Рішення № 81082516, 08.04.2019, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 квітня 2019 року № 320/929/19

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Леонтовича А.М., за участю секретаря судового засідання Масловської К.І.,

позивача: ОСОБА_1,

представника позивача: ОСОБА_2,

представника відповідача: ОСОБА_3,

розглянув у відкритому судовому засіданні у м. Києві за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу

за позовомфізичної особи-підприємця ОСОБА_1доГоловного управління ДФС у Київській областіпровизнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки)

І. Зміст позовних вимог

До Київського окружного адміністративного суду звернуалась фізична особо-підприємець ОСОБА_1 з позовом до Головного управління ДФС у Київській області, у якому просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 02.11.2018 №0019001303, №0019011303, №0019061303, №0019081303, №0019071303.

- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.11.2018 №0019051303.

- визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Київській області про сплату боргу (недоїмки) від 02.11.2018 №Ф-0019021303.

ІІ. Виклад позиції позивача та заперечень відповідача

На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що контролюючий орган дійшов хибних та необґрунтованих висновків про заниження ФОП ОСОБА_1 загального оподатковуваного доходу за 2015 та 2017 рік.

Позивач стверджує, що відображені нею у відповідних податкових деклараціях показники загального оподатковуваного доходу, витрат та чистого оподатковуваного доходу підтверджуються наявною первинною документацією, зокрема, платіжними документами, банківськими виписками, видатковими накладними.

За доводами позивача, контролюючий орган у ході перевірки аналізу первинних документів, які є джерелом відомостей про обсяг доходів та витрат, що беруть участь у визначенні оподатковуваного доходу, не робив. Натомість контролюючий орган вдався до обчислення ймовірного обсягу доходу, шляхом збільшення вартості придбаних товарів на довільний розмір торгівельної оцінки, розмір якого потім був використаний для збільшення податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб, акцизного податку, ЄСВ та став підставою для визначення штрафних санкцій.

На переконання позивача числове значення чистого оподатковуваного доходу для цілей оподаткування не може ґрунтуватись на припущеннях чи обраховуватись математичним способом з урахуванням певних умовних показників, безвідносно до показників доходу, підтвердженого первинними документами.

Відповідач позов не визнав, у відзиві на позовну заяву зазначив, що у ході перевірки позивача були виявлені факти, які свідчать про реалізацію нею товарів, що не були обліковані у встановленому законом порядку.

З урахуванням викладеного відповідач вважає, що обґрунтовано збільшив податкові зобов’язання позивача та визначив йому штрафні санкції.

ІІІ. Процесуальні дії суду у справі

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 04.03.2019 відкрите спрощене позовне провадження у справі №320/929/19 та призначено її до розгляду у судовому засіданні.

У судовому засіданні 08.04.2019 було проголошено вступну та резолютивну частину рішення. Повний текст рішення виготовлений та підписаний 11.04.2019.

IV. Обставини, встановлені судом, та зміст спірних правовідносин

ОСОБА_1 зареєстрована 06.03.2002 виконавчим комітетом Ірпінської міської ради як фізична особа-підприємець. Позивач перебуває на податковому обліку в Ірпінському відділенні Вишгородської ОДПІ ГУ ДФС у Київській області; у період, охоплений перевіркою, перебувала на загальній системі оподаткування.

У період з 11.09.2018 по 24.09.2018 Головним управлінням ДФС у Київській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладений на контролюючі органи; з питань нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.

Результати перевірки оформлені актом від 08.10.2018 №860/10-36-13-03/НОМЕР_1 (далі – Акт перевірки) (т.1, а.с. 17-44).

Перевіряючи достовірність відображених у декларації про майновий стан і доходи за 2015-2017 роки показників загального оподатковуваного доходу контролюючим органом був виявлений факт реалізації ФОП ОСОБА_1 товарів без відображення доходів від такої реалізації у податковому обліку, що призвело до заниження загального оподатковуваного доходу на 100745,32 грн.

Таких висновків контролюючий орган дійшов встановивши, що між обсягом придбаного товару (алкогольних напоїв та тютюнових виробів) та залишками товарів станом на перше число року, вартість яких збільшена на розмір націнки, та обсягом реалізації цих же товарів, що відображений у податкових деклараціях з акцизного податку, і обсягом залишків товарів за їх ринковою вартістю на кінець року існує позитивна різниця.

За даними, що наведені в Акті перевірки, у період з 01.01.2015 по 31.12.2015 ФОП ОСОБА_1 придбала алкогольні напої та тютюнові вироби, вартість яких з урахуванням націнки у розмірі 30% для алкогольних напоїв та 5% для тютюнових виробів склала 746799,65 грн. За даними податкової декларації з акцизного податку за 2015 рік ФОП ОСОБА_1 обсяг реалізації підакцизних товарів склав 679352,88 грн.

Встановивши, що різниця між обсягом придбаних підакцизних товарів, вартість яких збільшена на розмір націнки, та обсягом реалізації, що зазначений у податковій декларації за 2015 рік, становить 67446,77 грн. (746799,65-679352,88), додавши до цієї різниці обсяг залишків товарів станом на початок 2015 року у розмірі 44811,00 грн., контролюючий орган зробив висновок, що станом на 31.12.2015 залишок підакцизних товарів мав би становити 112257,77 грн.

Контролюючий орган зазначає, що згідно довідки ФОП ОСОБА_1 залишок підакцизних товарів з урахуванням націнки станом на 31.12.2015 склав 68452,77 грн.

Оскільки між розрахунковим значенням залишків підакцизних товарів станом на 31.12.2015 (112257,77 грн.) та залишком підакцизних товарів згідно довідки позивача (68452,77 грн.) існує позитивна різниця у розмірі 43805,00 грн., контролюючий орган дійшов висновків про реалізацію позивачем товарів без відображення доходів від їх реалізації у податковому обліку.

Співставивши розрахунковий обсяг залишків підакцизних товарів, обрахований за тотожною формулою, із залишком підакцизних товарів, що зазначений у довідці ФОП ОСОБА_1, контролюючий орган також виявив розбіжність за 2017 рік, розмір якої склав 56940,32 грн.

Викладені обставини стали підставою для висновку про заниження позивачем у період з 2015 по 2017 рік загального оподатковуваного доходу на 100745,32 грн., і як наслідок про заниження податку на доходи фізичних осіб, єдиного внеску, військового збору, а також слугували підставою для висновку про заниження бази для визначення акцизного податку на 100745,32 грн.

У висновках Акта перевірки контролюючий орган кваліфікував встановлені у рамках перевірки обставини як порушення ФОП ОСОБА_1 вимог:

- пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження суми чистого доходу за період з 01.01.2015 по 31.12.2017 на 100745,32 грн., у тому числі за 2015 рік на 43805,00 грн., за 2017 рік на 56940,32 грн., що у свою чергу мало наслідком заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на 21317,22 грн.. у тому числі за 2015 рік – 11067,97 грн., за 2017 рік – 10249,25 грн.;

- підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 217.1 статті 217 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено суму акцизного податку на 5535,72 грн.;

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, у результаті чого занижено військовий збір на 1511,17 грн.;

- статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у частині проведення розрахункових операцій без застосування РРО на суму 100745,32 грн.;

- пункту 2 частини 1 статті 7, статті 8, частини 2 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування», у результаті чого занижено єдиний внесок на 27727,28 грн.;

- підпункту 4 пункту 6 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2014 №481, в частині неналежного ведення книги обліку доходів і витрат, що полягає у невірному відображенні загальної суми отриманого доходу, який підлягає оподаткуванню.

На підставі Акта перевірки, ГУ ДФС у Київській області прийнято:

- податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019001303, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб на 26646,52 грн., у тому числі на 21317,22 грн. за податковим зобов’язанням та на 5329,30 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (т.1, а.с. 47);

- податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019011303, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов’язання з військового збору на 1888,96 грн., у тому числі за податковим зобов’язанням на 1511,17 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на 377,79 грн. (т.1, а.с. 48);

- податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019081303, яким позивачеві визначений штраф у розмірі 94525,22 грн. (т.1, а.с. 41);

- податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019061303, яким позивачеві визначене грошове зобов’язання з акцизного податку у розмірі 6919,65 грн., у тому числі за податковим зобов’язанням 5535,72 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 1383,93 грн. (т.1, а.с. 50);

- податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019071303, яким позивачеві визначений штраф у розмірі 01,00 грн. (т.1, а.с. 51).

На підставі того ж Акту перевірки відповідачем виставлено позивачеві вимогу від 02.11.2018 №Ф0019021303 про сплату боргу (недоїмки) з ЄСВ у розмірі 27727,28 грн. та прийнято рішення від 02.11.2018 №0019051303 про застосування штрафних санкцій у розмірі 4292,77 грн. за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску (т.1, а.с. 43).

Не погоджуючись з вказаними рішеннями та вимогою, позивач звернулась до суду.

V. Норми права, які застосував суд

До правовідносин, що стосуються оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено у статті 177 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 177.1 статті 177 Податкового кодексу України, доходи фізичних осіб-підприємців отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 177.2 статті 177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Пунктом 167.1 статті 167 Податкового кодексу України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

Форму книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення затверджено наказом Міністерства доходів і зборів України 16.09.2013 № 481, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за № 1686/24218.

Відповідно до пункту 5 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат записи у Книзі виконуються за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід.

Згідно з пунктом 6 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку:

1) у графі 1 зазначається дата запису;

2) у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг);

3) у графі 3 вказується сума повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) та/або повернутої передплати;

4) графа 4 розраховується як різниця між отриманим доходом від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності (графа 2) та сумою повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) (графа 3);

5) у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов’язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг;

6) у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов’язані з отриманням доходу за підсумками дня;

7) у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці;

8) у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов’язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв’язку, орендних та комунальних платежів тощо;

9) у графі 9 зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професіональної діяльності (графи 6, 7, 8).

Пунктом 9 Порядку ведення книги обліку доходів і витрат передбачено, що дані Книги заповнюються у гривнях з копійками та використовуються самозайнятою особою для заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи.

До правовідносин, що стосуються оподаткування військовим збором.

Пунктом 16-1підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, починаючи з 01.01.2015, встановлено військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об’єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу (загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи).

До правовідносин, що стосуються оподаткування акцизним податком.

Відповідно до підпункту 212.1.11 пункту 212.1 статті 212 Податкового кодексу України, особа – суб’єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів, є платником акцизного податку.

Згідно з підпунктом 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 Податкового кодексу України, об'єктами оподаткування є операції з реалізації суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 Податкового кодексу України, у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.

Підпунктом 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 передбачено, що для підакцизних товарів, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставки податку встановлюються за рішенням сільської, селищної або міської ради у відсотках від вартості (з податком на додану вартість), у розмірі 5 відсотків.

Згідно з пунктом 217.1 статті 217 Податкового кодексу України, суми податку, що підлягають сплаті, з підакцизних товарів (продукції), вироблених на митній території України, визначаються платником податку самостійно, виходячи з об'єктів оподаткування, бази оподаткування та ставок цього податку, що діють на дату виникнення податкових зобов'язань.

Відповідно до пункту 223.2 статті 223 Податкового кодексу України, платник податку з підакцизних товарів (продукції), вироблених або переобладнаних на митній території України; імпортер алкогольних напоїв та тютюнових виробів; суб’єкт господарювання роздрібної торгівлі, який здійснює реалізацію підакцизних товарів; оптовий постачальник електричної енергії подає щомісяця не пізніше 20 числа наступного періоду контролюючому органу за місцем реєстрації декларацію акцизного податку за формою, затвердженою у порядку, встановленому статтею 46 цього Кодексу.

До правовідносин, що стосуються сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування.

Згідно пункту 4 частини 1 статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» передбачено, що для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому, сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Відповідно частини 11 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

До правовідносин, пов’язаних з порушенням вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР.

Відповідно до статті 3 Закону № 265/95-ВР суб’єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов’язані, зокрема,

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

- вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Пунктом 1 частини 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР передбачено, що за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання: вчинене вперше - 1 гривня;

Відповідно до статті 20 Закону № 265/95-ВР до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості необлікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

VI. Оцінка суду

Об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід.

Чистий оподатковуваний дохід визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними із проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця.

Для визначення чистого оподатковуваного доходу платник податків зобов’язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Суб’єкти господарювання – фізичні особи облік доходів і пов’язаних з ними витрат здійснюють у Книзі обліку доходів і витрат.

Доходи, отримані від здійснення господарської діяльності фізичні особі-підприємці відображають у графі 2 Книги обліку доходів і витрат. Для цілей оподатковування податком на доходи фізичних осіб під доходами розуміється: готівка, що надійшла у касу платника податків або на його банківський рахунок як компенсація за товари/послуги, реалізовані іншим особам, вартість безоплатно отриманих товарів/послуг; заборгованість платника податків, щодо якої минув строк позовної давності, тощо.

Оцінюючи висновки контролюючого органу про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу за 2015 та 2017 рік у розмірі 100745,32 грн., суд зазначає наступне.

Судом встановлено, що у період з 01.01.2015 по 31.12.2017 ФОП ОСОБА_1 вела книгу обліку доходів і витрат, за даними якої загальний оподатковуваний дохід за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 склав 679352,88 грн., за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 – 584359,24 грн. (а.с.66-146).

Відомості про загальний оподатковуваний дохід за 2015 та 2017 рік кореспондують відомостям, що знаходяться у фіскальній пам’яті РРО (т.1, а.с. 147, 154), через який проводились розрахунки за товари/послуги, та узгоджуються з обсягами коштів, що надійшли на банківський рахунок ФОП ОСОБА_1, що підтверджується банківськими виписками (т.6, а.с. 75-249; т.7, 1-223; т.8, а.с. 1-246, т.9, а.с. 1-209).

Акт перевірки, у свою чергу, не містить посилань на будь-які первинні, платіжні чи розрахункові документи, які б свідчили, що в охоплений перевіркою період позивачем були отримані доходи, облік яких не був здійснений у графі 2 Книги обліку доходів і витрат.

Зі змісту акта перевірки слідує, що фахівці контролюючого органу, визначаючи розмір загального оподатковуваного доходу, не перевіряли платіжних та розрахункових документів, на підставі яких позивачем сформовані задекларовані показники чистого оподатковуваного доходу; контролюючим органом не досліджувався обсяг залишків товарно-матеріальних цінностей станом на початок та кінець звітних (податкових) періодів, охоплених перевіркою.

Натомість контролюючий орган вдався до самостійного визначення умовного числового значення загального оподатковуваного доходу, який мав би отримати позивач, взявши за основу такого розрахунку визначений на власний розсуд розмір націнки на товари, що реалізувались, та довільно визначений обсяг залишків товарно-матеріальних цінностей за вартістю їх реалізації.

Обгрунтовуючи висновки Акта перевірки про заниження загального оподатковуваного доходу контролюючий орган зазначає, що залишок товарів, збільшений на розмір націнки для алкогольних напоїв – 30%, тютюнових виробів – 5% станом на 01.01.2015 складає 44811,00 грн.; станом на 31.12.2015 складає 68452,77 грн. Протягом 2015 року ФОП ОСОБА_1 придбано алкогольних напоїв та тютюнових виробів, вартість яких з урахуванням націнки для алкогольних напоїв – 30%, тютюнових виробів – 5% становить 746799,65 грн. Згідно податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік обсяг реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів за 2015 рік, з урахуванням націнки: для алкогольних напоїв 30%, тютюнових виробів – 5% склав 679352,88 грн.

Викладена інформація стала підставою для висновку, що залишок алкогольних напоїв та тютюнових виробів станом на 31.12.2015 мав би складати 112257,77 грн.: [(44811,00 +746799,65) – 679352,88]. Водночас за даними перевірки цей залишок складає 68452,77 грн.

Різниця між математично визначеним залишком у розмірі 112257,77 грн. та залишком, визначеним у ході перевірки – 68452,77 грн. є, за висновком контролюючого органу, обсягом товарів, що були реалізовані позивачем без відображення у податковому обліку.

Аналогічним чином контролюючий орган визначив обсяг реалізованих за межами податкового обліку товарів у 2017 році.

Таким чином, розмір загального оподатковуваного доходу за 2015 та 2017 рік контролюючий орган визначив не шляхом перевірки банківських, платіжних та інших документів, що містять відомості про обсяги коштів, одержаних позивачем, а математично, порівнявши задекларований позивачем показник загального оподатковуваного доходу та обсяг залишків товарів з вартістю придбаних в охопленому перевіркою періоді товарів, збільшеної на довільно визначений розмір націнки.

Тобто визначений контролюючий орган показник загального оподатковуваного доходу ґрунтується на умовних значеннях вартості придбаних протягом певного податкового періоду товарів.

Порядком оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 № 395, визначено, що акт документальної перевірки це службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства.

Пункт 1.5 Порядку визначає, що акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства.

Згідно з пунктом 1.7 Порядку, факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

Розділом ІІ Порядку встановлено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно:

- чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень;

- зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

У висновку акта документальної перевірки зазначається, зокрема, узагальнений опис виявлених перевіркою порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, з посиланням на підпункти, пункти, статті законодавчих актів або загальний висновок щодо відсутності таких порушень.

Посилань на об’єктивні факти, підтверджені первинними або іншими документами, що свідчили б про реалізацію позивачем товарів, дохід від чого невідображено у податковому обліку, в акті перевірки відсутні.

Натомість висновки контролюючого органу про необхідність коригування (збільшення) загального оподатковуваного доходу на позитивне значення різниці між вартістю придбаних протягом звітного (податкового) періоду товарів з урахуванням націнки у розмірі 30% для алкогольних напоїв та 5% для тютюнових виробів та фактичним обсягом реалізованих товарів чинне законодавство не містить.

Суд також виходить з того, що Порядком ведення книги обліку доходів і витрат не передбачено ведення у ній залишку товарних запасів фізичними особами - підприємцями на загальній системі оподаткування. Таким чином залишки товарно-матеріальних цінностей не мають правового значення для цілей визначення чистого оподатковуваного доходу.

А тому визначення контролюючим органом податкових зобов’язань виключно на підставі інформації про ймовірний обсяг залишків, збільшений на розмір торговельної націнки, не ґрунтується на вимогах закону.

З урахуванням викладеного, висновок контролюючого органу про порушення позивачем пункту 167.1 статті 167, пунктів 177.2, 177.4 статті 177 Податкового кодексу України є необґрунтованим.

За таких обставин податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019001303, яким позивачеві визначено грошове зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 26646,52 грн. є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо висновків Акта перевірки про порушення позивачем пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, у результаті чого занижено військовий збір на 1888,96 грн., суд зазначає наступне.

Об’єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені статтею 163 Податкового кодексу України, тобто загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи.

Оскільки матеріалами справи спростовується висновок контролюючого органу про заниження позивачем загального оподатковуваного доходу за 2015-2017 роки на 100745,32 грн., доводи контролюючого орган про заниження позивачем військового збору є безпідставними.

За таких обставин податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019011303, яким позивачеві визначене грошове зобов’язання з військового збору у розмірі 1888,96 грн. є протиправним і підлягає скасуванню.

Щодо висновків Акта перевірки про порушення позивачем статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» у частині проведення розрахункових операцій без застосування РРО на суму 100745,32 грн. та у частині реалізації необілкованого товару, суд зазначає наступне.

Як вбачається з Акта перевірки, приводом для застосування до позивача штрафу на підставі пункту 1 статті 17 та пункту 1 статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» слугував висновок контролюючого органу про реалізацію позивачем товарів на загальну суму 100745,32 грн., без відображенням доходів від таких операцій у податковому обліку.

Беручи до уваги, що під час розгляду справи позивач спростував доводи контролюючого органу про здійснення ФОП ОСОБА_1 розрахунків за товари, що не обліковувались у встановленому законом порядку, контролюючий орган не мав правових підстав для застосування до позивача штрафних санкцій з підстав, визначених у пункті 1 статті 17 та пункті 1 статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

За таких обставин податкові повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019071303 та від 02.11.2018 №0019081303 є протиправними та підлягають скасуванню.

Щодо висновків Акта перевірки про порушення позивачем вимог підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 217.1 статті 217 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податкове зобов’язання з акцизного податку на 5535,72 грн., суд зазначає наступне.

Суб’єкти господарювання, які здійснюють роздрібну торгівлю підакцизними товарам, зобов’язані самостійно визначити акцизний податок виходячи з вартості реалізованих підакцизних товарів та подати контролюючому органу відповідну податкову декларацію.

Збільшуючи позивачеві податкові зобов’язання з акцизного податку контролюючий орган виходив з того, що позивачем не було відображено у податковій звітності реалізації підакцизних товарів на суму 100745,32 грн. Контролюючий орган також зазначив, що між показником загального оподатковуваного доходу за 2016 рік (793946,54 грн.) та обсягом реалізації підакцизної продукції, що вказана у податковій декларації з акцизного податку за 2016 рік (746650,37 грн.) існує розбіжність, що призвела до заниження обсягів реалізації підакцизних товарів на 9963,65 грн.

Під час розгляду справи висновки контролюючого орган про реалізацію позивачем не облікованих товарів на загальну суму 100745,32 грн. грн. не підтвердились, у зв’язку з чим контролюючий орган безпідставно збільшив базу оподаткування акцизним податком на 100745,32 грн. та визначив позивачеві відповідні податкові зобов’язання.

Суд також повністю відхиляє посилання контролюючого органу на наявність розбіжностей між податковими деклараціями з акцизного податку та податковою декларацією про майновий стан і доходи як на підставу для висновку про заниження позивачем бази оподаткування акцизним податком, позаяк об’єкт оподаткування, база оподаткування податком на доходи фізичних осіб та акцизним податком не є тотожними.

Акцизний податок визначається платником податків виходячи з обсягів реалізації підакцизних товарів у відповідному звітному (податковому) періоді. Для цілей оподаткування акцизним податком підакцизними товарами зокрема є: лікеро-горілчана продукція, пиво, тютюнові вироби, бензини моторні та інші нафтопродукти; скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне, біодизель та інші.

У свою чергу об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є позитивна різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручокою у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними із проведенням господарської діяльності такої фізичної особи-підприємця.

Оскільки загальний оподатковуваний дохід поряд з доходом від реалізації підакцизних товарів формується у тому числі за рахунок продажу інших товарів, надання послуг, які не є об’єктами оподаткування акцизним податком, розбіжність між задекларованими показниками загального оподатковуваного доходу та обсягами реалізації підакцизних товарів не може слугувати підставою для висновку про заниження останніх.

Під час перевірки контролюючий орган джерел походження доходів позивача, задекларованих у податковій звітності, не з’ясовував, у зв’язку з чим дійшов безпідставних висновків про заниження позивачем об’єкта оподаткування акцизним податком за 2016 рік на 9963,65 грн.

Отже, висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 217.1 статті 217 Податкового кодексу України є необґрунтованим.

За таких обставин податкове повідомлення-рішення від 02.11.2018 №0019081303 є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо висновків Акта перевірки про порушення позивачем вимог Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування», суд зазначає наступне.

Фізичні особи-підприємці є платниками єдиного внеску. Єдиний внесок нараховується на суму доходу (прибутку), отриманого від діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб.

Отже, базою нарахування єдиного внеску для позивача є сума чистого оподатковуваного доходу за рік, визначена відповідно до положень Податкового кодексу України.

В Акті перевірки контролюючий орган дійшов висновку про заниження позивачем ЄСВ на загальну суму 27727,28 грн. у зв’язку з заниженням позивачем чистого оподатковуваного доходу на 100745,32 грн.

З огляду на безпідставність висновків контролюючого органу про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2015-2017 роки на суму 100745,32 грн., висновки Акта перевірки про заниження позивачем ЄСВ є безпідставними.

За таких обставин вимога від 02.11.2018 №Ф0019021303 про сплату боргу (недоїмки) з ЄСВ у розмірі 27727,28 грн. та рішення від 02.11.2018 №0019051303 про застосування штрафних санкцій у розмірі 4292,77 грн. за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску є протиправними та підлягають скасуванню.

VII. Висновок суду

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв'язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню у повному обсязі.

VIIІ. Розподіл судових витрат

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб’єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб’єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Під час звернення до суду позивачем був сплачений судовий збір у розмірі 1620,02 грн., що підтверджується квитанцією від 22.02.2019 №5099 (а.с. 4).

Сплачений позивачем судовий збір підлягає відшкодуванню йому у повному обсязі за рахунок відповідача.

Доказів понесення позивачем інших витрат, пов’язаних з розглядом справи, матеріали справи не містять.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 143, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Київській області від 02.11.2018 №0019001303, №0019011303, №0019061303, №0019081303, №0019071303.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Київській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 02.11.2018 №0019051303.

Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Київській області про сплату боргу (недоїмки) від 02.11.2018 №Ф-0019021303.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1, місце проживання: 08200, АДРЕСА_1) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Київській області (ідентифікаційний код 39393260, місцезнаходження: 03680, м. Київ, вул. Народного Ополчення, 5а) судові витрати у розмірі 1620 (одна тисяча шістсот двадцять) грн. 02 коп.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано.

Апеляційна скарга на рішення суду подається через Київський окружний адміністративний суд до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Дата складення повного рішення суду 11.04.2019.

Суддя Леонтович А.М.