Рішення № 82991782, 02.07.2019, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 липня 2019 року ЛуцькСправа № 140/651/19

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого – судді Волдінера Ф. А.,

при секретарі судового засідання Журомській І.М.,

за участю представника позивача ОСОБА_1 Р.І.,

представника відповідача Федорчук. І.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Луцьку адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» (далі – ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі – ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 15.11.2018 №0012831405, №0012851405, №0012891405, №0012901405, №0012921405, №0012941405, №0012951405, №0012961405, №0012971405.

Ухвалою судді від 18.03.2019 провадження у справі було відкрито та постановлено розгляд справи здійснювати в порядку загального позовного провадження, призначено підготовче засідання 15.00 25.04.2019.

28.03.2019 позивачем було подано до суду заяву про зміну позовних вимог, відповідно до якої позивачем в пункті 2 прохальної частини позову помилково не вказано податкове повідомлення-рішення № 0012931405, відтак просив внести зміни до позовних вимог, а саме пункту 2 прохальної частини адміністративного позову, шляхом його викладення в такій редакції: 2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012831405, № 0012851405, № 0012891405, № 0012901405, № 0012921405, № 0012931405, № 0012941405, № 0012951405, № 0012961405, № 0012971405.

Адміністративний позов обґрунтовано наступним.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що інспекторами Головного управління ДФС у Київській області (далі - ГУ ДФС у Київській області) проведено фактичні перевірки АЗС з магазинами ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» за адресами:

1) Васильківський р-н., с/р Путрівська, автодорога Київ-Одеса 35 км+900 м;

2) Васильківський р-н, с/р Здорівська, автодорога Київ-Одеса 35 км+900 м;

3) Київська АДРЕСА_1 ., м. Кагарлик, вул. Миронівська (Жовтнева), 56;

4) м. Фастів, вул. Якубовського, 62;

5) м. Біла Церква, вул. Сквирське шосе, 272;

6) АДРЕСА_2 обл., Києво- Святошинський р-н, с/р Чабанівська, а/д Київ-Одеса 18 км;

7) Київська обл., Таращанський р-н, м. Тараща, вул. Білоцерківська, 63Б;

8) м. Біла Церква, вул. Івана Кожедуба ( АДРЕСА_3 ;

9) АДРЕСА_4 Піщана, 101-В;

10) м. Бровари, вул. Київська, 331.

За результатами проведених перевірок складені акти фактичних перевірок від 26.10.2018 (бланк №009920), №1983/1000/14/41048714, № 1984/1000/14/41048714, від 29.10.2018 №2005/1000/14/41048714, від 30.10.2018 №2008/1000/14/41048714, від 31.10.2018 № 2023/1000/14/41048714, №2018/1000/14/41048714, №2011/1000/14/41048714, №2015/1000/14/41048714, №2017/1000/14/41048714.

Перевірками встановлено порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР).

ГУ ДФС у Волинській області на підставі зазначених актів перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012831405, № 0012851405, № 0012891405, № 0012901405, № 0012921405, № 0012931405, № 0012941405, № 0012951405, № 0012961405 та № 0012971405, якими на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому законодавством порядку.

Позивач не погоджується із висновками актів фактичних перевірок та вказаними податковими повідомленням-рішенням з тих підстав, що на АЗС ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних), останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства, при цьому за місцем реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні).

Крім того, на момент проведення перевірок на АЗС були наявні копії ТТН, видаткові накладні від постачальників, акти приймання-передачі, які надавалися інспекторам для перевірки, при цьому жодних актів в порядку пункту 85.6 статті 85 ПК України під час перевірки не складалося, а копії первинних документів долучалися до заперечень на акт перевірки.

ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» у своїй господарській діяльності для обліку розрахункових операцій використовує РРО, який повністю відповідає вимогам статті 12 Закону № 265/95-ВР. Звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

У зв`язку з наведеним позивач просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012831405, № 0012851405, № 0012891405, № 0012901405, № 0012921405, № 0012931405, № 0012941405, № 0012951405, № 0012961405, № 0012971405.

02.04.2019 представник відповідача подала до суду відзиві на позовну заяву, в якому позовні вимоги не визнала, просила відмовити у задоволенні позову, мотивуючи тим, що проведеними перевірками встановлено факт не ведення у порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» документально не доведена операція з придбання нафтопродуктів від постачальників, які в момент проведення фактичної перевірки реалізовувались за готівкові кошти та з використанням банківських платіжних карток.

16.05.2019 в судовому засіданні представником позивача подано суду додаткові пояснення. Представник позивача зазначив, що у справі № 810/1146/17 Верховний Суд у постанові від 19.09.2018 прийшов до висновку, що «фінансова санкція, може бути застосована до юридичної особи лише у тому випадку, коли ця особа не веде обліку товарів, а відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Отже, для застосування передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» фінансової санкції контролюючий орган повинен довести, що Товариство здійснювало реалізацію не облікованих товарів.

У свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу (аналогічні правові висновки наведені в тексті постанови Верховного Суду від 07.08.2018 у справі № 825/10/17). Відповідно до затвердженого Наказу № 1 від 02.01.2018 ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» забезпечення ведення бухгалтерського обліку на Товаристві покладається на відділ обліку та звітності на чолі з головним бухгалтером за допомогою комп`ютерної програми (1С:Бухгалтерія 8.2, M.E.Doc). Згідно пункту 7 Наказу зобов`язано відповідальних працівників АЗС не рідше 1 разу на 10 днів передавати звіт про рух товарів на торговій точці відповідальному працівнику бухгалтерії. До звіту додаються всі первинні документи, що підтверджують рух товарів. Зберігання первинних документів здійснюється в бухгалтерській службі. АЗС з магазином не є відокремленим підрозділом Товариства, не виділено на окремий баланс. У нашому випадку та на виконання вимог законодавства, а також Наказу № 1 від 02.01.2018 працівники АЗС зобов`язані первинні бухгалтерські документи, що підтверджують проведення господарської операції, передавати до бухгалтерської служби ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» задля їх обліку та відображення повноти проведення господарських операцій в регістрах бухгалтерського обліку.

Згідно ДСТУ EN589:2017 (EN 589:2008+А1:2012, IDT) «Палива автомобільні. Газ нафтовий скраплений. Технічні вимоги та методи контролювання», прийнятий у зв`язку із гармонізацією з європейським нормативним документом Наказом №299 від 25.09.2017р. визначено, що даний стандарт поширюється на паливо автомобільне - газ нафтовий скраплений, (далі по тексту - ГНС), призначений для застосування в автомобілях з двигунами, спеціально сконструйованими та переобладнаними для роботи на автомобільному ГНС.

Відтак, згідно ДСТУ скраплений нафтовий газ, LPG (Liquified Petroleum Gas - зріджений нафтовий газ), що відпускається з АЗС є продуктом, отриманим під час добування та переробки нафти, тому класифікується чинними законодавством України як нафтопродукт.

Відповідно до пункту 10.4.1 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (далі – Інструкція № 281), на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17-НП. Тому, на виконання вимог Інструкції № 281 скраплений нафтовий газ (LPG) обліковується Товариством на АЗС у змінному звіті форми 17-НП, складання такого змінного звіту форми № 17-НП здійснюється в кінці кожної зміни, як це передбачено вимогами Інструкції №281, в тому числі такі змінні звіти формувались до та в період проведення перевірки, їх примірники з доданими до них товарно-транспортними накладними надавались перевіряючим для огляду. У зв`язку з цим, вважаємо, що позивачем доведено належними документами здійснення обліку скрапленого газу у встановленому законодавством порядку.

Ухвалою суду від 16.05.2019 задоволено клопотання представника відповідача та продовжено строк підготовчого провадження на тридцять днів до 18.06.2019. В підготовчому засіданні оголошено перерву до 15.30 18.06.2019.

18.06.2019 протокольною ухвалою суд закрив підготовче провадження та призначив справу до судового розгляду по суті на 15.00 02.07.2019.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав з підстав викладених в адміністративному позові та просив суд позов задовольнити в повному обсязі.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позову заперечив з підстав викладених у відзиві на позовну заяву та просив суд в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Заслухавши пояснення учасників справи, дослідивши подані суду письмові докази, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов підлягає до задоволення з таких підстав та мотивів

Судом встановлено, що інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Васильківський р-н, с/р Путрівська, автодорога Київ-Одеса 35 км+900 м, про що складено акт фактичної перевірки від 26.10.2018 № 1985/1000/14/41048714 (т. 1, а.с 13-14).

Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акта перевірки від 26.10.2018 № 1985/1000/14/41048714 винесено податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012831405, яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 205 561,62 грн. (т. 1, а. с. 12).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Васильківський р-н, с/р Здорівська, автодорога Київ-Одеса 35 км+900 м, про що складено акт фактичної перевірки від 26.10.2018 № 1983/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 31-32).

Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 3126.10.2018 № 1983/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012851405, яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 198 548, 54 грн. (т. 1, а. с. 30).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: АДРЕСА_2 . АДРЕСА_2 , про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2023/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 50-51). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2023/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012891405, яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 4 150 686,02 грн. (т. 1, а. с. 49).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Фастів, вул. Якубовського, 62, про що складено акт фактичної перевірки від 26.10.2018 № 1984/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 82-83). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 26.10.2018 № 1984/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012901405, яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 234 427,02 грн. (т. 1, а. с. 81).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Біла Церква, вул. Сквирське шосе, 272, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2018/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 102-103). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2018/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012921405, яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 3 265 548,34 грн. (т. 1, а. с. 101).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: АДРЕСА_2 , а/д Київ-Одеса 18 км, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2011/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 126-127). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2011/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012931405, яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 9 105 023,34 грн. (т. 1, а. с. 125).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: Київська обл., Таращанський р-н, АДРЕСА_5 . Білоцерківська АДРЕСА_6 Б, про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2015/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 149-150). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2015/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012941405, яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 2 070 161,08 грн. (т. 1, а. с. 148).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: АДРЕСА_7 Івана АДРЕСА_2 98 АДРЕСА_3 , про що складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 № 2017/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 174-175). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 31.10.2018 № 2017/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012951405, яким на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 2 634 849,10 грн. (т. 1, а. с. 173).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: м. Обухів, вул. Піщана, 101-В, про що складено акт фактичної перевірки від 30.10.2018 № 2008/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 198). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 30.10.2018 № 2008/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012961405, яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 4 181 697,60 грн. (т. 1, а. с. 197).

Інспекторами ГУ ДФС у Київській області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином за адресою: АДРЕСА_8 . Бровари АДРЕСА_9 Київська, АДРЕСА_10 , за результатами якої складено Акт фактичної перевірки від 29.10.2018 № 2005/1000/14/41048714 (т. 1, а. с. 227-228). Перевіркою встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

ГУ ДФС у Волинській області на підставі акту перевірки від 29.10.2018 № 2005/1000/14/41048714 прийнято податкове повідомлення-рішення від 15.11.2018 № 0012971405, яким на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 3 399 182,64 грн. (т. 1, а. с. 226).

Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» звернулося до суду з даним позовом за захистом своїх прав.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі – Закон № 265/95-ВР) передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Згідно із статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Таким чином, вказана норма передбачає відповідальність саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Статтею 6 Закону № 265/95-ВР встановлено, що облік товарних запасів юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) ведеться у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Національним положенням (стандартом) є затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.1999 № 246 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Запаси» (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.1999 за № 751/4044, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Положення (стандарт) 9), яким визначено методологічний засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності.

Правові ж засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності визначені Законом України від 16.07.1999 № 996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності.

Відповідно до частин першої, другої та п`ятої статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації. Питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство самостійно: визначає за погодженням з власником (власниками) або уповноваженим ним органом (посадовою особою) відповідно до установчих документів облікову політику підприємства, обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Статтею 9 зазначеного Закону визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на перше число кожного місяця. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Отже, документами, що є підставою для внесення записів до бухгалтерського обліку є накладні, витратні накладні, товарно-транспортні накладні, тощо.

В свою чергу, законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для бухгалтерського обліку, ведення якого відповідно до статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» покладено на уповноважену особу.

Сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Аналогічний правовий висновок наведений у постанові Верховного Суду від 07.08.2018 у справі № 825/10/17.

Як свідчать наявні у справі матеріали, контролюючим органом перевірка з питання дотримання товариством порядку оприбуткування та ведення обліку товарних запасів (нафтопродуктів) за місцем розташовування основного офісу та бухгалтерії підприємства не проводилась.

Пунктом 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, встановлено, що господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Згідно із пунктами 6.2, 6.8 зазначеного Положення первинні документи та облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерські звіти і баланси до передачі їх до архіву підприємства, установи повинні зберігатися в бухгалтерії у спеціальних приміщеннях або зачинених шафах під відповідальністю осіб, уповноважених головним бухгалтером. Видача первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерських звітів і балансів з бухгалтерії і з архіву підприємства, установи працівникам інших структурних підрозділів може провадитися тільки за рішенням головного бухгалтера.

Отже, діючим законодавством прямо передбачено зберігання первинних документів у бухгалтерії підприємства під відповідальність осіб, уповноважених на ведення бухгалтерського обліку на підприємстві.

Відсутність (порушення) обліку товарів за місцем реалізації або зберігання, в розумінні пункту 12 статті 3, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є неведення такого обліку взагалі або ведення з порушенням встановленого порядку, а не відсутність первинних документів за місцем зберігання або реалізації товарно-матеріальних цінностей.

Суд взято до уваги, що АЗС з магазином не є відокремленим підрозділом позивача, не виділено на окремий баланс. Тобто, відповідно до вимого чинного законодавства працівники АЗС зобов`язані передавати первинні бухгалтерські документи, що підтверджують проведення господарської операції, до бухгалтерської служби ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» з метою їх обліку та відображення повноти проведення господарських операцій в регістрах бухгалтерського обліку.

Відтак, як встановлено з пояснень представника позивача та підтверджується матеріалами справи, на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних) останні зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», при цьому по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні).

Крім того, бухгалтерією ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН», відповідно до пункту 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом від 20.10.1999 № 246, придбані товари зараховуються на баланс ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» за їх первісною вартістю.

Відповідно до пункту 3 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Для обліку руху товарів, що надійшли на підприємство з метою продажу, у відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом від 30.11.1999 № 291 передбачено рахунок 28 «Товари».

Для накопичення інформації про оприбуткування, вибуття, залишки нафтопродуктів на ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» використовується субрахунок четвертого порядку 2811.

Нафтопродукти оприбутковуються на баланс підприємства — за дебетом субрахунку 2811 «Товари» по субконто аналітичного обліку «Склад АЗС» за вартістю, вказаною у первинних документах, в кореспонденції з кредитом субрахунку 631 субконто «Контрагенти».

По дебету даного субрахунку 2811 відображається оприбуткування нафтопродуктів за місцем торгівлі, а по кредиту - їх вибуття (списання) по причині реалізації, нестач і т. д.

Також з пояснень позивача встановлено, що на момент перевірки на АЗС були наявні копії ТТН, акти приймання-передачі, видаткові накладні від постачальників, які надавались інспекторам для перевірки, при цьому жодних актів в порядку пункту 85.6 статті 85 ПК України під час перевірки не складалось, крім того, копії документів долучались до заперечень на акти перевірки.

Разом з тим, з огляду на наведені положення чинного законодавства, сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Аналогічні правові висновки наведені у постанові Верховного Суду від 07.08.2018 у справі № 825/10/17 та від 05.03.2019 у справі № 806/2402/16 які в згідно із частиною п`ятою статті 242 КАС України враховуються судом при виборі і застосування норми права до спірних правовідносин.

Перевіряючи правильність оцінки відповідачем обставин, за якими він визначив склад правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, та наявність підстав для застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 20 цього Закону, судом взято до уваги, що єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 № 281/171/578/155 (далі – Інструкція № 281/171/578/155). Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Так, порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на АЗС визначений у пункті 10 Інструкції № 281/171/578/155. Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

За умовами підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Відповідно до пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 20.12.1997 № 1442 «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Тобто, законодавством визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).

Як визначено підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.2 Інструкції № 281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.08.2002 № 1315.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16).

Заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно із пунктом 10.4 Інструкції № 281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи «обліковий залишок попередньої зміни»), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об`єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам`яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не коригується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Як передбачено пунктом 16.1 Інструкції № 281/171/578/155, матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Згідно із пунктом 16.2 Інструкції № 281/171/578/155 бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП, №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

Така ж позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12.06.2018 у справі № 826/18483/13-а.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

Перевіряючи правильність оцінки відповідачем обставин, за якими він визначив склад правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР, та наявність підстав для застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 20 цього Закону, суд зазначає, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку про реалізацію позивачем необлікованих паливно-мастильних матеріалів за місцем їх реалізації.

Як вбачається з наявних у матеріалах справи документів, товариство реалізує через мережу АЗС нафтопродукти, які отримані, зокрема, від ТзОВ «Нафтотрейд Ресурс».

Судом досліджено облікові документи за кожною господарською одиницею, де відбувалася фактична перевірка, матеріали якої слугували підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень. Як видно з досліджених документів, кількість нафтопродуктів, що надійшли на АЗС, та кількість реалізованих нафтопродуктів за всіма видами облікових документів відображена.

Суд зазначає, що дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться підприємством до змінних звітів АЗС за формою №17-НП, а реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов`язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам`яті, формування контрольної стрічки в електронній формі і призначений для роботи на автозаправних станціях. Також звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Також суд звертає увагу на те, що фінансова санкція, встановлена статтею 20 Закону № 265/95-ВР, може бути застосована лише до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Водночас, наявність неоприбуткованих нафтопродуктів можна виявити шляхом співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах для визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів: якщо різниця показників у документах є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Контролюючим органом не встановлено реалізації товариством нафтопродуктів поза РРО - нафтопродуктів, що відомості щодо яких не занесені до фіскальної пам`яті РРО.

Разом з тим, достовірність та правильність оформлення тих чи інших первинних документів, що були надані позивачем до матеріалів справи, представником відповідача під час розгляду справи не заперечувалось. Більш того, як свідчать наявні у справі матеріали, контролюючим органом перевірка з питання дотримання ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДИСТРИБЮШН» порядку оприбуткування та ведення обліку товарних запасів (нафтопродуктів) за місцем розташовування основного офісу та бухгалтерії підприємства не проводилась.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На підставі аналізу норм чинного законодавства та обставин, встановлених письмовими доказами, суд дійшов висновку, що підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у зв`язку із реалізацією товарів, які не обліковані у встановленому порядку, відсутні. Відтак, податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 15.11.2018 № 0012831405, № 0012851405, № 0012891405, № 0012901405, № 0012921405, № 0012931405, № 0012941405, № 0012951405, № 0012961405, № 0012971405 є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Волинській області на користь ТзОВ «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» необхідно стягнути судовий збір в сумі 19 210,00 грн., сплачений відповідно до платіжного доручення № 5990 від 01.03.2019 (т. 1 а. с. 2).

Керуючись статтями 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 15.11.2018 № 0012831405, № 0012851405, № 0012891405, № 0012901405, № 0012921405, № 0012931405, № 0012941405, № 0012951405, № 0012961405, № 0012971405.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, код ЄДРПОУ 39400859) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН» (43010, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Кременецька, будинок 38, код ЄДРПОУ 41048714) судові витрати у розмірі 19 210 (дев`ятнадцять тисяч двісті десять) гривень.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги, рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Ф.А. Волдінер

Повний текст судового рішення складено 12 липня 2019 року.