Рішення № 79608928, 23.01.2019, Черкаський окружний адміністративний суд

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 січня 2019 року справа № 2340/3961/18

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Гаврилюка В.О.,

секретар судового засідання - Попельнуха Ю.І.,

за участю представників:

позивача - Левицького В.А.,

відповідача - Каландирця А.В.,

розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Піщальники" до Головного управління ДФС в Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Піщальники" (далі - товариство, позивач) подало позов до Головного управління ДФС в Черкаській області (далі - Головне управління, відповідач), в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 06.07.2018 № 0085171304, № 0006651401.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення прийняті на підставі висновків акту про результати документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2018 по 31.03.2018 з якими позивач не погоджується, вважає їх необґрунтованими.

Позивач зазначає, що товариством, як податковим агентом, було нараховано податок з доходів фізичних осіб та військовий збір разом з нарахуванням дивідендів, у відповідності до вимог пп. 170.5.4 п. 170.5 ст. 170 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та сплачено податки у відповідності до вимог ст. 168 ПК України.

Також позивач наголошує, що СТОВ "Піщальники" при визначені податкового кредиту за серпень 2015 року діяв у відповідності до вимог чинного законодавства.

Позивач вважає, що ним не було порушено п. 199.1, п. 199.3 ст. 199 Податкового кодексу України та не занижено податкового зобов'язання по деклараціях з ПДВ по розрахунках з бюджетом за вересень-грудень 2015 року, оскільки бензин марки А-92 та А-95 придбаний вже після остаточної реалізації ріпаку - операції звільнені від оподаткування, а тому даний товар не використовувався та не міг використовуватися у неоподаткованих операціях.

03 жовтня 2018 року ухвалою судді Черкаського окружного адміністративного суду позовну заяву сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Піщальники" залишено без руху та встановлено позивачеві строк, протягом якого можуть бути усунуті вказані у даній ухвалі недоліки.

18 жовтня 2018 року позивач подав до суду заяву про усунення недоліків позовної заяви з додатками.

23 жовтня 2018 року ухвалою судді Черкаського окружного адміністративного суду прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі, вирішено здійснювати розгляд адміністративної справи за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання у справі на 13 листопада 2018 року.

12 листопада 2018 року представник відповідача подав до суду клопотання про відкладення розгляду справи.

13 листопада 2018 року до суду надійшов письмовий відзив на адміністративний позов, в якому відповідач просив в задоволенні позову відмовити повністю, зазначивши при цьому, що відповідачем проведено документальну планову виїзну перевірку СТОВ "Піщальники" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2015 по 31.03.2018, за результатами якої складено акт від 12.06.2018 № 237/23-00-14-0107/32015882. Перевіркою встановлено порушення СТОВ "Піщальники", зокрема, вимог п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість та податок з доходів фізичних осіб і військовий збір.

Відповідач стверджує, що позивач за наслідками звітного періоду серпня 2015 року сформував зведену податкову накладну, суми ПДВ по якій на порушення п. 198.5 ст. 198 ПК України відніс до загальної суми податкових зобов'язань серпня 2015 року по податковій декларації з ПДВ за спеціальним режимом оподаткування, що призвело до неправильного податкового обліку і, як наслідок, до заниження сум ПДВ.

Крім того, позивач невірно визначив розрахунок частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях за 2015 рік, що також призвело до заниження сум ПДВ.

Також, відповідач зазначив, що перевіркою питань щодо повноти сплати (перерахування) та дотримання встановлених строків сплати (перерахування) до бюджету податку на доходи фізичних осіб у перевіряємому періоді встановлено, що СТОВ "Піщальники" на порушення вимог пп.170.5.4 п.170.5 ст.170,пп.176.2 "а" п. 176.2 ст.176 Податкового кодексу України не своєчасно сплачено податок на доходи фізичних осіб із нарахованих та виплачених дивідендів за грудень 2017 року в сумі 123284,74 грн. за результатами розгляду матеріалів перевірки ГУ ДФС у Черкаській області сформоване та вручене СТОВ "Піщальники" податкове повідомлення-рішення від 06.07.2018 № 0085171304 про призначення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб за штрафною санкцією у розмірі 30821,18 грн і пенею 391,80 грн.

13 листопада 2018 року усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду, занесеною до протоколу судового засідання, оголошено перерву у підготовчому засіданні до 26.11.2018.

19 листопада 2018 року представник позивача подав до суду клопотання про долучення до матеріалів справи доказів.

26 листопада 2018 року усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду, занесеною до протоколу судового засідання, оголошено перерву у підготовчому засіданні до 10.12.2018.

03 грудня 2018 року представник позивача подав до суду клопотання про долучення до матеріалів справи доказів.

10 грудня 2018 року представник позивача подав до суду пояснення щодо оподаткованих та неоподаткованих операцій, представник відповідача - додаткові пояснення та клопотання про відкладення розгляду справи та залучення до участі у справі уповноважену особу - ревізора інспектора в якості представника відповідача.

10 грудня 2018 року усними ухвалами Черкаського окружного адміністративного суду, занесеними до протоколу судового засідання, відмовлено в задоволенні клопотання представника відповідача про залучення до участі у справі уповноважену особу - ревізора інспектора в якості представника відповідача та оголошено перерву у підготовчому засіданні до 20.12.2018.

20 грудня 2018 року представник відповідача подав до суду супровідним листом додаткові письмові докази по справі на 15 аркушах.

20 грудня 2018 року усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду, занесеною до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 28.12.2018.

28 грудня 2018 року усною ухвалою Черкаського окружного адміністративного суду, занесеною до протоколу судового засідання, оголошено перерву у судовому засіданні до 23.01.2019.

Представник позивача у судовому засіданні адміністративний позов підтримав в повному обсязі та просив його задовольнити, а представник відповідача проти позову заперечив та просив в його задоволенні відмовити повністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, повно, всебічно, об'єктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку, суд дійшов до такого висновку.

Суд встановив, що Головним управлінням ДФС у Черкаській області відповідно до наказу № 864 від 04.05.2018 та направлень на перевірку від 21.05.2018 № 872/23-00-14-0106, № 873/23-00-14-0106, від 24.05.2018 № 895/23-00-14-0508, від 10.05.2018 № 821/23-00-13-0409, згідно з пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст.75, ст. 77, ст. 82 ПК України та відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2018 рік, була проведена документальна планова виїзна перевірка СТОВ "Піщальники" (код за ЄДРПОУ 32015882) з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2015 по 31.03.2018.

Перевіркою встановлені порушення СТОВ "Піщальники", зокрема, вимог п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст. 199 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 75246,00 грн, в тому числі за серпень 2015 року на суму 61607,00 грн, вересень 2015 року на суму 7083,00 грн, жовтень 2015 року на суму 2817,00 грн, листопада 2015 року на суму 3198,00 грн, грудень 2015 року на суму 541,00 грн та вимог пп. 170.5.4 п. 170.5 ст. 170, пп. 176.2 "а" п.176.2 ст.176 ПК України в результаті чого несвоєчасно сплачено податок на доходи фізичних осіб із нарахованих дивідендів за грудень 2017 року.

За результатами документальної планової виїзної перевірки складений акт № 237/23-00-14-0107/32015882 від 12 червня 2018 року.

06 липня 2018 року контролюючим органом згідно пп. 54.3.5 п. 54.3 ст. 54 та п. 127.1 ст. 127 ПК України та на підставі акту перевірки № 237/23-00-14-0107/32015882 від 12 червня 2018 року прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0085171304, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб 31212,98 грн, у тому числі за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 30821,18 грн та сумою пені відповідно до пункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України - 391,80 грн;

- № 0006651401, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 94358,00 грн, сума грошового зобов'язання за податковими зобов'язаннями - 75246,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями - 18812,00 грн.

18 липня 2018 року СТОВ "Піщальники" подало скаргу на вказані податкові повідомлення-рішення до Державної фіскальної служби України.

Рішенням ДФС України № 29315/6/99-99-11-01-01-25 від 12 вересня 2018 року податкові повідомлення-рішення № 0006651401 та № 0085171304 від 06.07.2018 року залишені без змін.

СТОВ "Піщальники" не погоджується з законністю та обґрунтованістю податкових повідомлень - рішень, які були залишені без змін, під час досудового урегулювання спору та просить їх скасувати.

Вирішуючи спір по суті суд зазначає, що відповідно до підпункту 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (в редакції, чинній станом на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Щодо протиправності податкового повідомлення - рішення від 06 липня 2018 року № 0085171304 за платежем "податок на доходи фізичних осіб", суд зазначає наступне.

Підпунктом 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, у тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв'язку з розподілом чистого прибутку (його частини).

Відповідно до пункту 31.1 статті 31 ПК України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов'язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.

Момент виникнення податкового обов'язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Згідно із пунктом 54.2 статті 54 Податкового кодексу України грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Відповідно до підпункту 167.5.4 пункту 167.5 статті 167 ПК України ставки податку на пасивні доходи до бази оподаткування встановлюються у таких розмірах: у половинному розмірі ставки, встановленої у пункті 167.1 цієї статті - для доходів у вигляді дивідендів по акціях та/або інвестиційних сертифікатах, корпоративних правах, нарахованих нерезидентами, інститутами спільного інвестування та суб'єктами господарювання, які не є платниками податку на прибуток.

Пунктом 168.1 статті 168 Податкового кодексу України передбачено, що оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом.

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Якщо згідно з нормами цього розділу окремі види оподатковуваних доходів (прибутків) не підлягають оподаткуванню під час їх нарахування чи виплати, але не є звільненими від оподаткування, платник податку зобов'язаний самостійно включити суму таких доходів до загального річного оподатковуваного доходу податку та подати річну декларацію з цього податку.

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Для цілей цього розділу та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном "граничний термін сплати до бюджету податку" розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом.

Відповідно до підпункту "а" пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Таким чином, відповідно до статті 168 Податкового кодексу України, існує наступний порядок сплати ПДФО: податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати дивідендів єдиним платіжним документом; якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені ПК України для місячного податкового періоду.

Пункт 170.5 статті 170 ПК України визначає правила оподаткування дивідендів.

Податковим агентом платника податку під час нарахування на його користь дивідендів, крім випадків, зазначених у підпункті 165.1.18 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу, є емітент корпоративних прав або за його дорученням інша особа, яка здійснює таке нарахування.

Будь-який резидент, який нараховує дивіденди, включаючи того, який сплачує податок на прибуток підприємств у спосіб, відмінний від загального (є суб'єктом спрощеної системи оподаткування), або звільнений від сплати такого податку з будь-яких підстав, є податковим агентом під час нарахування дивідендів.

Дивіденди, нараховані платникові податку за акціями або іншими корпоративними правами, що мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка перевищує суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку згідно з підпунктом 153.3.7 пункту 153.3 статті 153 цього Кодексу, для цілей оподаткування прирівнюються до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням.

Доходи, зазначені в цьому пункті, остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеною підпунктами 167.5.1 та 167.5.2 пункту 167.5 статті 167 цього Кодексу.

Отже, особливості нарахування податків з дивідендів встановлені у пункті 170.5 статті 170 Податкового кодексу України, а особливості сплати ПДФО до бюджету встановлено в статтею 168 Податкового кодексу України.

Як свідчать матеріали справи, протоколом загальних зборів учасників СТОВ "Піщальники" № 2 від 11 грудня 2017 року було розподілено частину чистого прибутку товариства у розмірі 4151001,25 грн, отриманого за результатами фінансово-господарської діяльності товариства за період з 01.12.2014 року 21.12.2015 року між учасниками товариства пропорційно розмірам їх часток в статутному капіталі.

Зокрема, прийнято рішення сплатити частку прибутку товариства у вигляді дивідендів у розмірі 1369830,41 грн, що після покриття матеріальних та прирівняних до них витрат, сплати відсотків по кредитах банків та облігаціях, а також сплати передбачених чинним законодавством податків та інших обов'язкових платежів до бюджету становить 1225998,21 грн на користь ОСОБА_3, який є учасником товариства і володіє часткою, що становить 33% статутного капіталу товариства.

11 грудня 2017 року в бухгалтерській базі було нараховано дивіденди у сумі 1225998,00 грн, ПДФО у сумі 123284,74 грн та військовий збір у сумі 20547,46 грн на підставі відповідного рішення вищого органу управління.

18 грудня 2017 року було сплачено ПДФО у сумі 123284,74 грн, відповідно до платіжного доручення № 667 та військовий збір у сумі 20547,46 грн, відповідно до платіжного доручення № 669.

18 грудня 2017 року дивіденди у розмірі 1225998,00 грн було виплачено ОСОБА_3, відповідно до платіжного доручення № 665, під час сплати ПДФО та ВЗ.

На думку суду, порушень пп. 170.5.4 п. 170.5 ст. 170, пп. 176.2 "а" п. 176.2 ст. 176 ПК України щодо строків сплати (перерахування) до бюджету ПДФО, утриманого з нарахованих дивідендів не було.

Так, відповідно до підпункту 170.5.4 пункту 170.5 статті 170 ПК України доходи, зазначені в цьому пункті, остаточно оподатковуються податковим агентом під час їх нарахування платнику податку за ставкою, визначеною пп. 167.5.1 та пп. 167.5.2 п. 167.5 ст. 167 цього Кодексу.

В акті перевірки відповідачем зазначено, що товариством, як податковим агентом, порушені норми пп. 170.5.4 п. 170.5 ст. 170 та пп. 176.2 "а" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України , що призвело до порушення граничних термінів сплати податку на доходи фізичних осіб із нарахованих дивідендів за грудень 2017 року в сумі 123284,74 грн.

СТОВ "Піщальники", як податковим агентом, було нараховано ПДФО та ВЗ разом з нарахуванням дивідендів, у відповідності до вимог пп. 170.5.4. п. 170.5 ст. 170 Податкового кодексу України та сплачено податки у відповідності до вимог статті 168 Податкового кодексу України, тобто без порушення встановленого строку перерахування податку до бюджету.

Суд зазначає, що положення статті 126 ПК України щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобов'язання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

СТОВ "Піщальники" було своєчасно перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб, утриманий з нарахованих доходів у вигляді дивідендів, виплачених ОСОБА_3, а тому податкове повідомлення-рішення № 0085171304 від 06.07.2018 є протиправним.

Щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 06 липня 2018 року № 0006651401 за платежем "податок на додану вартість", суд зазначає наступне.

Пунктом 189.1 статті 189 ПК України (у редакції чинній з 01.07.2015) у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до статті 198 ПК України (у редакції чинній з 01.07.2015) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов'язаннями згідно з пунктом 187.8 статті 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, відповідні податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання починають використовуватися: в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу); в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу); в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов'язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Згідно із статтею 199 Податкового кодексу України (у редакції чинній з 01.07.2015) у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти і зареєструвати відповідні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних на частку сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року.

Платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції.

Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях подається до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції.

Платник податку за підсумками календарного року здійснює перерахунок частки використання товарів/послуг та необоротних активів в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних операцій. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, перерахунок частки здійснюється виходячи з фактичних обсягів оподатковуваних та неоподатковуваних операцій, проведених з початку поточного року до дати зняття з обліку.

Перерахунок частки використання необоротних активів в оподатковуваних операціях здійснюється за підсумками одного, двох і трьох календарних років, що настають за роком, в якому вони почали використовуватися (введені в експлуатацію).

Частка використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2 - 199.4 статті 199 цього Кодексу, застосовується для проведення коригування сум податку, які відносяться до податкового кредиту за операціями, зазначеними у пункті 199.1 статті 199 цього Кодексу. Результати перерахунку сум податкового кредиту відображаються у податковій декларації за останній податковий період року. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, коригування відображається платником податку у податковій декларації останнього податкового періоду, коли відбулося зняття з обліку.

Відповідно до пункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України (у редакції до 01.01.2016) тимчасово до 31 грудня 2017 року включно від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 00 згідно з УКТ ЗЕД, крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників.

Операції з вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур, зазначених в абзаці першому цього пункту, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

При формуванні податкового кредиту по придбаних та/або виготовлених необоротних активах, які одночасно використовуються в оподатковуваних і не оподатковуваних податком на додану вартість операціях, зазначених в абзацах першому та другому цього пункту, норми статті 199 цього Кодексу не застосовуються, сплачені (нараховані) суми податку на додану вартість по таких необоротних активах включаються до податкового кредиту.

Норми цього пункту не застосовуються до операцій з постачання зернових культур товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00 згідно з УКТ ЗЕД і такі операції оподатковуються податком на додану вартість у порядку, встановленому цим Кодексом.

Як свідчать матеріали справи, в акті перевірки зазначено, що у відповідності до податкової накладної № 14/2/ від 19.08.2015 СТОВ "Піщальники", згідно з контрактом № Р550983/1508926 від 01.07.2015 в адресу фірми "GLENCORE GRAIN BV" (Роттердам, Нідерланди) насіння ріпаку неподрібнене 1-го класу, придатне для виробництва олії, вагою 259,3 т за ціною 9276,69 грн за 1 т на загальнy суму 2405446,79 грн.

Податкова накладна № 14/2/ від 19.08.2015 зареєстрована у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) 02.09.2015 о 16:11 за реєстраційним номером 9182694644, з ознакою індивідуального податкового номеру покупця 300000000000.

Факт проведення операції, яка звільнена від оподаткування згідно з підрозділом 2 розділу XX Податкового кодексу України, СТОВ "Піщальники" відповідним чином відображено у податковій декларації з податку на додану вартість за спеціальним режимом оподаткування у сфері сільського господарства за серпень 2015 року у рядку 5 Декларації (реєстраційний № 9194006198), та з відповідним поданням додатку № 6 до Декларації (реєстраційний № 9194006747).

В ході даної перевірки встановлено, що номенклатура товарів, отриманих від постачальників до таких, які частково використані в неоподатковуваних операціях при проведенні господарської операції з виробництва та подальшої реалізації насіння ріпаку на експорт, тобто проведення операції, яка звільнена від оподаткування складала:

- фунгіцид "Амістар Екстра", отриманий від постачальника -МПП "Фірма Ерідон", по податковій накладній № 8080 від 12.03.2015 на суму 475649,40 грн, в т. ч.: ПДВ - 79274,90 грн.;

- моторне масло, отримане від постачальника - ТОВ "Агроресурс-С" (39374028, ІПН 393740211231), по податковій накладній № 177 від 13.03.2015 на суму 7739,41 грн, в т. ч. ПДВ - 1289,90 грн;

- мінеральне добриво "Карбамід Марка Б" отримане від постачальника - ТОВ "Черкаська агрохімічна компанія", по податковій накладній № 19 від 16.03.2015 на суму 245700,00 грн, в ПДВ - 40950,00 грн;

- мікродобрива в асортименті (для бобових, зернових, соняшника та кукурудзи), отримані від постачальника - ТОВ "Біонасервіс", по податковій накладній № 62 від 16.03.2015 на загальну рік 102126,50 грн, в т. ч. ПДВ - 17021,08 грн;

- дизельне пальне, отримане від постачальника - ТОВ "Технологічна паливна компанія", по податковій накладній № 185 від 19.03.2015 на суму 167444,20 грн., в т. ч. ПДВ - 27907,37 грн;

- гербіцид "Грінфорт", отриманий від постачальника - ТОВ "Украгроком", по податковій накладній № 765 від 20.03.2015 на суму 75419,00 грн, в т. ч. ПДВ - 12569,83 грн;

- гербіциди кількох найменувань, отримані від постачальника - МПП "Фірма Ерідон", по податковій накладній № 14792 від 14.04.2015 на загальну суму 459622,32 грн, в т. ч. ПДВ - 76603,72 грн;

- клеюча речовина "Ню-фільм-17" (використовується при збиранні врожаю бобових), отримана постачальника - ТОВ "Агроскоп Інтернешнл", по податковій накладній № 737 від 10.06.2015 на суму 44323,20 грн, в т. ч. ПДВ - 7387,20 грн.

Загальна сума податкового кредиту від придбаних матеріалів по зазначених податкових дала 263004,00 грн.

Під час розрахунку суми податкового кредиту, який використано в операціях, що не є об'єктом оподаткування ПДВ, товариством використано метод цільового використання придбаних матеріалів. Згідно з наданою до перевірки бухгалтерською довідкою від 31.08.2015, повна собівартість виробленого та реалізованого на експорт насіння ріпаку врожаю 2015 року склала 1103192,80 грн, матеріальні витрати з ПДВ включені в собівартість виробництва насіння ріпаку склали 430839,72 грн., в т. ч.: ПДВ - 71806,62 грн.

СТОВ "Піщальники" за наслідками звітного (податкового) періоду - серпня 2015 року, з сформовано зведену податкову накладну № 17/2/ від 31.08.2015 на загальну суму 430839,72 грн, в т. ч. ПДВ - 71806,62 грн. Зазначена податкова накладна зареєстрована у ЄРПН 18.09.2015 о 13:48 за номером 9193887447, номенклатурою товарів/послуг зазначено номери та дати податкових триманих від постачальників за придбаними товарами/послугами, які частково використані в неоподатковуваних операціях.

Встановлено, що в ході визначення собівартості реалізованого на експорт насіння ріпаку не враховано суми податкового кредиту з ПДВ по отриманих послугах з оформлення вантажно-митних декларацій на експорт насіння ріпаку, отриманих від ТОВ "Морське агентство Альтаїр" у відповідності до податкових накладних:

- № 49 від 10.08.2015 оформлення ВМД (періодична) на суму 1581,74 грн, в т. ч.: ПДВ - 263,62 грн;

- № 151 від 21.08.2015 оформлення ВМД (експортна) на суму 3635,10 грн, в т. ч.: ПДВ - 605,85 грн.

Разом сума податкового кредиту з податку на додану вартість по отриманих послугах по податкових накладних склала 869,47 грн. Зазначена сума податкового кредиту не знайшла свого відображення у зведеній податковій накладній № 17/2/ від 31.08.2015. Вказане порушення не оспорюється позивачем.

На порушення пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, СТОВ "Піщальники" зведену податкову накладну № 17/2/ від 31.08.2015 на загальну суму 430839,72 грн, в т. ч. ПДВ - 71806,62 грн віднесено до загальної суми податкових зобов'язань серпня 2015 року по податковій декларації на додану вартість за спеціальним режимом оподаткування у сфері сільського господарства (скороченій).

Також, в акті перевірки зазначено, що СТОВ "Піщальники" зареєстровано суб'єктом зовнішньоекономічної діяльності з 15.10.2012 (митниця акредитації 902, номер картки акредитації 67, на обліку в ГУ ДФС у Черкаській області). Разом з тим встановлено, що протягом попереднього календарного року (2014) у позивача були відсутні неоподатковувані операції (у наявності лише операції з експорту пшениці м'якої 3-го класу за ставкою оподаткування 0%).

Таким чином, СТОВ "Піщальники" за наслідками проведеної господарської операції з вивезення за межі території України у митному режимі експорту зернових культур, які звільнені від оподаткування ПДВ, підпадає під дію норм п.199.1 - п.199.5 ст.199 Податкового кодексу України.

СТОВ "Піщальники" за наслідками першого звітного податкового періоду (серпня 2015 року), в якому задекларовані неоподатковувані операції, не проведено розрахунку частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних операціях за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій.

Даною перевіркою, у відповідності до поданої товариством податкової звітності з ПДВ, даних ЄРПН та даних бухгалтерського обліку встановлено, що загальний обсяг постачання (без ПДВ) у серпні 2015 року становить 3136772 грн., в тому числі оподатковувані операції за виключенням операцій з формування податкових зобов'язань у відповідності до п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України - 300485 грн. (3136772-2405447-430840) грн., або 9,58% (300485/3136772x100).

Таким чином, частина неоподатковуваних обсягів постачання (без ПДВ) становить 90,42% (100-9,58) від сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без ПДВ). Отже, частина сплаченого (нарахованого) податку під час придбання або виготовлення, товарів/послуг (за виключенням необоротних активів), яка відповідає частці використання таких товарів/послуг в неоподатковуваних операціях, встановлена у розмірі 90,42%.

Сума податкового кредиту з ПДВ, сформованого за наслідками серпня 2015 року визначена платником та встановлена в ході перевірки у розмірі 68134 грн. Відповідно, частина податкового кредиту, яка відповідає частці використання його в неоподатковуваних операціях, встановлена у розмірі 61607 грн. (68134x90,42%).

Отже, в ході перевірки встановлено заниження формування платником суми податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду, на виконання вимог норм ст. 199 Податкового кодексу розмірі 61607 грн.

Розрахунок частки використання товарів/послуг, необоротних активів в оподатковуваних до контролюючого органу одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції, платником не подано.

Зведеної податкової накладної на виконання вимог норм ст.199 Податкового кодексу України, товариством не сформовано та відповідної реєстрації у ЄРПН не проведено.

У подальших звітних (податкових) періодах фактів проведення неоподатковуваних операцій не встановлено.

Протягом періоду з вересня по грудень 2015 року, СТОВ "Піщальники" проводило формування податкового кредиту з ПДВ по господарських операціях, які мають подвійне призначення, тобто можуть відноситись, як до оподатковуваних так і до неоподатковуваних операцій.

Так, протягом зазначеного періоду СТОВ "Піщальники" проводилась закупівля бензинів марки А-92 та А-95 для легкового автомобільного транспорту, використовуваного адміністративним персоналом товариства.

Постачальником бензинів марки А-92 та А-95 для легкового автомобільного транспорту протягом 2015 року для СТОВ "Піщальники" було ПП "Окко-Бізнес Контракт", від якого отримано:

- протягом вересня 2015 року 1000 л бензину А-92 на суму 18500,00 грн, в т. ч. ПДВ - 3083,33 грн та 1500 л бензину А-95 на суму 28500,00 грн, в т. ч. ПДВ - 4750,00 грн, або разом 7833,33 грн податкового кредиту;

- протягом жовтня 2015 року 600 л бензину А-92 на суму 18696,00 грн, в т. ч. ПДВ - 3116,00 грн та 400 л бензину А-95 на суму 18696,00 грн, в т. ч. ПДВ - 3116,00 грн, або разом 3116,00 грн податкового кредиту;

- протягом листопада 2015 року 500 л бензину А-92 на суму 21219,20 грн, в т. ч. ПДВ - 3536,53 грн та 680 л бензину А-95 на суму 21219,20 грн, в т. ч. ПДВ - 3536,53 грн, або разом 3536,53 грн податкового кредиту;

- протягом грудня 2015 року 100 л бензину А-92 на суму 3589,00 грн, в т. ч. ПДВ - 598,17 грн та 100 л бензину А-95 на суму 3589,00 грн, в т. ч. ПДВ - 598,17 грн.

З урахуванням частини сплаченого (нарахованого) податку під час придбання товарів, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг в неоподатковуваних операціях, встановленої у розмірі 90,42%, перерахунок частки використання товарів/послуг в оподатковуваних операціях виходячи з фактичних обсягів проведених протягом року оподатковуваних та неоподатковуваних становить: вересень 2015 року 7082,90 грн (7833,33*90,42%); жовтень 2015 року 2817,49 грн (3116*90,42%);листопад 2015 року 3197,73 грн (3536,53*90,42%); грудень 2015 року 540,87 грн (598,17*90,42%).

СТОВ "Піщальники" за наслідками звітних (податкових) періодів: вересня, жовтня, листопада 2015 року не сформовано зведених податкових накладних.

Викладене в сукупності свідчить, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0006651401 від 06.07.2018 прийняте Головним управлінням правомірно, підстав для його скасування немає.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що викладені в позовній заяві доводи позивача є частково обґрунтованими, а вимоги такими, що належить задовольнити частково.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд враховує таке.

Згідно статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов'язаних з розглядом справи. Розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом. До витрат, пов'язаних з розглядом справи, належать витрати: на професійну правничу допомогу; сторін та їхніх представників, що пов'язані із прибуттям до суду; пов'язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; пов'язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; пов'язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

Відповідно до частини 3 статті 139 вказаного Кодексу при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб'єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору..

Зважаючи на те, що позовні вимоги сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Піщальники" підлягають задоволенню, то судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог та стягуються за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Черкаській області.

Враховуючи викладене, керуючись статтями 9, 14, 73-77, 139, 242 - 246, 255, 295, підпунктом 15.5 пункту 15 частини 1 розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

вирішив:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Черкаській області від 06.07.2018 № 0085171304 про визначення суми грошового зобовязання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 31212 грн 98 коп.

У задоволенні решти вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Черкаській області на користь сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю "Піщальники" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 881 (вісімсот вісімдесят одна) грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга може бути подана до Шостого апеляційного адміністративного суду через Черкаський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Учасники справи:

1) позивач - сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю "Піщальники" (19013, Черкаська область, Канівський район, с. Пищальники, вул. Лесі Українки, 15, ідентифікаційний код 32015882);

2) відповідач - Головне управління ДФС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, ідентифікаційний код 39392109).

Рішення складене у повному обсязі та підписане 04.02.2019.

Суддя В.О. Гаврилюк