Рішення № 81235526, 16.04.2019, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 квітня 2019 року ЛуцькСправа № 140/503/19

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого – судді Ковальчука В.Д.,

при секретарі судового засідання Ткачук І.І.,

за участю представника позивача ОСОБА_1,

представника відповідача ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_3 з обмеженою відповідальністю “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_3 з обмеженою відповідальністю “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” (надалі – ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН”, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (надалі – ГУ ДФС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22 листопада 2018 року № НОМЕР_1, № НОМЕР_2.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що інспекторами Головного управління ДФС у Хмельницькій області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, на якій здійснює свою господарську діяльність ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН”, що розташована за адресом: Хмельницький р-н, Розсошанська ОТГ, а/д Житомир-Чернівці 192 км+60м, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 року №0410/22/01/14/41048714. Також інспекторами Головного управління ДФС у Хмельницькій області проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, на якій здійснює свою господарську діяльність ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН”, що розташована за адресом: м. Хмельницький, вул. Вінницька, 2/2, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 року №0411/22/01/14/41048714.

У висновках зазначених актів перевірок контролюючий орган вказав на порушення товариством пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06 липня 1995 року №265/95-ВР (надалі – Закон №265/95-ВР) у зв’язку з реалізацією нафтопродуктів, які не обліковані за місцем їх реалізації. У зв’язку з цим на підставі згаданих актів перевірок ГУ ДФС у Волинській області прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Відповідно до податкового повідомлення-рішення від 22 листопада 2018 року № НОМЕР_1 до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 156059,12 грн., а відповідно до податкового повідомлення-рішення від 22 листопада 2018 року № НОМЕР_2 застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 142296,18 грн.

Позивач не погоджується з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями та вважає їх безпідставними. Вказує на те, що товариство здійснює належним чином бухгалтерський облік та зберігає первинні документи у бухгалтерії підприємства. Разом з тим, на АЗС з магазином ведеться відповідний облік товарів, що надходять від постачальників на підставі первинних документів (ТТН, накладних), які зберігаються як прихідні документи та не рідше 10 днів передаються для обліку та зберігання у бухгалтерію товариства. При цьому, по місцю реалізації товарів (АЗС з магазином) зберігаються копії документів, що підтверджують прихід товару (ТТН, накладні). Позивач зауважує, що на момент перевірки на АЗС були наявні копії товарно-транспортних накладних, видаткові накладні від постачальників, які надавались інспекторам для перевірки. При цьому зазначає, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом накладних за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” та Положення (стандарту) бухгалтерського обліку, не є підставою для застосування до юридичної особи фінансової санкції, передбаченої статтею 20 цього Закону.

Також позивач вказує на дотримання товариством вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженої наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства економіки України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20 травня 2008 року №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 вересня 2008 року за №805/15496 (надалі – Інструкція №281/171/578/155). У зв’язку з цим на АЗС з магазином товариство складає в кінці кожної зміни змінні звіти форми №17-НП, які також було надано перевіряючим для огляду.

Крім того, позивач зазначає, що робота АЗС з магазином є автоматизованою, тобто використовуються реєстратори розрахункових операцій, які належним чином зареєстровані. Реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов'язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам'яті, формування контрольної стрічки в електронні формі і призначений для роботи на автозаправних станціях. ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” у своїй господарській діяльності для обліку розрахункових операцій використовує реєстратор розрахункових операцій (РРО), який повністю відповідає вимогам ст.12 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Позивач наголошує на тому, що звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою №17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Більше того, звертає увагу на те, що перевіркою встановлено саме нестачу паливно-мастильних матеріалів, що фактично унеможливлює реалізацію товариством товару, який не обліковано у встановленому порядку. Фактично, штрафні санкції застосовані до ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями за порушення обліку товару, що не є підставою для накладення на позивача штрафу, передбаченого ст.20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Також позивач зазначає, що ОСОБА_4 управління ДФС у Хмельницькій області безпідставно не взяло до уваги подані товариством заперечення на акти перевірок, залишивши заперечення без розгляду у зв’язку з недотриманням строків на їх подання. Однак позивач наголошує на їх дотриманні.

Враховуючи вищенаведене, позивач вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 22 листопада 2018 року № НОМЕР_1, № НОМЕР_2 протиправними та просить їх скасувати.

Ухвалою від 01 березня 2019 року відкрито провадження у даній справі та постановлено судовий розгляд здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін (а.с.1).

26.03.2019 за вх. №4662/19 від представника відповідача надійшов відзив на позов, в якому відповідач не погоджується з даним позовом та вважає його безпідставним з наступних підстав (а.с.44-46). В обґрунтування своєї позиції вказав, що ОСОБА_4 управлінням ДФС у Хмельницькій області проведено фактичні перевірки за місцем провадження діяльності ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” та розташування його господарських об’єктів за адресою: Хмельницький р-н, Розсошанська ОТГ, а/д Житомир-Чернівці 192 км+60м, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 року №0410/22/01/14/41048714 та за адресою: м. Хмельницький, вул. Вінницька, 2/2, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 року №0411/22/01/14/41048714.

У висновках цих актів перевірок, зокрема, зазначено, що виявлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” у зв'язку з реалізацією нафтопродуктів, на які відсутні підтверджуючі документи.

Актом перевірки №0410/22/01/14/41048714 встановлено, що 31.10.2018 року об 15 год. 30 хв. за фіскальним чеком №40068 від 31.10.2018 року здійснено реалізацію паливно-мастильних матеріалів (ПММ) в кількості 2731,44 літрів на загальну суму 74856,44 грн. без наявності документів на оприбуткування даного товару (ПММ). Також при знятті залишків встановлено нестачу дизпалива в кількості 92 літри по ціні 34,49 за літр на загальну суму 3173,08 грн. Внаслідок цього 22 листопада 2018 року відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення №0013961405, яким застосовано штраф у розмірі 156059,12 грн.

Актом перевірки від 31.10.2018 року №0411/22/01/14/41048714 встановлено, що товариство здійснювало реалізацію неоприбутковуваних ПММ на суму 5598,52 грн. Також відповідно до фіскального чеку №0067 від 31.10.2018 року встановлено факт реалізації ПММ на загальну суму 65549,57 грн. без наявності документів на оприбуткування даного товару (ПММ). У зв’язку з цим ГУ ДФС у Волинській області 22.11.2018 року винесено податкове повідомлення-рішення №0013971405, яким застосовано штраф в розмірі 142296,18 грн.

Відповідача зазначає, що в ході проведення перевірки ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” не надало документи та письмові пояснення, що підтверджують відображення у змінному звіті за формою №17-НП та в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП паливно-мастильних матеріалів з розмежуванням власних та переданих на зберігання товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ), які не належать товариству, у розрізі кожного резервуара, журнали обліку талонів на пальне, отримані від ТзОВ “Нафтотрейд Ресурс”. А тому на думку відповідача під час перевірок встановлено факт реалізації ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” паливно-мастильних матеріалів кінцевому споживачу без права власності за готівкові (безготівкові) кошти.

Також відповідач вказує на те, що в порушення Технічних вимог до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, затверджених рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 року №13, позивачем не занесені видаткові накладні до оперативної пам'яті фіскального блока інформації про фактичний об'єм (у літрах) пального кожного найменування, прийнятого у розхідні резервуари.

На підставі вищенаведеного відповідач просить відмовити у задоволенні позову повністю.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав повністю з підстав, викладених у позовній заяві, просив позов задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення позовних вимог заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, просив у задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши письмові докази у справі, суд дійшов висновку, що позов слід задовольнити повністю.

Судом встановлено, що працівниками Головного управління ДФС у Хмельницькій області з 22 жовтня 2018 року по 31 жовтня 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” АЗС з магазином, що розташована за адресою: Хмельницький р-н, Розсошанська ОТГ, а/д Житомир-Чернівці 192 км+60м, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 року №0410/22/01/14/41048714 (а.с.107-108).

Перевіркою встановлено порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: 23.10.2018 року при знятті залишків палива (бензин, дизельне паливо, газ LPG) встановлено нестачу дизельного палива “+” в кількості 92 л (за ціною 34,49 за 1 літр) на загальну суму 3173,08 грн. згідно додатку №3 до акту перевірки. А також в ході проведення фактичної перевірки станом на 15:55 год. 31.10.2018 року (згідно Z-звіту №0068 від 31.10.2018 року) встановлено факт реалізації за готівку палива (бензин, дизельне паливо, газ LPG) в кількості 2731,44 літрів на загальну суму 74856,48 грн. без наявності підтверджуючих документів (накладних, товарно-транспортних накладних , акту прийому-передачі тощо) згідно додатку №4 до акту перевірки.

В акті перевірки зроблено висновок, що за місцем реалізації не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 78029,56 грн., тобто, в порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР не ведеться у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснюється продаж товарів, які не відображено в такому обліку.

На підставі акта перевірки та відповідно до розрахунку (а.с.48) 22 листопада 2018 року ГУ ДФС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення №0013961405 про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 156059,12 грн., тобто у подвійному розмірі товарних запасів, щодо яких облік яких не ведеться у порядку, встановленому законодавством, та здійснюється продаж товарів, які не відображено в такому обліку (а.с.11).

Також судом встановлено, що працівниками Головного управління ДФС у Хмельницькій області з 22 жовтня 2018 року по 31 жовтня 2018 року проведено фактичну перевірку господарської одиниці ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” АЗС з магазином, що розташована за адресою: м. Хмельницький, вул. Вінницька, 2/2, за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 31.10.2018 року №0411/22/01/14/41048714 (а.с.112-113).

Перевіркою встановлено, що суб’єкт господарювання здійснює реалізацію паливно-мастильних матеріалів, які не обліковані у встановленому порядку, а саме: згідно відомості “Про результати перевірки щодо оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів” встановлено реалізацію ПММ, які не обліковані у встановленому порядку у сумі 5598,52 грн. Також станом на 15:48 31.10.2018 року виведено реалізацію ПММ за 31.10.2018 року у сумі 65549,57 грн. (Х-звіт №0067 за 31.10.2018 року) за готівкові кошти. Встановлено, що ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” здійснює реалізацію ПММ, які не обліковані у встановлено порядку, а саме: згідно роздрукованого Х-звіту №0067 за 31.10.2018 року та відомості ТМЦ (додаток №4 до акту перевірки) виявлено реалізацію ПММ, які не обліковані у встановленому порядку в сумі 65549,57 грн. (реалізовано 242,29 л бензину А-95, 201,89 л бензину М-92, дизельного палива 1094,81 л, дизельного палива “+” 262,33 л, газу LPG (М) 624,67 л, всього ПММ на загальну суму 65549,57 грн. без документів, що підтверджують їх придбання (походження) у постачальників.

В акті перевірки зроблено висновок, що за місцем реалізації не обліковано в установленому порядку паливно-мастильних матеріалів на загальну суму 71148,09 грн., тобто, в порушення пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР не ведеться у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснюється продаж товарів, які не відображено в такому обліку.

На підставі акта перевірки та відповідно до розрахунку (а.с.52) 22 листопада 2018 року ГУ ДФС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення №0013971405 про застосування до позивача на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР штрафних (фінансових) санкцій у сумі 142296,18 грн., тобто у подвійному розмірі товарних запасів, щодо яких облік яких не ведеться у порядку, встановленому законодавством, та здійснюється продаж товарів, які не відображено в такому обліку (а.с.25).

З матеріалів справи слідує, що позивач не погодився з висновками актів перевірок від 31.10.2018 року №0410/22/01/14/41048714, №0411/22/01/14/41048714 Головного управління ДФС у Хмельницькій області та подав 07.11.2018 року заперечення (а.с.69-78), однак ОСОБА_4 управління ДФС у Хмельницькій області листом від 14.11.2018 року №29159/10/22-01-14-08-09 у зв’язку з недотриманням вимог п.86.7 ст.86 Податкового кодексу України такі заперечення в частині строків їх подання залишила без розгляду (а.с.79).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.

Так пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.

Відповідальність за невиконання цього обов'язку встановлена статтею 20 Закону №265/95-ВР, якою закріплено, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Таким чином, вказана норма передбачає відповідальність саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Перевіряючи правильність оцінки відповідачем обставин, за якими він визначив склад правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, та наявність підстав для застосування фінансових санкцій, передбачених статтею 20 цього Закону, судом взято до уваги, що єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком нафтопродуктів (усіх типів, марок і видів (залежно від масової частки сірки) визначено Інструкцією №281/171/578/155. Вимоги цієї Інструкції є обов'язковими для всіх суб'єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Порядок приймання і відпуску нафтопродуктів на АЗС визначений у пункті 10 Інструкції №281/171/578/155. Відповідно до підпунктів 10.2.1, 10.2.10 пункту 10.2 цієї Інструкції приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками АЗС за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними ТТН у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. На підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою №13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою №17-НП (додаток 14).

За умовами підпункту 10.3.1.3 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155 облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Відповідно до пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року №1442 “Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами” розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Тобто, законодавством визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням відомостей на відпуск, талонів, платіжних карток, смарт-карток (паливних карток).

Як визначено підпунктами 10.3.1.1, 10.3.2.1, 10.3.3.2, 10.3.4.2 пункту 10.2 Інструкції №281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року №1315.

Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП (додаток 16).

Заправлення за талонами та відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

Згідно з пунктом 10.4 Інструкції №281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС №17-НП. Під час приймання-передавання зміни оператори АЗС: визначають залишки нафтопродуктів на кінець зміни з урахуванням залишків на початок зміни (цей залишок переноситься з графи “обліковий залишок попередньої зміни”), надходження нафтопродуктів за зміну, які підтверджено відповідними документами, та кількості відпущених за зміну нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників усіх ПРК, ОРК (обліковий залишок); вимірюють загальний рівень нафтопродуктів і рівень підтоварної води в кожному резервуарі та за результатами вимірювань визначають об'єм нафтопродуктів (фактичний залишок); роздруковують на РРО фіскальний звітний чек і визначають обсяг виконаних розрахункових операцій, що заносяться до фіскальної пам'яті; передають залишок готівки; перевіряють наявність та фіксацію у місцях, передбачених експлуатаційним документом, свинцевих пломб з відбитком повірочного тавра та відповідність відбитку цих тавр у формулярах на ПРК, ОРК.

У разі встановлення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі в границях відносної похибки методу вимірювання маси згідно з ГОСТ 26976 зміна передається і приймається за обліковим залишком нафтопродукту. Перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення фіксується у змінному звіті. У разі перевищення розбіжності фактичної і облікової кількості нафтопродуктів у резервуарі понад зазначених норм керівництво повинно вжити заходів щодо проведення позачергової інвентаризації. До встановлення обставин перевищення фактичного залишку на кінець зміни над обліковим залишком на кінець зміни понад допустиме граничне відхилення обліковий залишок не корегується.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою №7-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС.

Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.

Фактичні залишки нафтопродуктів на АЗС мають відповідати обліковим залишкам надходження нафтопродуктів за певний проміжок часу, що підтверджені відповідними документами (ТТН), змінного звіту АЗС за формою №17-НП, за вирахуванням кількості відпущених нафтопродуктів за сумарними показниками лічильників паливно-роздавальних колонок. Обсяг реалізації нафтопродуктів, що фіксується лічильником сумарного обліку паливно-роздавальних колонок за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касових апаратів за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу.

Така ж позиція викладена у постанові Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі №826/18483/13-а.

Як передбачено п.16.1 Інструкції №281/171/578/155, матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи.

Згідно з п. 16.2 Інструкції №281/171/578/155 бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ПРК, ОРК з попередньої зміни, звіти про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі №17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що облік руху нафтопродуктів за марками і видами ведуть матеріально відповідальні особи АЗС, відповідно первинні документи знаходяться на зберіганні у таких осіб, а також у бухгалтерських службах підприємства.

На підтвердження організації порядку бухгалтерського обліку позивач надав суду наказ №1 від 02 січня 2018 року “Про організацію бухгалтерського обліку та облікову політику підприємства на 2018 рік”, пунктом 7 якого зобов’язано відповідальних працівників АЗС не рідше 1 разу на 10 днів передавати звіт про рух товарів на торговій точці відповідальному працівнику бухгалтерії; до звіту додаються всі первинні документи, що підтверджують рух товарів; зобов’язано забезпечити зберігання первинних документів в бухгалтерській службі відповідно до п.6.2 Положення №88 (а.с.101-106).

На думку суду, контролюючий орган дійшов помилкового висновку про реалізацію позивачем належним чином необлікованих товарів (ПММ) за місцем їх реалізації. Під час перевірок товариство надало податковому органу документи, що підтверджують облік товару (палива) на підприємстві, а саме: товарно-транспортні накладні (а.с.34), видаткові накладні №620121 від 31 жовтня 2018 року, №620121 від 31 жовтня 2018 року (а.с.21, 37), змінні звіти форми №17-НП (а.с.18-19, 32-33), журнали обліку надходження нафтопродуктів на АЗС форми №13-НП (а.с.22-24. 38-39), акти приймання-передачі майна (зі зберігання) від 31 жовтня 2018 року до договору зберігання №24/11 від 24 листопада 2017 року (а.с.20, 35-36), касові стрічки, Х-звіти №0057, №0056 від 22.10.2018 року, Z-звіти №0067, №0068 від 31.10.2018 року (а.с.51, 55-57, 109 (зворот) – 110, 115-116 (зворот) – 117). Суд звертає увагу на те, що в контролюючого органу відсутні зауваження щодо форми та змісту наданих позивачем первинних документів. В ході перевірки не виявлено фактів неповного відображення господарських операцій з реалізації пального через реєстратори розрахункових операцій, що використовуються в господарській діяльності позивача чи у змінних звітах за формою №17-НП.

Як слідує з цих документів, товариство реалізує через мережу АЗС нафтопродукти, які отримані, зокрема, від ТзОВ “Нафтотрейд Ресурс” відповідно до умов договору №11/06/18 купівлі-продажу від 11 червня 2018 року (а.с.16-17) та договору зберігання №24/11 від 24 листопада 2017 року та додатків №1, №2, №3 від 24.11.2017 року до нього, додатку №1 (нова редакція) від 31.08.2018 року (а.с.80-100).

Відповідно до пункту 1.1 договору №11/06/18 купівлі-продажу від 11 червня 2018 року Продавець (ТзОВ “Нафтотрейд Ресурс”) зобов’язується передати у власність Покупця (ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН”) нафтопродукти в асортименті, в подальшому викладенні іменовані товар, а Покупець зобов’язується прийняти товар та оплатити його вартість на умовах даного договору.

Приймання-передача товару по кількості та якості здійснюється представниками обох сторін, згідно наданих продавцем супровідних документів на товар (п.3.2 цього Договору).

Як передбачено пунктом 1.1 договору зберігання №24/11 від 24 листопада 2017 року, Зберігач (ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН”) зобов’язується зберігати нафтопродукти в асортименті, в подальшому іменовані – майно, передане йому Поклажодавцем (ТзОВ “Нафтотрейд Ресурс”), і повернути це майно уповноваженим представникам Поклажодавця в цілісності на умовах, визначених даним договором.

Відповідно до пункту 2.1 цього договору асортимент та кількість майна, що передається на зберігання, погоджується сторонами в актах приймання-передачі на кожну окрему товарну партію майна.

Майно вважається переданим на зберігання з моменту підписання сторонами акту приймання-передачі майна. При цьому, право власності на майно до Зберігача не переходить (п.1.2 цього Договору).

Разом з тим, суд звертає увагу на те, що пунктом 4.1.4 цього договору передбачено, що Зберігач зобов’язується відпускати зі зберігання майно уповноваженим представникам Поклажодавця (в тому числі безготівковим клієнтам Поклажодавця), при пред’явленні ними старт-карти, картки на пальне, паливних карток, відомості, тощо, шляхом заправки вказаних ними транспортних засобів, з одночасним проведенням такого відпуску через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій, з роздрукуванням відповідних розрахункових документів.

При цьому, суд зазначає, що відповідно до пунктів 4.4.3, 4.4.4 Зберігач має право: змішувати майно Поклажодавця з іншими нафтопродуктами тієї ж марки та якості, що знаходяться у Зберігача в одному резервуарі для зберігання нафтопродуктів; використовувати майно, передане йому на зберігання, у власній господарській діяльності, до моменту отримання вимоги про повернення майна зі зберігання від уповноважених представників Поклажодавця.

З вищенаведеного слідує, що ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” через мережу АЗС може здійснювати реалізацію як власних нафтопродуктів, так і тих, які передані на зберігання (в тому числі і за готівку), що не є порушенням умов вищенаведених договорів. У зв’язку з цим суд не бере до уваги твердження контролюючого органу про те, що позивачем не надано підтверджуючі документи на реалізовано майно. До того ж, суд звертає увагу на те, що такими підтверджуючими документами можуть бути як товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, акти приймання-передачі тощо, що підтверджують постачання товару відповідно до умов договору №11/06/18 купівлі-продажу від 11 червня 2018 року, так і товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, акти приймання-передачі тощо, що підтверджують передачу та реалізацію цих товарів відповідно до умов договору зберігання №24/11 від 24 листопада 2017 року. При цьому, розмежування товару як власного, так і переданого на зберігання не впливає на факт наявності у позивача підтверджуючих документів на цей товар. Крім того, дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться підприємством до змінних звітів АЗС за формою №17-НП, а реалізація пального здійснюється через спеціалізований електронний контрольно-касовий апарат для автозаправних станцій АЗС, який забезпечує формування й друк розрахункових та обов'язкових звітних документів на основі даних, які зберігаються в оперативній та фіскальній пам'яті, формування контрольної стрічки в електронні формі і призначений для роботи на автозаправних станціях. Також звітні документи РРО, а саме Z-звіти, містять всі відомості, зокрема, про фактичні залишки пального у літрах, кожного найменування у кожному з розхідних резервуарів, внесення яких передбачено у змінний звіт АЗС за формою № 17-НП. Таким чином, РРО здійснює точний та повний контроль за залишками товарних запасів за місцем їх реалізації.

Також суд звертає увагу на те, що фінансова санкція, встановлена ст.20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” може бути застосована до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Фактично, штрафні санкції застосована до позивача податковими повідомленнями-рішеннями від 22 листопада 2018 року № НОМЕР_1, № НОМЕР_2 за порушення обліку товару на АЗС, що не є підставою для накладення на позивача штрафу, передбаченого ст.20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Крім того, фактичними перевірками також встановлено нестачу паливно-мастильних матеріалів на АЗС.

Так, відповідно до акта фактичної перевірки від 31.10.2018 року №0410/22/01/14/41048714 встановлено контролюючим органом нестачу дизельного палива “+” в кількості 92 л (за ціною 34,49 грн. за 1 літр) на загальну суму 3173,08 грн., про що вказано у додатку №3 до цього акта перевірки – Відомість “Про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом 23.10.2018 року” (а.с.111).

Як слідує з акта перевірки від 31.10.2018 року №0411/22/01/14/41048714, контролюючим органом встановлено нестачу дизельного палива “Mustang” ДП-Л-ЄВРО5-ВО в кількості 167,17 л на загальну суму 5598,52 грн., про що вказано у додатку №3 до цього акта перевірки – Відомість “Про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) станом 22.10.2018 року” (а.с.114).

Згідно з пунктом 14.3 Інструкції №281/171/578/155 облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об'ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік.

Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов'язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов'язковою для всіх суб'єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Підпунктом 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 встановлено, що облік нафти і нафтопродуктів на нафто- та газопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об'єму. Для визначення маси та об'єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об'ємно-масовий статичний, об'ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об'ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

Згідно з підпунктами 4.2.2, 4.2.5 пункту 4.2 Інструкції №281/171/578/155 об'ємно-масовим статичним методом визначається маса нафти і нафтопродукту за їх об'ємом, густиною та температурою. Об'єм нафти і нафтопродуктів визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафти і нафтопродуктів у резервуарах, залізничних цистернах, танках суден або за повною місткістю мір (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах).

Об'ємним методом вимірюється лише об'єм нафтопродукту. Для вимірювань об'єму нафтопродуктів на АЗС використовуються паливороздавальні колонки (ПРК) і оливороздавальні колонки (ОРК), що мають відлікові пристрої для індикації ціни, об'єму та вартості виданої дози.

Під час реалізації споживачам світлих нафтопродуктів та олив споживачам на АЗС мають застосовуватись лише паливороздавальні колонки з допустимою відносною похибкою в умовах експлуатації в усьому діапазоні температур не гіршою, ніж ± 0,5% та оливороздавальні колонки з допустимою основною відносною похибкою не гіршою, ніж ± 1,0% з реєстраторами розрахункових операцій відповідно до вимог Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”.

Об'єм нафтопродукту під час його відпуску власникам автомобільного транспорту вимірюється у режимах дистанційного і місцевого керування ПРК і ОРК. Для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп'ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів. Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об'єму відпущених пального або олив. Сумарний об'єм нафтопродуктів, відпущених через ПРК та ОРК, не може використовуватись для обліку маси нафтопродуктів.

Відповідно до підпункту 4.3.2 пункту 4.3 Інструкції №281/171/578/155 рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метроштоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм. Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції. Після завершення приймання нафти і нафтопродуктів вимірювання здійснюється при закритих вхідних і вихідних засувках після 30-хвилинного відстоювання в горизонтальних резервуарах і годинного - у вертикальних резервуарах. У разі вимірювання рівня нафтопродуктів у горизонтальних циліндричних резервуарах нижній кінець метроштока чи вантажу рулетки має потрапляти на нижню твірну резервуара. Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Суд звертає увагу на те, в актах перевірки та додатках до них (відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів станом на 22 та 23 жовтня 2018 року) не зазначено інформації щодо методів, способів, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає вказана Інструкція, а тому її результати не можуть вважатися достовірними, а відповідно і твердження відповідача про те, що позивач реалізовував паливно-мастильні матеріали, які не є облікованими у встановленому законом порядку, не є доведеним.

На думку суду, нестача паливно-мастильних матеріалів фактично унеможливлює реалізацію цих товарів та виключає можливість застосування до суб’єкта господарювання санкції, передбаченої ст.20 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”. При цьому, підставою для застосування штрафних санкцій за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є встановлений факт наявності товарів в місцях їх реалізації та зберігання, які не обліковані у встановленому порядку, тобто виявлення товарів у надлишку (перевищення кількості товару в наявності над облікованим товаром), позаяк за відсутності облікованих товарів їх реалізація є неможливою та не відбувається. Фактично контролюючим органом відбулося ототожнення нестачі товарів з таким порушенням, як реалізація товарів, які не обліковані в установленому порядку. Отже, висновок податкового органу про те, що виявлена нестача товарів є свідченням здійснення товариством реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, є помилковим.

Такі ж висновки викладені у постанові Верховного Суду від 12 березня 2019 року у справі №806/1403/16.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

На підставі аналізу норм чинного законодавства та обставин, встановлених письмовими доказами, суд дійшов висновку, що підстави для застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у зв’язку із реалізацією товарів, які не обліковані у встановленому порядку, відсутні. Відтак, податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Волинській області від 22 листопада 2018 року № НОМЕР_1, № НОМЕР_2 є протиправними та підлягають скасуванню. Таким чином, позовні вимоги належить задовольнити повністю.

Згідно з частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, враховуючи те, що суд задовольняє позов повністю, тому за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Волинській області на користь ТзОВ “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” слід стягнути судовий збір в сумі 4475,33 грн., сплачений відповідно до платіжних доручень від 20 лютого 2019 року №4574 та від 27 лютого 2019 року №5853 (а.с.2, 3).

Керуючись статтями 243, 245, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Волинській області від 22 листопада 2018 року № НОМЕР_1, № НОМЕР_2.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ 39400859) на користь ОСОБА_3 з обмеженою відповідальністю “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” (43010, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Кременецька, будинок 38, код ЄДРПОУ 41048714) судовий збір у розмірі 4475,33 грн. (чотири тисячі чотириста сімдесят п’ять гривень 33 коп.).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в порядку та строки, передбачені статтями 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України з урахуванням вимог підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII “Перехідні положення” цього Кодексу. Апеляційна скарга може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення суду.

Позивач ОСОБА_3 з обмеженою відповідальністю “ЦЕНТУРІОН-ДІСТРІБЮШИН” (43010, Волинська область, місто Луцьк, вулиця Кременецька, будинок 38, код ЄДРПОУ 41048714).

Відповідач ОСОБА_4 управління ДФС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ 39400859).

Повне рішення суду буде складено 22 квітня 2019 року.

Суддя В.Д. Ковальчук