструкції №281/171/578/155, з огляду на те, що в акті перевірки та додатку до нього не зазначено інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів як того вимагає вказана Інструкція, з огляду на що інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів, які зазначені в додатку до акту перевірки не може вважатись достовірною, а відповідно і твердження перевіряючих про те, що товариством порушено порядок ведення обліку товарних запасів у встановленому законом порядку, не є доведеним.

Також позивач зазначає, що відповідно до вимог статті 20 Закону №265/95-ВР фінансова санкція може бути застосована до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, разом з тим, штрафна санкція застосована до товариства за порушення обліку товарів, що не є підставою для накладення на позивача штрафу передбаченого статтею 20 Закону №265/95-ВР.

З наведених підстав позивач просив позов задовольнити.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 10.04.2019 року позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, та постановлено розгляд справи проводити за правилами загального позовного провадження.

У відзиві на позовну заяву представник відповідача не погоджується з даним позовом та вважає його безпідставним, оскільки ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» в ході фактичної перевірки не надало для перевірки документи що належать або пов`язані з предметом перевірки. Зазначає, що відповідно до опису залишків паливно-мастильних матеріалів, складеному під час перевірки станом на 23.10.2018 року, встановлена невідповідність фактичних залишків ПММ на АЗС з даними щодо залишків ПММ згідно звіту РРО. Загальна вартість паливно-мастильних матеріалів, облік яких вівся з порушенням порядку при здійснені зняття залишків склав 7070,81грн.

За результатами перевірки та розгляду додаткових документів, наданих разом із запереченнями до акту фактичної перевірки від 29.10.2018 року №220/05/99/14/05/41048714, встановлено що загальна вартість товарних запасів на складах та за місцем реалізації, облік яких вівся з порушенням встановленого законодавством порядку склала 27957,31 грн.

Крім того, в ході проведення перевірки ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» не надало документи та письмові пояснення, що підтверджують відображення у змінному звіті за формою №17-НП та журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП паливно-мастильних матеріалів. Також, представник відповідача зазначає, що в порушення Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, видаткові накладні не занесені до оперативної пам`яті фіскального блока інформації про фактичний об`єм (у літрах) пального кожного найменування, прийнятого у розхідні резервуари.

Відтак, з наведених підстав відповідач просив у задоволенні позову відмовити.

У судовому засіданні представник позивача позов підтримав з підстав, викладених у позовній заяві; позовні вимоги просив задовольнити. У судовому засіданні представник відповідача просив відмовити у задоволенні позовних вимог із підстав, викладених у відзиві на позов.

Суд, заслухавши усні пояснення представників сторін (вступне слово), дослідивши доводи сторін, викладені у заявах по суті справи, та письмові докази, встановив такі обставини.

Судом встановлено, що працівниками ГУ ДФС у Донецькій області проведено фактичну перевірку господарської одиниці - АЗС з магазином, що розташована за адресою: АДРЕСА_3 , суб`єкта господарської діяльності ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН». За результатами перевірки складено акт від 29.10.2018 року №220/05/99/14/05/41048714.

Як зазначається в даному акті, перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР в частині не ведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання), а саме, не ведення обліку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 1795739,96 грн., зокрема: дизельне пальне Mustang ДП Євро-5 згідно Z-звіту від 23.10.218 року – 20941,5 грн. за ціною 33,49 грн.; бензин Mustang А-95 Євро-5 згідно Z-звіту від 23.10.2018 року 5143,20 грн. за ціною 35,99 грн.; бензин Mustang А-92 Євро-5 згідно Z-звіту від 23.10.2018 року – 15053,92 грн. за ціною 33,99 грн.; бензин А-95 Євро-5-Е5 згідно Z-звіту від 23.10.2018 року – 8851,93 грн. за ціною 34,99 грн.; газ скраплений LPG Mustang згідно Z-звіту від 23.10.2018 року – 5301,04 грн. за ціною 16,58 грн. При вимірюванні резервуарів було виявлено розбіжність між залишками у Z-звіті та фактичними, зокрема, по ДП фактичні виміри більші на 76,53 л ніж залишки у Z-звіті, Mustang А-92 фактичні залишки менші на 52,72 л ніж залишки у Z-звіті, Mustang А-95 фактичні залишки більші на 15,8 л ніж залишки у Z-звіті, А-95 фактичні залишки більші на 35,77 л ніж залишки у Z-звіті, LPG Mustang фактичні залишки менші на 54,04 л ніж залишки у Z-звіті.

Не ведення обліку підтверджується відсутністю накладних, товарно-транспортних накладних, актів приймання ПММ та скрапленого газу за формами №1-ГС або №3-ГС, журналу оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу за формою №2-ГС, журналів обліку нафтопродуктів №13-НП, змінного звіту за формою №14-ГС, змінного звіту АЗС за формою №17-НП, книги кількісного руху скрапленого вуглеводного газу за формою №15-ГС.

Крім того, в ході перевірки встановлено не ведення в порядку встановленому законодавством обліку алкогольних напоїв, які знаходяться в реалізації на загальну суму 30675,50 грн., а саме відсутні накладні, товарно-транспортні накладні, інші документи, які підтверджують облік.

Таким чином, даним актом встановлена загальна вартість товарних запасів не облікованих за місцем їх реалізації (зберігання) в сумі 1826415,46 грн. (а.с.10-14).

05.12.2018 року на акт перевірки від 29.10.2018 року №220/05/99/14/05/41048714 ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» подало заперечення. За результатом перевірки документів, наданих разом з запереченнями до акту, встановлено, що товариством було порушено пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР в частині не ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та за місцем реалізації. Зокрема, відповідно до опису залишків паливно-мастильних матеріалів, складеному під час перевірки станом на 23.10.2018 року, встановлена невідповідність фактичних залишків ПММ на АЗС з даними щодо залишків ПММ згідно звіту РРО. Невідповідність склала: дизельне пальне «Мустанг» 76,53 л за ціною 33,49 грн. на суму 2562,99 грн.; бензин «Мустанг-95» 15,8 л за ціною 35,99 грн. на суму 568,64 грн.; бензин «Мустанг-92» 52,71 л за ціною 33,99 л на суму 1791,61 грн.; бензин А-95 35,77 л за ціною 34,99 грн. на суму 1251,59 грн.; газ 54,04 л за ціною 16,58 грн. на суму 895,98 грн.

Загальна вартість паливно-мастильних матеріалів, облік яких вівся з порушенням порядку при здійсненні зняття залишків, склав 7070,81 грн.

Крім того, при перевірці документів наданих до акту та заперечень, встановлено не надання у повному обсязі документів щодо ведення в порядку встановленому законодавством обліку алкогольних напоїв, які знаходяться в реалізації та зберіганні. Загальна вартість алкогольних напоїв, облік яких не ведеться склала 20886,50 грн.

Таким чином, за результатами перевірки та розгляду додаткових документів, наданих разом із запереченнями до акту фактичної перевірки, встановлено, що загальна вартість товарних запасів на складах та за місцем реалізації, облік яких вівся з порушенням встановленого законодавством порядку склала 27957,31 грн. (а.с.26-28).

На підставі акта перевірки від 29.10.2018 року ГУ ДФС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення №0016081405 про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 55914,62 грн. (а.с.9).

Позивач не погоджується із таким рішенням, що стало підставою для його звернення із даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Так пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

Відповідальність за невиконання цього обов`язку встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, якою закріплено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Перевіряючи правильність оцінки відповідачем обставин, за якими він визначив склад правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, та наявність підстав для застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 20 цього Закону, судом взято до уваги, що єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначено Інструкцією №281/171/578/155. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на АЗС визначений у пункті 10 Інструкції №281/171/578/155. Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

За умовами підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Відповідно до пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 року №1442 «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Тобто, законодавством визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).

Як визначено підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.2 Інструкції №281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 року №1315.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16).

Заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно з пунктом 10.4 Інструкції №281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Така ж позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі №826/18483/13-а.

Як передбачено пунктом 16.1 Інструкції №281/171/578/155, матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Згідно з пунктом 16.2 Інструкції №281/171/578/155 бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

На підтвердження організації порядку бухгалтерського обліку позивач надав суду наказ №1 від 02.01.2018 року «Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства на 2018 рік», пунктом 7 якого зобов`язано відповідальних працівників АЗС не рідше 1 разу на 10 днів передавати звіт про рух товарів на торговій точці відповідальному працівнику бухгалтерії; до звіту додаються всі первинні документи, що підтверджують рух товарів; зобов`язано забезпечити зберігання первинних документів в бухгалтерській службі відповідно до п.6.2 Положення №88 (а.с.86-88).

Крім того, документами, що підтверджують облік товару (палива) на підприємстві є товарно-транспортна накладна від 22.10.2018 року (а.с.90), видаткова накладна №615290 від 23.10.2018 року (а.с.92), змінний звіт форми №17-НП за 23.10.2018 року (а.с.22-25), акт приймання-передачі майна (зі зберігання) від 23.10.2018 року до договору зберігання №24/11 від 24.11.2017 року (а.с.91), акт приймання-передачі майна (на зберігання) від 23.10.2018 року до договору зберігання №24/11 від 24.11.2017 року (а.с.89), Z-звіти №0054, №0055 від 23.10.2018 року (а.с.93-94). Суд звертає увагу на те, що в контролюючого органу відсутні зауваження щодо форми та змісту наданих позивачем первинних документів.

Як слідує з цих документів, товариство реалізує через мережу АЗС нафтопродукти, які отримані, зокрема, від ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс» відповідно до умов договору №11/06/18 купівлі-продажу від 11.06.2018 року (а.с.84-85) та договору зберігання №24/11 від 24.11.2017 року та додатків №1, №2, №3 від 24.11.2017 року та додатку №1 (нова редакція) до нього (а.с.64-83).

Відповідно до пункту 1.1 договору №11/06/18 купівлі-продажу від 11.06.2018 року Продавець (ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс») зобов`язується передати у власність Покупця (ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН») нафтопродукти в асортименті, в подальшому викладенні іменовані товар, а Покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного договору.

Приймання-передача товару по кількості та якості здійснюється представниками обох сторін, згідно наданих продавцем супровідних документів на товар (п.3.2 цього Договору).

Як передбачено пунктом 1.1 договору зберігання №24/11 від 24.11.2017 року, Зберігач (ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН») зобов`язується зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані – майно, передане йому Поклажодавцем (ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс»), і повернути це майно уповноваженим представникам Поклажодавця в цілісності на умовах, визначених даним договором.

Відповідно до пункту 2.1 цього договору асортимент та кількість майна, що передається на зберігання, погоджується сторонами в актах приймання-передачі на кожну окрему товарну партію майна.

Майно вважається переданим на зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на майно до Зберігача не переходить (п.1.2 цього Договору).

Разом з тим, суд звертає увагу на те, що пунктом 4.1.4 цього договору передбачено, що Зберігач зобов`язується відпускати зі зберігання майно уповноваженим представникам Поклажодавця (в тому числі безготівковим клієнтам Поклажодавця), при пред`явленні ними старт-карти, картки на пальне, паливних карток, відомості, тощо, шляхом заправки вказаних ними транспортних засобів, з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

При цьому, суд зазначає, що відповідно до пунктів 4.4.3, 4.4.4 Зберігач має право: змішувати майно Поклажодавця з іншими нафтопродуктами тієї ж марки та якості, що знаходяться у Зберігача в одному резервуарі для зберігання нафтопродуктів; використовувати майно, передане йому на зберігання, у власній господарській діяльності, до моменту отримання вимоги про повернення майна зі зберігання від уповноважених представників Поклажодавця.

З вищенаведеного слідує, що ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» через мережу АЗС може здійснювати реалізацію як власних нафтопродуктів, так і тих, які передані на зберігання (в тому числі і за готівку), що не є порушенням умов вищенаведених договорів. При цьому, розмежування товару як власного, так і переданого на зберігання не впливає на факт наявності у позивача підтверджуючих документів на цей товар. Крім того, дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться підприємством до змінних звітів АЗС за формою №17-НП, а реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронній формі і призначений для роботи на автозаправних станціях.

Крім того, у судовому засіданні з пояснень представників сторін встановлено, що при здійсненні перевірки виявлено різницю залишків паливно-мастильних матеріалів за документами та їх фактичними залишками в резервуарах.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників у документах є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Згідно з пунктом 14.3 Інструкції №281/171/578/155 облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік.

Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Підпунктом 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 встановлено, що облік нафти і нафтопродуктів на нафто- та газопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму. Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Згідно з підпунктами 4.2.2, 4.2.5 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 об`ємно-масовим статичним методом визначається маса нафти і нафтопродукту за їх об`ємом, густиною та температурою. Об`єм нафти і нафтопродуктів визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафти і нафтопродуктів у резервуарах, залізничних цистернах, танках суден або за повною місткістю мір (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах).

Об`ємним методом вимірюється лише об`єм нафтопродукту. Для вимірювань об`єму нафтопродуктів на АЗС використовуються паливороздавальні колонки (ПРК) і оливороздавальні колонки (ОРК), що мають відлікові пристрої для індикації ціни, об`єму та вартості виданої дози.

Під час реалізації споживачам світлих нафтопродуктів та олив споживачам на АЗС мають застосовуватись лише паливороздавальні колонки з допустимою відносною похибкою в умовах експлуатації в усьому діапазоні температур не гіршою, ніж ± 0,5% та оливороздавальні колонки з допустимою основною відносною похибкою не гіршою, ніж ± 1,0% з реєстраторами розрахункових операцій відповідно до вимог Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Об`єм нафтопродукту під час його відпуску власникам автомобільного транспорту вимірюється у режимах дистанційного і місцевого керування ПРК і ОРК. Для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив. Сумарний об`єм нафтопродуктів, відпущених через ПРК та ОРК, не може використовуватись для обліку маси нафтопродуктів.

Відповідно до підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281/171/578/155 рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метроштоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм. Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції. Після завершення приймання нафти і нафтопродуктів вимірювання здійснюється при закритих вхідних і вихідних засувках після 30-хвилинного відстоювання в горизонтальних резервуарах і годинного - у вертикальних резервуарах. У разі вимірювання рівня нафтопродуктів у горизонтальних циліндричних резервуарах нижній кінець метроштока чи вантажу рулетки має потрапляти на нижню твірну резервуара. Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Системний аналіз наведених обставин справи в контексті наведених норм права дає підстави погодитися з доводами позивача, що вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС були здійснені відповідачем з порушенням вимог Інструкції №281/171/578/155, оскільки в акті перевірки не зазначено інформації щодо методів, способів, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає вказана Інструкція, а тому її результати не можуть вважатися достовірними, а відповідно і твердження відповідача про те, що позивач реалізовував паливно-мастильні матеріали, які не є облікованими у встановленому законом порядку, не є доведеним.

Такі ж висновки викладені у постановах Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі № 826/18483/13-а та від 12 грудня 2018 року у справі № 819/1026/13-а.

Крім того, суд звертає увагу, що в акті перевірки від 29.10.2018 року зазначено, що при вимірюванні резервуарів було виявлено розбіжність між залишками у Z–звіті та фактичними, зокрема, встановлено, що фактичні залишки Mustang А-92 та LPG Mustang менші ніж залишки у Z–звіті, однак нестача паливно-мастильних матеріалів фактично унеможливлює реалізацію цих товарів та виключає можливість застосування до суб`єкта господарювання санкції, передбаченої статтею 20 Закону №265/95-ВР. При цьому, підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром), позаяк за відсутності облікованих товарів їх реалізація є неможливою та не відбувається.

Також, в акті перевірки від 29.10.2018 року зазначено про ненадання товариством під час перевірки журналу оперативного обліку скрапленого вуглеводного газу за формою №2-ГС та змінного звіту за формою №14-ГС. З даного приводу суд зазначає, що з матеріалів справи вбачається, що позивач здійснює реалізацію на АЗС нафтопродуктів, в тому числі і скрапленого газу LPG отриманим під час добування та переробки нафти.

Як визначено в Інструкції №281/171/578/155 нафтопродукт - продукт, отриманий під час перероблення нафти, газового конденсату або їх суміші, за винятком продуктів нафтохімії.

ДСТУ EN589:2017 (EN589:2008+А1:2012, IDT) «Палива автомобільні. Газ нафтовий скраплений. Технічні вимоги та методи контролювання», затвердженим наказом №299 від 25.09.2017 року, визначено, що даний стандарт поширюється на паливо автомобільне – газ нафтовий скраплений (далі по тексту - ГНС), призначений для застосування в автомобілях з двигунами, спеціально сконструйованими та переобладнаними для роботи на автомобільному ГНС.

Відтак, згідно із ДСТУ скраплений нафтовий газ LPG, що відпускається на АЗС є продуктом, отриманим під час добування та переробки нафти, тому класифікується чинним законодавством як нафтопродукт.

Судом встановлено, що позивач відносить у своєму обліку газ LPG до нафтопродуктів, який обліковується у змінних звітах за формою №17-НП, а тому за відсутності журналу оперативного обліку СВГ (скраплених вуглеводневих газів) за формою №2-ГС та змінного звіту за формою №14-ГС суд не вбачає у діях ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР під час реалізації газу LPG, оскільки останній обліковується на підприємстві на підставі підтверджуючих про це документів.

Враховуючи те, що під час розгляду справи було встановлено порушення відповідачем вимог Інструкції № 281/171/578/155 при здійсненні замірів нафтопродуктів, достовірних доказів на підтвердження фактів, викладених в акті перевірки відповідачем не надано, факт реалізації необлікованого, на думку фіскального органу, товару не підтверджено належними доказами, суд дійшов переконання, що підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у зв`язку із реалізацією ПММ, які не обліковані у встановленому порядку, відсутні. Відтак, податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 21.12.2018 року №0016081405 в частині застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 14141,62 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо застосування відповідачем штрафних санкцій у сумі 41773 грн. за не ведення в порядку встановленому законодавством обліку алкогольних напоїв, які знаходяться в реалізації, на загальну суму 20886,50 грн. суд зазначає наступне.

Матеріалами перевірки та при розгляді заперечень на акт перевірки податковим органом встановлено порушення порядку ведення обліку алкогольних напоїв у місці торгівлі, зокрема: відсутні накладні, товарно-транспортні накладні, інші документи, які підтверджують облік.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

З акту перевірки та додатків до нього вбачається, що при перевірці посадовим особам відповідача не було надано жодного документу на підтвердження походження алкогольних напоїв, які реалізовувалися на АЗС, та обліку вказаного товару у місці торгівлі.

Суд не бере до уваги долучені товариством до матеріалів позовної заяви товарно-транспортну накладну від 13.09.2018 року № 4418014603142 та накладну на передачу товару від 11.09.2018 року № 4224900294 від Розподільчого центру УВК на магазин АЗС № 16 у м. Маріуполь, які, на думку позивача, свідчать про підтвердження належного ведення обліку алкогольних напоїв, оскільки у матеріалах перевірки відсутні відомості про наявність вказаних накладних у місці торгівлі. Водночас присутні при перевірці уповноважені особи товариства ні у акті перевірки, ні в додатках до нього не зазначили про наявність первинних документів (накладних, товарно-транспортних накладних) у магазині та надання їх перевіряючим. Також позивачем не доведено доказами подання документів на підтвердження належного обліку алкогольних напоїв за місцем торгівлі і при розгляді заперечень на акт перевірки. Жодного документу, який би свідчив про надання товариством накладних та товарно-транспортних накладних на алкогольні напої як при перевірці, так і при розгляді заперечень, позивачем суду не надано.

Суд не приймає до уваги доводи позивача щодо можливості застосування штрафних санкцій лише у разі встановлення факту реалізації не облікованого товару, оскільки доказів на спростування знаходження алкогольних напоїв на суму 20886,50 грн. у магазині з метою іншою ніж їх реалізація товариством не надано.

Згідно зі статтею 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Зважаючи на вищевикладене, суд вважає, що відповідачем правомірно застосовано штрафні санкції у розмірі 41773 грн. згідно податкового повідомлення-рішення від 21 грудня 2018 року №0016081405, а тому в цій частині позов до задоволення не підлягає.

Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Разом з тим, як передбачено частиною третьою статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Враховуючи часткове задоволення позову, суд дійшов висновку про необхідність стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судового збору пропорційно до розміру задоволених позовних вимог у розмірі 485,82 грн., сплаченого відповідно до платіжного доручення від 18.03.2019 №7432.

Керуючись статтями 243 ч. 3, 245, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»,

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 21 грудня 2018 року № 0016081405 в частині застосування штрафних санкцій у розмірі 14141,62 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» (43010, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Кременецька, будинок 38, код ЄДРПОУ 41048714) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, код ЄДРПОУ 39400859) судовий збір у розмірі 485,82 грн. (чотириста вісімдесят п`ять грн. 82 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий-суддя О. О. Андрусенко

Повний текст судового рішення складено 12.07.2019 року.