Рішення № 80100439, 26.02.2019, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 420/6534/18

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 лютого 2019 року Одеський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді – Завальнюка І.В.,

за участю секретаря – Салюк О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі в порядку загального позовного провадження справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду із вказаним позовом, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 07.12.2018 №№ 054201401, НОМЕР_1, НОМЕР_2.

В обґрунтування позовних вимог позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» (далі – ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес») зазначив, що відображені в акті перевірки від 16.11.2018 № 2503/15-32-14-01/359213 висновки щодо виявлених порушень, на підставі яких прийняті оскаржувані податкові повідомлення - рішення, містять відомості, факт існування яких не підтверджений належними засобами доказування та допустимими доказами, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені всупереч законодавству, що регулює спірні правовідносини. Так, за висновком податкового органу позивач не включив до складу рядку 1 Декларації «операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів» суми ПДВ від реалізації послуг з працевлаштування громадян України на роботу за кордоном на підставі зовнішньоекономічного контракту з додатковими угодами та додатками від 01.01.2011 № 01-11 про надання персоналу. Податковий орган вважає, що послуги, які надавались позивачем на адресу нерезидента MSC Shipmanagement Limited (Лімасол, Кіпр) на підставі зовнішньоекономічного контракту про надання персоналу від 01.01.2011 № 01-11 в періоді з 01.01.2015 по 01.01.2017 є «посередництвом у працевлаштуванні на роботу за кордоном» та не являються «послугами за надання персоналу». Відтак, оскільки даний вид послуг не включено до переліку послуг, визначених п.п. 186.2, 186.3 ст.186 ПК України, - місце постачання таких послуг визначається відповідно до п.186.4 ст.186 ПК України за місцем реєстрації постачальника таких послуг, дані послуги є об’єктом оподатковування ПДВ та оподатковуються у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків. Проте відповідачем надано невірну оцінку послугам з надання персоналу, які надавались позивачем нерезиденту, встановивши, що ці послуги підлягають оподатковування ПДВ в Україні за ставкою 20 відсотків. Так, послуги, які здійснює позивач є послугами з надання персоналу та посередницькими послугами, місцем постачання яких є місце реєстрації отримувача цих послуг. Зважаючи на неправомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся за судовим захистом із даним адміністративним позовом.

Ухвалою судді від 19.12.2018 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 14.01.2019 о 11:00 год.

Підготовче засідання, призначене на 14.01.2019 о 11:00 год., у зв’язку із технічним збоєм звукозаписувального технічного засобу «Камертон» відкладено на 22 січня 2019 о 10:30 год.

10.01.2019 до суду від ГУ ДФС в Одеській області надійшов відзив на позовну заяву, відповідно до якого відповідач позовні вимоги не визнав у повному обсязі, в задоволенні позову просив відмовити, зазначивши, що висновки акту перевірки від 16.11.2018 № 2503/15-32-14-01/359213 є обґрунтованими, позивачем надавалися нерезиденту послуги з працевлаштування фізичних осіб (моряків) за кордоном та ці послуги не включаються до переліку послуг, місцем постачання яких вважається місце реєстрації отримувача послуг, а тому, враховуючи місце постачання цих послуг за місцем реєстрації постачальника, такі операції резидента України – платника податку на додану вартість є об’єктом оподаткування цим податком із ставкою 20%. Таким чином, оскаржувані податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС в Одеській області є правомірними та скасуванню не підлягають.

21.01.2019 до суду від Товариства з обмеженою відповідальністю «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» надійшла відповідь на відзив.

Підготовче засідання, призначене на 22.01.2019 о 10:30 год., за клопотанням представника відповідача відкладено на 30.01.2019 о 10:30 год.

30.01.2019 до суду від ГУ ДФС в Одеській області надійшли заперечення на відповідь на відзив.

Підготовче засідання, призначене на 30.01.2019 о 10:30 год., за клопотанням представника позивача відкладено на 06.02.2019 о 10:00 год.

Ухвалою від 06.02.2019 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду на 13.02.2019 о 12:00 год.

Судове засідання, призначене на 13.02.2019 о 12:00 год., за клопотанням представника відповідача відкладено на 21.02.2019 о 10:00 год.

До суду з'явився представник позивача, який позовні вимоги із викладених вище підстав підтримав у повному обсязі та просив задовольнити позов.

Представник відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнав у повному, в задоволенні позову просив відмовити з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, зважаючи на правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та обґрунтованість і відповідність висновків за результатами перевірки фактичним обставинам. Вислухавши пояснення представників сторін та дослідивши матеріали справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість адміністративного позову та наявність підстав для його задоволення.

Судом встановлено, що на підставі направлень від 19.10.2018 №№ 9364/14-01, 9365/14-01, 9366/14-01, 9367/14-01, 9368/14-01, 9369/14-01, 9370/14-01, від 07.11.2018 № 3002/14-01 співробітниками ГУ ДФС в Одеській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес», за результатами якої складено акт від 16.11.2018 № 2503/15-32-14-01/359213.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес»:

п.180.1 ст.180, п.181.1 ст.181, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 21199772 грн.;

п.203.1 ст.203 ПК України, в результаті чого ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» не подано до податкового органу декларації з податку на додану вартість за періоди з лютого 2015 року по грудень 2017 року;

п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні при реалізації послуг з працевлаштування громадян України на роботу за кордоном на адресу нерезидента на загальну суму 21199722 грн.

Не погодившись із вищезазначеними висновками за результатами перевірки, ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» надало заперечення до ГУ ДФС в Одеській області, за результатами розгляду яких рішенням від 04.12.2018 № 17208/10/15-32-14-01-10 висновки акту перевірки від 16.11.2018 № 2503/15-32-14-01/359213 залишені без змін.

На підставі вищевказаного акту перевірки від 16.11.2018 № 2503/15-32-14-01/359213 ГУ ДФС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 07.12.2018 № 054201401, яким Товариству збільшено податкове зобов'язання по податку на додану вартість в розмірі 21199772 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в розмірі 5299943 грн.; № НОМЕР_1, яким застосовано штраф в розмірі 50% від суми 8851901 грн. (на яку не складені податкові накладні) в сумі 4425951 грн.; НОМЕР_2, яким застосовано штраф в розмірі 5780 грн. згідно з п.203.1 ст.203 ПК України.

Оцінивши належність, допустимість, достовірність наданих сторонами доказів, а також достатність та взаємний зв'язок у їх сукупності, суд вважає зазначені податкові повідомлення-рішення необґрунтованими, а позовні вимоги підлягаючими задоволенню у зв’язку з наступним.

Судом встановлено, що ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» здійснює свою господарську діяльність на підставі ліцензії Міністерства праці та соціальної політики України Серії АЕ № 272351 від 04.12.2013 та відповідно до Закону України «Про ліцензування видів господарської діяльності», Закону України «Про зайнятість населення», Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 16 грудня 2015 р. № 1060 (далі - Ліцензійні умови).

Протягом періоду з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, на підставі угоди про надання персоналу № 01-11 від 01.01.2011, укладеної з MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED (Лімасол, Кіпр), позивач - ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» надавав нерезиденту послуги з надання персоналу, зокрема підбір в Україні кваліфікованих українських моряків та направлення їх для праці на суднах компанії-нерезидента, залежно від потреби в якості плавскладу. Додатком до даної угоди є зразок узгодженого індивідуального трудового контракту, який у випадку працевлаштування за кордоном укладався між моряками та компанією-нерезидентом (отримувач послуг).

Підбор персоналу здійснювався позивачем за відповідними заявками до персоналу на конкретні іноземні судна за затвердженим складом екіпажу.

Позивач здійснював підбір персоналу за міжнародними вимогами та критеріями до кваліфікації та підготовки моряків офіцерського та рядового складу, сертифікації держави прапору та за оціночними критеріями компанії-нерезидента - замовника цих послуг.

Відбір та перевірка кандидатів здійснювалися шляхом проведення співбесіди, тестування, перевірки необхідних документів, які дають право на працевлаштування на судна іноземного роботодавця.

Відповідність позивача міжнародним вимогам на здійснення діяльності з надання персоналу підтверджується сертифікатами якості міжнародної незалежної компанії Бюро Верітас, яка є світовим лідером з надання послуг тестування, інспекції та сертифікації, зокрема: Сертифікат якості № ISO 9001:2015 «Набір та надання працівників морського транспорту»; Сертифікат якості №ODSO/EKK/20160630090653, виданий 29 червня 2016 року «Проведення співбесід з кандидатами системі управління якістю офісів для підготовки моряків».

Відповідно до угоди про надання персоналу, позивач за відповідними заявками та інструкціями здійснював підбір персоналу, який направляв у розпорядження замовника-нерезидента для роботи на іноземних суднах.

У рамках угоди про надання персоналу позивач на безоплатній основі укладав з персоналом (фізичні особи - моряки), який відповідав вимогам іноземного партнера, договори про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні на роботу за кордон. А у подальшому наданий персонал укладав трудові контракти з особою, у розпорядження якої вони були направлені.

Зі змісту акту перевірки від 16.11.2018 № 2503/15-32-14-01/359213 вбачається, що згідно наданої до перевірки ліцензії від 04.12.2013 серії АБ виданої Державним центром зайнятості, встановлено, що видом діяльності ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» являлось «посередництво у працевлаштуванні на роботу за кордоном».

Між ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» та MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED, Кіпр укладались договори та акти виконаних робіт, предметом яких була не праця (виконання певних дій) фізичних осіб (персоналу), а факт їх працевлаштування.

На підставі викладеного перевіряючі дійшли висновку про те, що надані ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» послуги в періоді 01.01.2015-31.12.2017 були «посередництвом у працевлаштуванні на роботу за кордоном», а не «послугами з наданням персоналу». При цьому ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» в зазначеному періоді не реєструвалося як платник податку на додану вартість, не подавало податковому органу відповідні податкові декларації, не відносило відповідні послуги до складу податкових зобов’язань. Однак даний вид послуг не включено до переліку послуг, визначених пунктами 186.2 та 186.3 ст.186 ПК України, а тому місце постачання таких послуг визначається відповідно до п.186.4 ст.186 ПК України за місцем реєстрації постачальника таких послуг.

З огляду на матеріали справи, за результатами виконання угоди з надання персоналу у період з 01.01.2015 по 31.12.2017 роки, сторонами угоди складалися акти прийняття наданих послуг на загальну суму 21 578 195 грн., зокрема: за січень 2015 року дата акту 31.01.2015 року № 1-2015; за лютий 2015 року дата акту 28.02.2015 № 2-2015; за березень 2015 року дата акту 31.03.2015 року № 3-2015; за квітень 2015 року дата акту 30.04.2015 року №4-2015; за травень 2015 року дата акту 31.05.2015 № 5-2015; за червень 2015 року дата акту 30.06.2016 року № 6-2015; за липень 2015 року дата акту 31.07.2015 року № 7-2015; за серпень 2015 року дата акту 31.08.2015 року № 8-2015; за вересень 2015 року дата акту 30.09.2015 року № 9-2015; за жовтень 2015 року дата акту 31.10.2015 року № 10-2015; за листопад 2015 року дата акту 30.11.2015 року № 11-2015; за грудень 2015 року дата акту 31.12.2015 року № 12-2015; за січень 2016 року дата акту 31.01.2016 року № 1-2016; за лютий 2016 року дата акту 29.02.2016 року № 2-2016; за березень 2016 року дата акту 31.03.2016 року № 3-2016; за квітень 2016 року дата акту 30.04.2016 року № 4-2016; за травень 2016 року дата акту 31.05.2016 року № 5-2016; за червень 2016 року дата акту 30.06.2016 року № 6-2016; за липень 2016 року дата акту 31.07.2016 року № 7-2016; за серпень 2016 року дата акту 31.08.2016 року № 8-2016; за вересень 2016 року дата акту 30.09.2016 року № 9-2016; за жовтень 2016 року дата акту 31.10.2016 року № 10-2016; за листопад 2016 року дата акту 30.11.2016 року № 11-2016; за грудень 2016 року дата акту 31.12.2016 року № 12.2016; за січень 2017 року дата акту 31.01.2017 року № 1-2017; за лютий 2017 року дата акту 28.02.2017 року № 2-2017; за березень 2017 року дата акту 31.03.2017 року № 3-2017; за квітень 2017 року дата акту 30.04.2017 року № 4-2017; за травень 2017 року дата акту 31.05.2017 року № 5-2017; за червень 2017 року дата акту 30.06.2017 року № 6-2017; за липень 2017 року дата акту 31.07.2017 року № 7-2017; за серпень 2017 року дата акту 31.08.2017 року № 8-2017; за вересень 2017 року дата акту 30.09.2017 року № 9-2017; за жовтень 2017 року дата акту 31.10.2017 року № 10-2017; за листопад 2017 року дата акту року № 11-2017; за грудень 2017 року дата акту 31.12.2017 № 12-2017, на загальну суму 21578195 грн.

Також сторонами угоди складались первинні документи (щорічні звіти) за вказаний період, які містять інформацію про те, що фізичні особи, які направлялись позивачем на адресу суб’єкта господарювання (нерезидента), дійсно працювали у компанії MSC Shipmanagement LTD; період їх праці; посада з якої вбачається види та обсяги робіт; назва суден; дата прибуття на судно та термін дії контракту.

Однак за висновками перевіряючих, послуги, які надавались ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» на адресу MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED, Кіпр в період з 01.01.2015 по 31.12.2017 є «Посередництвом у працевлаштуванні на роботу за кордоном» та не являються «Послугами з надання персоналу», з огляду на наступне:

між ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» та MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED, Кіпр укладались договори та акти виконаних робіт, предметом яких було не праця (виконання певних дій) фізичних осіб (персоналу), а факт їх працевлаштування;

згідно договорів та актів виконаних робіт встановлено, що ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» отримувались щомісячні разові грошові кошти у вигляді плати за свої послуги, які не залежали від періоду впродовж якого працювали фізичні особи у нерезидента, а залежали тільки від факту їх працевлаштування;

між ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» та MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED, Кіпр не укладались первинні документи (акти виконаних робіт чи наданих послуг), які б містили інформацію про те, який саме персонал направлявся для надання послуг нерезиденту, прізвища, імена, посади, вид робіт чи наданих послуг, інше;

на момент складання актів наданих послуг фізичні особи моряки не були персоналом (працівниками) ані ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» ані MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED, Кіпр;

фізичні особи - моряки, які направлялись на адресу нерезидента не являлись персоналом ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» та не отримували будь-яку оплату за свою працю.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України об’єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платника податків з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата послуг, що підлягають постачанню або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із п. п. «г», «є» п. 186.3, 186.4 ст. 186 Податкового кодексу України місцем надання послуг є місце реєстрації постачальник крім операцій зазначених, зокрема, у п. 186.3 цієї статті.

Місцем постачання послуг з надання персоналу, у тому числі якщо персонал працює за місцем здійснення діяльності покупця, а також надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті, є місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб‘єкт господарювання або – у разі відсутності такого місця – місце постійного чи переважного його проживання.

Таким чином, з аналізу зазначених положень законодавства вбачається, що операції платника податків з постачання послуг, місце постачання яких розташоване за межами митної території України не є об’єктом оподаткування податком на додану вартість та до таких послуг можуть відносяться, зокрема, послуги з надання персоналу та посередницькі послуги.

Відповідач вважає, що послуги, надані позивачем компанії-нерезиденту, не є послугами «надання персоналу», а тому ці операції мають включатися до Декларації з податку на додану вартість як операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою.

Податковий орган розцінює послуги, які надавав позивач компанії-нерезиденту, як посередницькі послуги з працевлаштування фізичних осіб (моряків) на роботу за кордоном, які не є тотожними послугам з надання персоналу, тобто, послугам, які передбачають, що підприємство, яке надало такі послуги не розриває трудових відносин зі своїм персоналом, а тільки тимчасово відряджає його на нове підприємство, що свідчить про те, що між позивачем та персоналом, в даному випадку, мають бути укладені трудові відносини.

Суд не погоджується з таким тлумаченням відповідачем норм законодавства, з огляду на наступне.

Відповідно до пп.14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, послуга з надання персоналу - господарська або цивільно-правова угода, відповідно до якої особа, що надає послугу (резидент або нерезидент), направляє у розпорядження іншої особи (резидента або нерезидента) одну або декількох фізичних осіб для виконання визначених цією угодою функцій. Угода про надання персоналу може передбачати укладання зазначеними фізичними особами трудової угоди або трудового контракту із особою, у розпорядження якої вони направлені. Інші умови надання персоналу (у тому числі винагорода особи, що надає послугу) визначаються угодою сторін.

Надані позивачем послуги компанії-нерезиденту відповідають всім критеріям, які визначені для послуги з надання персоналу, оскільки між позивачем і компанією-нерезидентом укладені угоди, які передбачають направлення позивачем у розпорядження компаній-нерезидентів фізичних осіб для виконання визначених угодою функцій, з компаніями-нерезидентами моряками укладені трудові контракти, зразки яких є додатками до угод між позивачем та компаніями-нерезидентами та всі інші умови, в тому числі винагорода позивача визначені додатками до угод.

При цьому, із змісту пп.14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України не вбачається, що фізичні особи, які направляються позивачем у розпорядження компаній-нерезидентів мають бути працівниками позивача та перебувати у трудових відносинах з позивачем на підставі трудових договорів, а в даному випадку, між позивачем та моряками укладалися цивільно-правові договори про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, які містяться в матеріалах справи.

Перелік вимог, яким повинні відповідати послуги з надання персоналу є вичерпним та не підлягає розширеному тлумаченню, а податковий орган тлумачить цю норму без будь-яких посилань на законодавство України.

Відповідно до ч. 2 ст. 36 Закону України «Про зайнятість населення» до послуг з посередництва у працевлаштуванні належать пошук роботи та сприяння у працевлаштуванні особи, добір працівників відповідно до замовлень роботодавців (у тому числі іноземних) у межах укладених з роботодавцями договорів (контрактів).

Згідно з ч.ч. 1, 2, 3 ст. 38 Закону України «Про зайнятість населення» діяльність суб'єктів господарювання, які надають послуги з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, підлягає ліцензуванню і регулюється законами України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», «Про зовнішньоекономічну діяльність», цим Законом та іншими законодавчими актами України.

Послуги з посередництва у працевлаштуванні на роботу за кордоном надаються відповідно до заявок іноземного роботодавця (його контрагента) щодо вільних робочих місць (вакансій) і лише в межах укладених іноземними суб'єктами господарювання зовнішньоекономічних договорів (контрактів) про надання посередницьких послуг у сфері працевлаштування з метою сприяння підписанню трудового договору (контракту найму). Обов'язковим додатком до зовнішньоекономічного договору (контракту) про надання посередницьких послуг у сфері працевлаштування за кордоном є проект трудового договору, завірений іноземним роботодавцем.

Надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном здійснюється після укладення договору про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном між особою та суб'єктом господарювання. Суб'єкт господарювання, який надає послуги з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, не має права отримувати від осіб, яким надані такі послуги, плату до підписання акта виконаних робіт.

При цьому положення ст. 39 Закону України «Про зайнятість населення», які передбачають діяльність суб’єктів господарювання, які наймають працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця не можуть бути застосовані до спірних правовідносин, оскільки вони стосуються тільки виконання робіт в Україні, а не за її межами, однак положення пп.14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України дають можливість для надання послуг з надання персоналу за межами України.

Позивач здійснює свою господарську діяльність на підставі ліцензії Міністерства праці та соціальної політики України Серії АЕ № 272351 від 04.12.2013 на посередництво у працевлаштуванні на роботу за кордоном, основним видом економічної діяльності позивача є код КВЕД 78.10 «Діяльність агентств з працевлаштування», який відповідно до національного класифікатора України ДК 009:2010 включає пошук персоналу.

В періоді, що перевірявся, ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» не реєструвалося як платник податку на додану вартість, не подавало до податкового органу відповідні декларації та не відносило вищевказані послуги до складу податкових зобов’язань.

Відповідно до Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 16 грудня 2015 року № 1060, ліцензіат зобов’язаний, зокрема, провадити господарську діяльність з посередництва у працевлаштуванні за кордоном у межах укладеного між ліцензіатом та іноземним суб’єктом господарювання зовнішньоекономічного договору (контракту) про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, який повинен відповідати вимогам законодавства, та за наявності укладеного між ліцензіатом і клієнтом письмового договору про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном.

Підсумовуючи викладене, суд приходить до висновку, що ліцензійна діяльність позивача з посередництва у працевлаштуванні за кордоном та його вид діяльність за КВЕД 78.10, який включає, в тому числі, пошук персоналу, цілком відповідає визначеному виду діяльності у пп.14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, тобто, послуги з надання персоналу, які є тотожними послугам з посередництва у працевлаштуванні за кордоном за всіма критеріями, мають однаковий зміст та ознаки.

На користь такого висновку свідчить відповідність коду КВЕД-2005, підклас 74.50.0 «Підбір та забезпечення персоналом», який включав пошук персоналу та діяв в момент набуття чинності Податковим кодексом України коду 78.10 за КВЕД-2010 «Діяльність агентств працевлаштування», який включає пошук, підбір та влаштування персоналу.

Згідно з Державним класифікатором продукції та послуг ДК 016-2010, послуги крюінгових компаній, які здійснює позивач, відносяться до коду 78.30.14.-00.00, тобто послуг щодо забезпечення персоналом для роботи у сфері транспорту та згідно із Класифікатором зовнішньоекономічних послуг вид послуг, який надає позивач, відповідає коду 10.08.01 «Послуги з працевлаштування, підбору та направлення на роботу персоналу».

Крім того, висновки про те, що послуги які надавались позивачем нерезиденту - не є об’єктом оподаткування ПДВ, підтверджені висновком №126/82-е від 31.07.2017 науково-правової експертизи, виготовленій Радою науково-правових експертиз при Інституті держави та права ім. Корецького НАН України.

Також у період проведення перевірки, листом від 08.11.2018 № вих.525 позивачем на запит відповідача від 30.10.2018 було надано завірені копії всіх первинних документів, що мали відношення до справи, у загальній кількості 19353 арк.; листом від 09.11.2018 № вих.534 позивачем на запит відповідача від 08.11.2018 додатково наданні первинні документи за період з 01.01.2015-31.12.2017 роки, які містять інформацію про те, що фізичні особи, які направлялись TOB «EM ЕС СІ КРЮІНГ СЕРВІСЕС» на адресу суб’єкта господарювання (нерезидента), дійсно працювали у компанії MSC Shipmanagement LTD; період їх праці; посада з якої вбачається види та обсяги робіт; назва суден; дата прибуття на судно та термін дії контракту та інші документи, які позивач використовує у господарській діяльності.

Поряд із тим, правомірність дій ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» щодо визнання підприємством послуг такими, що не є об’єктом оподаткування ПДВ, була також підтверджена висновками податкового органу під час планової виїзної перевірки за період 2008-2011 рр., оформленої актом перевірки № 1904/23- 02/35928969 від 27 липня 2011 р. Так, під час цієї перевірки податковим органом досліджувалися фінансово-господарські відносини у рамках Угоди про надання персоналу №01-11 від 01.01.2011 року укладеної з MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED (Лімасол, Кіпр) - тобто, тієї самої угоди, на підставі якої податковий орган зробив протилежні висновки під час проведення контрольного заходу у 2018 році.

При цьому, впродовж 2011 - 2017 рр. не змінювалося визначення «послуг з надання персоналу» у пп. 14.1.183 п.14.1 статті 14 ПК України, а також правила визначення місця постачання таких послуг відповідно до п.186.3 ст.186 ПК України. Так само, у цей період залишалася незмінною суть послуг, які надавались ТОВ «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» іноземному партнеру - MSC SHIPMANAGEMENT LIMITED (Лімасол, Кіпр) на підставі цієї ж самої угоди з надання персоналу №01-11 від 01.01.2011, яка була предметом перевірки.

В судовому засіданні представник відповідача не зміг пояснити такий різноманітний підхід контролюючого органу та полярність тлумачення одного й того ж самого законодавства за ідентичних обставин.

Отже суд констатує безсистемний, вибірковий та непослідовний підхід податкового органу при наданні оцінки спірним правовідносинам та зауважує, що державним органом не дотримано своїх власних процедур, про недопустимість чого неодноразово зазначав ЄСПЛ (наприклад в рішенні "Лелас проти Хорватії", п. 74).

Так, практикою ЄСПЛ сформовано підхід щодо розуміння правової визначеності як засадничої складової принципу верховенства права. Зокрема, у Рішенні ЄСПЛ від 28 листопада 1999 року у справі «Брумареску проти Румунії» зазначено, що принцип правової визначеності є складовою верховенства права (пункт 61). Також у Рішенні від 13 грудня 2001 року в справі «Церква Бессарабської Митрополії проти Молдови» ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

Розумними очікуваннями особи вважаються легітимні (або законні) і виправдані очікування набути майно або майнове право, які в практиці ЄСПЛ дістають правову охорону як майно. Поняття «законні очікування» (legitimate expectations) слід розглядати як елементи верховенства права та «юридичної визначеності» (legal certainty). Практика Суду ЄС і ЄСПЛ розглядає законні очікування як елемент правової визначеності в умовах відсутності єдиної теорії легітимних (законних) очікувань, придатних для всіх національних правопорядків.

Така дія названого принципу пов'язана із іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушення зобов'язань для запобігання відповідальності.

Відповідні положення про податкові штрафи передбачають певні засоби захисту, які ґрунтуються на суб'єктивних ознаках, що вимагає від суду враховувати нюанси і не бути занадто рестриктивним в оцінці кожної конкретної справи щодо наявності в ній підстав для скасування податкового штрафу чи звільнення від його сплати.

В той же час, податковим органом під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності, не доведено правомірності власних висновків, які кардинально відрізняються від результатів попередньої перевірки позивача та прямо їм суперечать.

Таким чином, вищерозглянуті висновки відповідача в акті перевірки ґрунтуються на хибному тлумаченні законодавства та не підтверджені жодними документами та доказами з боку відповідача. Натомість, позивачем документально підтверджено правомірність формування податкової звітності по господарським операціям з нерезидентом, правильність визначення місця постачання послуг (за територією України), вид та сутність надання послуг з надання персоналу нерезиденту, у зв’язку із чим суд дійшов висновку про неправомірність спірних податкових повідомлень-рішень.

Статтею 19 Конституції України передбачено, що правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.1 та ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Зважаючи на встановлені у справі обставини та з огляду на приписи норм чинного законодавства, які регулюють спірні правовідносини, суд дійшов висновку про обґрунтованість заявлених позовних вимог.

Судові витрати розподілити за правилами ст.139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 139, 242-246 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» (65088, м. Одеса, вул. Люстдорфська дорога, 92-В; код ЄДРПОУ 35928969) до Головного управління ДФС в Одеській області (65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5; код ЄДРПОУ 39398646) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 07.12.2018 №№ 054201401, НОМЕР_1, НОМЕР_2.

Стягнути з бюджетних асигнувань Головного управління ДФС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Ем Ес Сі Крюінг Сервісес» судові витрати у розмірі 463971,70 грн. (чотириста шістдесят три тисячі дев’ятсот сімдесят одну грн. 70 коп.).

Рішення суду набирає законної сили в порядку, передбаченому ст.255 КАС України.

Рішення може бути оскаржене до П’ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги через суд першої інстанції протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Повний текст рішення складено 26.02.2019.

Суддя І.В. Завальнюк