Рішення № 81558132, 24.04.2019, Донецький окружний адміністративний суд

Україна

Донецький окружний адміністративний суд

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 квітня 2019 р. Справа№200/1191/19-а

приміщення суду за адресою: 84122, м.Слов'янськ, вул. Добровольського, 1

Донецький окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Стойки В.В.,

при секретарі Дідевич І.О.,

за участю:

представника позивача Цеваліхіної Я.І.

представника відповідача Пономарьова А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Приватного акціонерного товариства «Енергомашспецсталь» до ДФС України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації.

В С Т А Н О В И В:

В січні 2019 року Публічне акціонерне товариство «Енергомашспецсталь» звернулось до суду з позовом до ДФС України про визнання недійсною та скасування податкової консультації

Заявлені вимоги позивач обґрунтовував тим, що звернувся до ДФС України зі зверненням від 23.11.2018 №13/3136 щодо практичного застосування норм податкового законодавства та просив надати індивідуальну податкову консультацію з питань: чи необхідно йому утримувати з представників іноземних делегацій податок на доходи фізичних осіб, воєнний збір при сплаті коштів за їх харчування за принципом «швецького столу»? Як ідентифікувати суму по кожному іноземному представнику за відсутності у них ідентифікаційного номеру?. Як бути з податковими нормами? ДФС України розглянула звернення та листом №17/1198-2083 від 13.11.2017 року надала індивідуальну податкову консультацію, в якій повідомила платника про те, що дохід, отриманий фізичною особою - нерезидентом як додаткове благо у вигляді вартості безоплатного харчування включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу такого платника та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим вбором на загальних підставах. Позивач вважає, що індивідуальна податкова консультація є протиправною, оскільки вартість харчування у закладах громадського харчування не є додатковим благом у розумінні приписів Податкового кодексу України.

Враховуючи наведене, просить позовну заяву задовольнити у повному обсязі, визнати протиправним та скасувати індивідуальну податкову консультацію.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 28 січня 2019 позовну заяву залишено без руху.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 08 лютого 2019 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито спрощено позовне провадження та призначено судове засідання на 06.03.2019 року.

06.03.2019 року судове засідання відкладено на 28 березня 2019 року.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 08 лютого 2019 року прийнято рішення про розгляд справи за правилами загального провадження та призначено підготовче засідання на 09 квітня 2019 року.

Ухвалою Донецького окружного адміністративного суду від 09 квітня 2019 року закрито підготовче провадження у справі та призначено до судового розгляду по суті на 24 квітня 2019 року.

Відповідач позов не визнав, просив суд відмовити в задоволенні позовних вимог, посилаючись на наведені у письмовому відзиві обставини.

Вказував на те, що надаючи податкову консультацію користувався приписами ст.ст.70, 164, 165 Податкового кодексу України та при надані індивідуальної податкової консультації дійшов висновку, що дохід, отриманий фізичною особою - нерезидентом як додаткове благо у вигляді вартості безоплатного харчування включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим вбором на загальних підставах. Просив в задоволенні позову відмовити.

У своїх запереченнях на відзив позивач зазначив, що базу оподаткування при наданні харчування за методом шведського столу не можливо. Персоніфікація при харчуванні за принципом шведського столу для обчислення ПДФО ЄСВ та військового збору також не можлива. Посилається на листи ДФС від 22.03.2017 року, та від 02.11.2017 року, в яких зазначено, що нарахування ЄСВ на загальну вартість "шведського столу" означає для роботодавця недотримання основних принципів нарахування. Отже вважає, що вартість такого харчування не може розглядатись як об`єкт оподаткування та база нарахування єдиного внеску.

Представник позивача у судовому засідання просив задовольнити позовні вимоги.

Представник відповідачів у судовому засіданні проти задоволення позовних вимог заперечував з підстав, викладених у відзиві на адміністративний позов, просив відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Дослідивши докази та письмові пояснення, викладені в заявах по суті справи, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та відзив на нього, суд встановив наступне.

Публічне акціонерне товариство «Енергомашспецсталь» є юридичною особою, зареєстровано та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з кодом 00210602, місцезнаходження: Донецька область, м.Краматорськ, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Позивач звернувся до ДФС України зі зверненням від 23.11.2018 №13/3136 щодо практичного застосування норм податкового законодавства та просив надати індивідуальну податкову консультацію з питань:

1. Чи необхідно йому утримувати з представників іноземних делегацій податок на доходи фізичних осіб, воєнний збір при сплаті коштів за їх харчування за принципом «швецького столу»?

2. Як ідентифікувати суму по кожному іноземному представнику за відсутності у них ідентифікаційного номеру ?.

3. Як бути з податковими нормами?

ДФС України розглянула звернення та надала податкову консультація від 28.12.2018 року про те, що дохід, отриманий фізичною особою - нерезидентом як додаткове благо у вигляді вартості безоплатного харчування включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим вбором на загальних підставах.

Позивач вважає, що дана індивідуальна податкова консультація є протиправною та підлягає скасуванню з наступних підстав.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим Кодексом України .

Відповідно до п. 41.1 ст. 41 Податкового кодексу України, контролюючими органами є органи доходів і зборів - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування єдиної державної податкової, державної митної політики в частині адміністрування податків і зборів, митних платежів та реалізує державну податкову, державну митну політику, забезпечує формування та реалізацію державної політики з адміністрування єдиного внеску, забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями при застосуванні податкового та митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску (далі - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику), його територіальні органи.

За визначенням підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податкова консультація це допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Відповідно до пункту 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Пунктами 52.2, 52.4 та 52.5 статті 52 Податкового кодексу України встановлено, що податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Консультації, крім узагальнюючих, надаються: в усній формі - контролюючими органами; у письмовій або електронній формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, та підлягають обов'язковому розміщенню на сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 календарних днів після дня їх надання без зазначення найменування (прізвища, ім'я, по батькові) платника податків та його податкової адреси.

Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України визначено наслідки застосування податкових консультацій, а саме: не може бути притягнуто до відповідальності платника податків, який діяв відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, а також узагальнюючої податкової консультації, зокрема, на підставі того, що у майбутньому така податкова консультація або узагальнююча податкова консультація була змінена або скасована.

Відповідно до пункту 53.3 статті 53 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом такої податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

З наведених норм Податкового кодексу України вбачається, що, хоча індивідуальна податкова консультація не має обов'язкового характеру, однак може бути оскаржена платником податків до суду, якщо, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Таким чином, наведеним законодавчим приписом передбачено визнання податкової консультації недійсною в судовому порядку у випадку, якщо податкова консультація суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Аналіз вищенаведеного свідчить про те, що суд повинен оцінювати чи не суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору надана платнику індивідуальна податкова консультація щодо практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків.

Відповідно до пункту 5 Методичних рекомендацій щодо надання органами Державної податкової служби України письмових податкових консультацій, надісланих листом Державної податкової служби України від 21.01.2011 року №1600/7/10-1017/220, консультація повинна відповідати таким вимогам:

- надаватися згідно з цими Рекомендаціями, виходячи з положень Податкового кодексу України та економічного змісту того чи іншого виду податку, збору (обов'язкового платежу), інших законів, що регулюють справляння відповідних зборів/плати;

- містити у назві посилання на конкретну статтю або пункт акта законодавства, щодо якого вона надається;

- відповідати вимогам Типової інструкції з діловодства в органах ДПС, затвердженої наказом ДПА України від 01.07.1998 року № 315, розробленої відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 17.10.1997 року № 1153 «Про затвердження Примірної інструкції з діловодства у міністерствах, інших центральних органах виконавчої влади Раді міністрів Автономної Республіки Крим, місцевих органах виконавчої влади».

З системного аналізу норм чинного податкового законодавства вбачається, що підставою визнання недійсною податкової консультації законодавець чітко визначає суперечність такої консультації нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Податкові консультації не мають сили правового акта, фактично є позицією податкового органу щодо того, як повинна застосовуватися норма права, а тому не можуть вступати в конкуренцію з іншими рішеннями (нормативно-правовими актами чи правовими актами індивідуальної дії суб'єкта владних повноважень, оскільки за юридичною природою є відмінними від останніх. Така форма оприлюднення офіційного розуміння окремих положень законодавства, що регулює податкові правовідносини, не породжує для відповідних суб'єктів настання будь-яких юридичних наслідків, не впливає на їхні права та обов'язки, а також не є обов'язковою для виконання. А підставою для визнання податкової консультації недійсною може бути лише її суперечність правовим нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Вищого адміністративного суду від 04.12.2013, від 10.02.2015, від 29.09.2016, від 01.02.2017 у справах №К/9991/58704/12, №К/800/61777/14, №К/800051331/15, №К/9991/56935/12, відповідно.

Як вбачається з матеріалів справи позивач звернувся до податкового органу щодо надання податкової консультації з питань утримання з представників делегацій податку на доходи фізичних осіб та воєнного збору, при харчуванні по принципу "шведського столу" з урахуванням того, що члени делегації є іноземними громадянами, які не мають індивідуального податкового номеру

Підпунктом 16.1.4. п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України встановлено, що сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи;

Виконанням податкового обов'язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов'язань у встановлений податковим законодавством строк (п. 38.1. ст.38 Податкового кодексу України).

Пунктом 54.1. ст.54 Податкового кодексу встановлено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов'язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов'язання та/або пені вважається узгодженою.

Підпунктом 14.1.54 п.14.1 ст. 14 Кодексу передбачено поняття доходу з джерелом походження в Україні - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфу у виключній (морській) економічній зоні.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, відповідно до п.п. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерелами їх походження в Україні.

Згідно з п.п. 163.1.1 п.163.1 ст. 163 Кодексу об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами визначено п.170.10 ст. 170 Кодексу, відповідно до п.п. 170.10.1 якого доходи з джерелом їх походження в України, що нараховуються (виплачуються,надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV Кодексу для нерезидентів).

У разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом - юридичною особою, такий резидент, вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладання договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження: в Україні, резидент зобов'язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.

Як вбачається з матеріалів справи договори щодо отримання доходу в виді харчування з представниками делегацій позивач не укладав, оскільки представники делегації не зареєстровані як платники податків, отже не можуть бути суб'єктами відповідного договору та оподаткування.

Крім того, неможливо встановити кількості та вартості харчування особисто кожного представника іноземної делегації з урахуванням особливостей, які виникають при харчуванні за принципом «шведського столу.

Саме це стало підставою для звернення позивача за отриманням податкової консультації з питань оподаткування податку на доходи фізичних осіб і військовим збором .

Одночасно слід зазначити, що згідно з п. 70.5 ст. 70 Кодексу фізична особа платник податків незалежно від віку (як резидент, так і нерезидент), для якої раніше не формувалася облікова картка платника податків та яка не включена до Державного реєстру, зобов'язана особисто або через законного представника чи уповноважену особу подати відповідному контролюючому облікову картку фізичної особи - платника податків, яка є водночас заявою для реєстрації в Державному реєстрі, та пред'явити документ, що посвідчує особу.

Фізична особа подає облікову картку фізичної особи - платника податків або повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) до контролюючого органу за своєю податковою адресою, а фізична особа, яка не має постійного місця проживання в Україні, - контролюючого органу за місцем отримання доходів або за місцезнаходженням іншого об'єкта оподаткування.

Для заповнення облікової картки фізичної особи - платника податків використовуються дані документа, що посвідчує особу. Для заповнення повідомлення (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків) використовуються дані паспорта.

Відповідно до п.п. 70.12.1 п. 70.12 ст. 70 Кодексу реєстраційний номер, облікової картки платника (далі - РНОКПП) використовується зокрема при виплаті доходів, з яких утримуються податки згідно із законодавством України. Фізична особа зобов'язана подавати інформацію про РНОКПП юридичним особам, що виплачують їй доходи.

Документи, пов'язані з проведенням операцій, передбачених, п. 70.12 ст. 70 Кодексу, які не мають РНОКПП, вважаються оформленими з порушенням вимог законодавства України (п. 70.13 ст. 70 Кодексу)

Аналіз зазначених приписів дозволяє дійти висновку, що реєстрація фізичної особи - нерезидента платником податку є її власним обов`язком, будь яких правових підстав зобов`язати це зробити у позивача не має. Відсутності такої реєстрації не дозволяє позивачу здійснити розрахунок для оподаткування з податку фізичних осіб та військового збору.

Іншою підставою для отримання податкової консультації стало роз'яснення, яким чином розраховувати та утримувати з представників іноземних делегацій-оподаткований дохід з фізичних осіб та військовий збір при харчуванні на умовах "шведського столу" тобто, при неможливості особистого врахування кількості та вартості споживаного кожним особисто представником делегації.

Взагалі ст. 14 Податкового кодексу України не визначає окремого поняття «харчування за принципом «шведського столу», як не визначено податковим законодавством порядку обліку та нарахування оподаткованого доходу при зазначеному виді харчування.

Зазначена обставина визнається сторонами. Податковий орган посилається на ст. 165 Податкового кодексу України, якою встановлено вичерпний перелік, доходів, які не включаються до розрахунку загального місячного(річного) оподатковуваного доходу платника податку зокрема, вартість безоплатного лікувально- профілактичного харчування молока або рівноцінних йому харчових продуктів, газованої солоної води, яким роботодавець забезпечує такого - платника податку відповідно до Закону України. «Про охорону праці» (п.п. 165.1.9 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

Крім того, до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються інші доходи, які згідно Кодексу не включаються до складу загального місячного(річного) оподатковуваного доходу (п.п. 165.1.49 п. 165.1 ст. 165 Кодексу).

При цьому п. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу передбачено, що звільняються від оподаткування військовим збором доходи, які згідно з розділом IV Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізичних осіб (не підлягають оподаткуванню, оподатковуються за нульовою ставкою), крім доходів, зазначених у підпунктах 165.1..2, 165.1.18, 165.1.25,. 165.1.52 та 165.1 ст. 165 Кодексу.

Перелік доходів, що включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку визначено п. 164,2 ст.164 Кодексу зокрема дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Кодексу) у вигляді вартості, зокрема, харчування, безоплатно| отриманого платником податку крім випадків, визначених Кодексом для оподаткування прибутку підприємств (п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Якщо додаткові блага надаються у не грошовій формі, сума податку об'єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними п. 164.5 ст. 164 Кодексу (п.п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Також доходи, визначені ст. 163 Кодексу, є об'єктом оподаткування військовим збором (п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу).

При цьому нормами п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу не передбачено застосування для військового збору коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ст. 164 Кодексу. Податковий агент, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний сплатити до бюджету податок на доходи фізичних осіб і військовий збір у повному обсязі відповідно до порядку, визначеному ст.168 Кодексу.

Разом з цим суд зазначає, що для цілій оподаткування отриманий членами делегацій дохід у вигляді харчування за принципами "шведського столу" повинен бути персоніфікований.

Втім, як вже зазначалось судом раніше, неможливо розрахувати кількість споживчих продуктів та їх вартість окремо до кожної особи, які не зареєстровані як платники податків. Податкове законодавство також не визначає способу розрахунку доходу шляхом харчування за принципом "шведського столу" про що суд наголошував раніше.

За таких обставин, суд вважає, що вартість безоплатного харчування за принципом "шведського столу" не може розглядатися як об`єкт оподаткування.

З огляду на вищезазначене суд вважає, що податкова консультація підлягає скасуванню, оскільки її висновки спростовуються фактичними обставинами, що призвело до того, що надані у індивідуальній податковій консультації висновки суперечать нормам і змісту податку на доходи фізичних осіб та військового податку.

Підтвердженням такого висновку суду є те, що надану податковим органом індивідуальну податкову консультацію на практиці позивач не можливо застосувати до правовідносин, для яких зазначена податкова консультація надавалась.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.ч. 1 та 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст. ст. 2, 5, 6, 90, 132, 139, 193, 242-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Приватного акціонерного товариства «Енергомашспецсталь» до ДФС України про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації - задовольнити.

Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію № 5434/6/99-13-02-03-15/ІПК від 28.12.2018 року.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України (код ЄДРПОУ 39292197; 04655, м. Кіїв, Львіська пл. 8,) на користь Приватного акціонерного товариства «Енергомашспецсталь» (ЄДРПОУ 00210602; 84306, Донецька обл., м.Краматорськ) судовий збір у розмірі 1921 ( отда тисяча дев'ятсот двадцять одна гривня).

Вступна та резолютивна частини рішення прийняті у нарадчій кімнаті та проголошені у судовому засіданні 24 квітня 2019 року.

Повний текст рішення складено 06 травня 2019 року.

Рішення суду першої інстанції може бути оскаржено в апеляційному порядку протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

До дня початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні та касаційні скарги подаються учасниками справи до або через відповідні суди. У разі порушення порядку подання апеляційної чи касаційної скарги відповідний суд повертає таку скаргу без розгляду.

Суддя Стойка В.В.