Рішення № 82286786, 21.05.2019, Черкаський окружний адміністративний суд

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 травня 2019 року справа № 580/830/19

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Гаращенка В.В.,

за участю:

секретаря судового засідання Мельникової А.В.,

позивача: ОСОБА_1 - особисто;

представника позивача: ОСОБА_2, - за ордером, представника відповідача: Крицького Ю.Г. - за довіреністю,

розглянувши за правилами загального позовного провадження в місті Черкаси адміністративну справу за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Уманського управління Головного управління Державної фіскальної служби в Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовною заявою до Уманського управління Головного управління Державної фіскальної служби в Черкаській області, в якій просить:

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.01.2019 №0000175213 Уманського управління Головного управління Державної фіскальної служби в Черкаській області про накладення штрафу в розмірі 919384 грн. 45 коп. на позивача.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що передбачений положеннями п.120-1.1 ст. 120-1 ПК України штраф, не застосовується до трьох окремих видів податкової накладної, а саме:

податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю);

податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування;

податкової накладної, складеної на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою.

Позивач звернув увагу, що відповідно до п. 8 Порядку заповнення накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №1307 від 31.12.2015, встановлено, що при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини робиться помітка «X» та зазначається тип причини, серед яких: 2 - Складена на постачання неплатнику податку; 8 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; 11 - Складена за щоденними підсумками операцій.

Наведений перелік, який є вичерпним, включає до податкових накладних, які не надаються отримувачу (покупцю), податкову накладну, яка складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; втім не передбачає, що в будь-якому випадку складена податкова накладна на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою, є такою, що не надається отримувачу (покупцю).

Податкові накладні, які зазначені в акті перевірки та по яким нараховані штрафи, не підлягають наданню отримувачу (покупцю) та включають накладні, які складені на постачання неплатнику податку (тип причини-02), і складені за щоденними підсумками операцій (тип причини-11).

На думку позивача, податкова накладна, складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою, не визначена серед податкових накладних, що не надаються отримувачу (покупцю), тому твердження контролюючого органу про зміст наведених в п. 120-1.1 та п.120-1,2 ст. 120-1 ПК України виключень, а саме: податкова накладна, що не надається отримувачу (покупцю), складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування, та податкова накладна, що не надається отримувачу (покупцю), складена на постачання товарів/послуг для операцій, які оподатковуються за нульовою ставкою, буде таким, що суперечить нормам податкового законодавства.

Окрім наведеного позивач звернув увагу, що вказані його дії як платника податків не призвели до ненадходження податку на додану вартість до Державного бюджету України, оскільки у контрагентів позивача не виникло право на податковий кредит. В свою чергу, позивачем сплачено ПДВ до бюджету у повному обсязі.

В ході судового розгляду справи представник позивача позовні вимоги підтримував та наполягав на їх задоволенні.

В письмовому відзиві на адміністративний позов та в судовому засіданні представник відповідача просив у його задоволенні відмовити повністю, зазначивши при цьому, що позивачем допущено порушення термінів реєстрації податкових накладних, тому до нього правомірно застосовано штраф.

Крім того, представник відповідача зазначив, що для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

З урахуванням наведеного, просив відмовити в задоволенні позову повністю.

Заслухавши пояснення учасників справи, розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.

Згідно відомостей, які містяться в матеріалах справи, Головним управлінням ДФС у Черкаській області проведено камеральну перевірку дотримання граничних термінів реєстрації позивачем податкових накладних, за результатами якої складено акт від 03.12.2018 №10030/23-00-12-0506/37715277.

Актом перевірки встановлено порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201, та згідно зі статтею 120-1 Податкового кодексу України:

за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 7348307 грн. 39 коп. застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 735373,31 грн.;

за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 16 до 30 календарних днів на суму ПДВ 123884 грн. 51 коп. застосовано штраф в розмірі 20% у сумі 25554,28 грн.;

за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на суму ПДВ 313241 грн. 06 коп. застосовано штраф в розмірі 30% у сумі 64484,54 грн.

за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 61 і більше календарних днів на суму ПДВ 161211 грн. 36 коп. застосовано штраф в розмірі 10% у сумі 735373,31 грн.

за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних на 15 і менше календарних днів на суму ПДВ 7348307 грн. 39 коп. застосовано штраф в розмірі 40% у сумі 64484,54 грн.

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС у Черкаській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.01.2019 №0000175213, яким до позивача застосовано штраф у розмірі 919384,45 грн.

За результатами процедури адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Вирішуючи спір по суті, суд зазначає, що відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Отже, Податковий кодекс України відрізняє між собою три різних види податкових накладних:

- податкові накладні, які дають право на податковий кредит;

- податкові накладні, які не надаються покупцю;

- податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування чи оподатковуються за нульовою ставкою.

Відповідно до абз. 14 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідальність за порушення термінів реєстрації податкових накладних передбачена статтею 120-1 Податкового кодексу України.

В силу положень п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів.

Названа норма п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України містить виключення із загального правила застосування відповідальності за порушення граничного строку, для реєстрації податкової накладної.

Вказане виключення стосується податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.

Досліджуючи зміст підстав для звільнення від відповідальності за невчасну реєстрацію податкових накладних, суд звертає увагу на таке.

У відповідності до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг.

В розумінні п. 187.1 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З аналізу наведених норм Податкового кодексу України слідує висновок, що виникнення податкових зобов`язань та нарахування ПДВ пов`язується з датою відвантаження товарів або з датою зарахування коштів на рахунок постачальника.

Тобто, у постачальника податкові зобов`язання виникають незалежно від дати реєстрації податкової накладної.

Як наслідок, позивач відвантаживши товар, або отримавши кошти на рахунок, зобов`язаний віднести суму ПДВ у складі вартості товару до податкових зобов`язань та сплатити ПДВ до бюджету.

Вказаний обов`язок щодо сплати податку кореспондує праву покупця товару на отримання податкового кредиту з ПДВ в складі оплаченої ним вартості товару.

Однак, суд звертає увагу, що в даному випадку усі без виключення податкові накладні позивача складені на постачання товару неплатнику ПДВ.

Таким чином, дата реєстрації податкової накладної не впливає на сплату податку на додану вартість - ні позивачем, ні його контрагентами.

Підсумовуючи наведене, суд дійшов висновку, що створений механізм притягнення платників податку до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, створений з метою забезпечення належного контролю та своєчасності сплати податку на додану вартість до бюджету.

Тобто, закон переслідує ціль компенсації шкоди завданої бюджету внаслідок несвоєчасної реєстрації податкових накладних, що задіяні в процесі обігу ПДВ.

Якщо, ці накладні не впливають на обрахунок ПДВ, то Податковим кодексом України встановлено виключення з правила застосування відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної.

В судовому засіданні судом досліджено подані позивачем податкові декларації з ПДВ за період застосування відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з січня 2017 по листопад 2018 року та встановлено повне відображення податкових зобов`язань за операціями з продажу товарів на користь неплатників ПДВ.

Отже, суд вважає обґрунтованим та правомірним поширення вжитої у п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України конструкції на податкові накладні, що зареєстровані за наслідками господарських операцій з неплатником ПДВ.

Одночасно суд вважає за необхідне звернути увагу, що склад правопорушення - це сукупність названих у законі ознак, за наявності яких небезпечне і шкідливе діяння визнається конкретним правопорушенням. Такі ознаки мають об`єктивний і суб`єктивний характер.

До складу правопорушення включається об`єкт, об`єктивна сторона, суб`єкт і суб`єктивна сторона.

Об`єктивна сторона правопорушення - це зовнішній акт суспільно небезпечного діяння, яке посягає на об`єкт, що охороняється нормами права, завдає йому шкоди чи створює загрозу заподіяння шкоди. Вона містить: дію чи бездіяльність, суспільно небезпечні та шкідливі наслідки, причинний зв`язок між ними.

З наведеного вбачається, що діяння особи (фізичної або юридичної) є суспільно небезпечним, що дістає прояв у спричиненні шкоди особистим чи суспільним інтересам чи загрозі спричинення такої шкоди.

В даному випадку відсутня необхідна складова вчиненого на думку контролюючого органу правопорушення - завдання шкоди інтересам держави, наслідок ненадходження податку на додану вартість до бюджету.

Відсутність усіх складових правопорушення виключає можливість застосування відповідальності до податника податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.

У цьому аспекті слід зауважити, що рішенням Європейського суду з прав людини від 14 жовтня 2010 року у справі «Щокін проти України» визначено концепцію якості закону, зокрема з вимогою, щоб він був доступним для заінтересованих осіб, чітким та передбачуваним у своєму застосуванні. Відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості і точності порушує вимогу «якості закону». В разі коли національне законодавство припустило неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків осіб, національні органи зобов`язані застосувати найбільш сприятливий для осіб підхід. Тобто вирішення колізій у законодавстві завжди тлумачиться на користь особи.

Зважаючи, що норма п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України не сформульована з достатньою чіткістю, з урахуванням інших положень Податкового кодексу України, тому суд вважає, що платник податків не порушив положень названого закону, що виключає можливість застосування до нього відповідальності у вигляді штрафу.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є обґрунтованими, відповідач не довів правомірність прийнятого ним рішення, а тому позов слід задовольнити.

Виходячи з положень ч. 1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати слід стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 6, 9, 14, 72, 76, 90, 139, 241-246, 255, 295 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Уманського управління Головного управління Державної фіскальної служби в Черкаській області від 18.01.2019 №0000175213.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Уманського управління Головного управління Державної фіскальної служби в Черкаській області (20300, м. Умань, вул. Соборності, 1а, код ЄДРПОУ 39625054) на користь фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 9193 (дев`ять тисяч сто дев`яносто три) грн. 84 коп.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана з врахуванням, особливостей закріплених п. 15.5 Перехідних положень КАС України протягом, тридцяти днів з дня проголошення рішення суду. Якщо в судовому засіданні проголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складене 24 травня 2019 року.

Суддя В.В. Гаращенко