Рішення № 79280931, 21.01.2019, Окружний адміністративний суд міста Києва

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

21 січня 2019 року № 826/7474/16

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Кармазіна О.А., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю «Вічунай-Україна»до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києвіпро визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Вічунай-Україна» звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 05.02.2016 №0512615131, №0522615131, та від 14.04.2016 № 1112615141 (щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 9 532 522 грн.; декларація за 2014) та №1122615141 (щодо зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 186 176 грн.), які прийняті у зв'язку із частковим скасування ДФС України податкових повідомлень-рішень від 05.02.2016.

Позивач не погоджується із вказаними рішеннями та зазначає, що висновки відповідача щодо заниження «інших доходів» на 8 705 697 грн. у зв'язку з неврахуванням доходів (у вигляді роялті) за безоплатне користування торговою маркою VICI є помилковими, оскільки товариством не здійснювалось введення товару в цивільний оборот, маркованого цим позначенням. Товариство придбавало товар, який вже був маркований цим позначенням постачальниками (виробниками) цього товару - нерезидентами, а торгова марка «VICI» використовувалась товариством у господарській діяльності виключно з метою продажу товару та ідентифікації товару певного виробника. Позивач зазначає, що придбало у власність товари марковані та не здійснювало комерційного використання торгової марки у загальноприйнятому розумінні такого використання, тобто вироблення/придбання товарів з маркуванням належної іншій особі торговою маркою для подальшої реалізації під цією ТМ. При цьому, позивач звертає увагу на довільне проведення фіскальним органом розрахунків нарахування.

Позивач також зазначає, про встановлення відповідачем начебто завищення «витрат на збут» у розмірі 826 825 грн. та завищення податкового кредиту з ПДВ на 186 275 грн., як наслідок «умовного придбання послуг» у ПП «Орім» внаслідок не підтвердження фактичного здійснення операцій. Позивач вважає такі висновки надуманими та зазначає, що із вказаним підприємством було укладено договір про надання маркетингових послуг, результати яких використовувались у господарській діяльності та виконання якого належним чином відображалось в обліку на підставі первинних документів, які містили всю необхідну інформацію про проведені операції. Позивач звертає увагу на те, що відповідачем невірно встановлені фактичні обставини за цим епізодом та вважає висновки відповідача безпідставними.

З урахуванням викладеного у позовній заяві, позивач вважає висновки відповідача безпідставними, а оскаржувані рішення - протиправними та просить задовольнити позов.

Відповідач, з підстав, викладених в акті перевірки (з урахуванням рішення ДФС), вважає (т.3, а.с. 73), що ним вірно встановлені фактичні обставини діяльності товариства та правильно застосовані норми податкового законодавства у зв'язку з чим просить відмовити у задоволенні позову.

Ухвалою судді Окружного адміністративного суду міста Києва Огурцова О.П від 27.05.2016 року відкрито провадження в адміністративній справі та призначено справу до судового розгляду.

На підставі розпорядження про повторний автоматичний розподіл судових справ від 10.10.2017 року №4216 та відповідно до пункту 2.3.49 Положення про автоматизовану систему документообігу, справу повторно автоматично розподілено на суддю Окружного адміністративного суду м. Києва Кармазіна О.А.

Ухвалою від 19.10.2017 справу прийнято до розгляду судді Кармазіна О.А. та призначено справу до розгляду по суті.

У судовому засіданні 29.11.2017 на підставі ч. 4 ст. 122 КАС України ухвалено про продовження розгляду справи у письмовому провадженні.

Враховуючи те, що 15.12.2017 року набрала чинності нова редакція КАС України, суд зазначає, що відповідно до ч. 3 ст. 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи. Беручи до уваги те, що станом на дату прийняття рішення у справі вона знаходить на стадії розгляду у письмовому провадженні, відповідно її розгляд завершено у письмовому провадженні з урахуванням положень п. 10 ч. 1 ст. 4, ч. 4 та ч. 5 ст. 250 КАС України в редакції з 15.12.2017 року.

Розглянувши наявні в матеріалах справи документи, наявні пояснення представників сторін, з'ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.

ГУ ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Вічунай-Україна» (код ЄДР 33051586) з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2014. За результатами перевірки 22.01.2016 складено акт перевірки № 15/26-15-13-01-01/33051586 (далі - Акт перевірки).

Серед загальних відомостей про товариство зазначається, що товариство зареєстровано у статусі юридичної особи 02.08.2004, взято на податковий облік 09.08.2004 за № 8844. У період, який перевірявся, товариство було платником ПДВ (т.1, а.с. 28).

До основного виду діяльності належить оптова торгівля іншими продуктами харчування, в т.ч.: рибою, ракоподібними, молюсками.

Згідно висновків Акту перевірки (т.1, а.с. 74) товариством порушено:

- п. 135.1., п. 135.2., п. 135.5, п. 137.11, п. 137.16 ПК України, з урахуванням положень п/п. 14.1.13, 14.1.55, 14., 14.1.80, 14.1.203, 14.1.225, п/п. 140.1.2., п/п. 14.1.28, п. 44.1, п. 138.1, п. 138.6., п/п. 138.10.3., п/п. 139.1.9. ПК України в результаті чого встановлено завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податковим на прибуток на загальну суму 10 576 024 грн. за 2014 рік;

- п. 198.1., п. 198.3, п. 198.6 ПК України, в результаті чого встановлено завищення від'ємного значення податку на додану вартість (р. 24) 394 876 грн. за грудень 2014.

За результатами перевірки прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 05.02.2016 (надалі - «первинні» рішення):

№ 0512615131, відповідно до якого зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 10 576 024 грн. (звітний період 2014; декларація від 29.10.2015 № 9082139657);

№0522615131, відповідно до якого зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування ПДВ у розмірі 394 876 грн.

Рішенням ДФС України від 08.04.2016 № 7830/6/99-99-10-01-04-25 частково задоволено скаргу товариства та скасовані (в частині) «первинні» рішення, а саме:

податкове повідомлення-рішення № 0512615131 - в частині 1 043 502 зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток,

податкове повідомлення-рішення № 0522615131- в частині 208 700 грн. зменшення суми від'ємного значення об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Скасовуючи у частині «первинні» оскаржувані рішення, ДФС України визнала необґрунтованими та безпідставними висновки Акту перевірки, що стосувалися взаємовідносин позивача з ТОВ «Бліц Торг».

На підставі вищезгаданого рішення ДФС України прийнято вищезгадані податкові повідомлення-рішення (надалі - «нові» рішення) від 14.04.2016:

№ 1112615141 (щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 9 532 522 грн.; декларація за 2014) та

№1122615141 (щодо зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ на 186 176 грн.).

В контексті позовних вимог щодо скасування «первинних» рішень, слід зазначити наступне.

Відповідно до п/п. 60.1.3. ПК України податкове повідомлення-рішення вважається відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення, що має місце у даному випадку у зв'язку із прийняттям вищезгаданого рішення ДФС України від 08.04.2016 відносно «первинних» рішень.

Відповідно до п. 60.4. ПК України у випадках, визначених підпунктами 60.1.3 і 60.1.5 пункту 60.1 цієї статті, податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними з дня надходження до платника податків податкового повідомлення-рішення або податкової вимоги, які містять зменшену суму грошового зобов'язання або податкового боргу.

У даному випадку вказані положення застосовні і до оскаржуваних «первинних» рішень.

Відтак, у зв'язку з отриманням позивачем «нових» податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження у даній справі, «первинні» рішення є відкликаними, не створюють будь-яких правових наслідків для цілей зменшення сум від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або зменшення розміру від'ємного значення суми ПДВ, не створюють предмету юридичного спору, а відтак не порушують прав чи інтересів позивача, у зв'язку з чим суд приходить до висновку про відсутність підстав для скасування «первинних» рішень, які в силу закону є відкликаними. З огляду на наведене, суд приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення позову в цій частині.

Що стосується «нових» рішень, прийнятих за результатами прийняття вищезгаданого рішення ДФС України від 08.04.2016, тобто прийнятих вже без врахування взаємовідносин позивача з ТОВ «Бліц Торг», слід зазначити наступне.

Так, в Акті перевірки зазначається (т.1, а.с. 36), що перевіркою відображених у рядку 3 Декларації «Інші доходи» показників, встановлено заниження задекларованих суб'єктом господарювання показників на загальну суму 8 705 697 грн. за 2014 рік.

Перевіркою встановлено, що відповідно до документів, наданих до перевірки, товариство у 2014 році здійснювало реалізацію на території України заморожених та охолоджених морепродуктів та інших напівфабрикатів імпортного походження (продукції з суріми (крабові палички), рибні продукти (оселедець, семга, тунець, скумбрія); креветки заморожені; креветки охолоджені; салати з морепродуктів; продукти в паніровці (бюргери, рибні палички, фігурні бюргери, сурімі в паніровці); піца заморожена та інші, з використанням знаку «VICI».

Зазначається, що відповідно до документа № 386-1 від 01.01.2013 ЗАО «ПЛУНГЕС КООПЕРАТИНЕ ПРЕКИБА» (Литва) надало дозвіл на використання товариством (позивачем) Знаку. Даний дозвіл дає виключно право на використання Знаку в будь-якій формі та будь-яким засобом, включаючи, але не обмежуючись засобами, зазначеними у ст. 15 Закону України «Про авторське право і суміжні права», а також представляти продукцію «Крабові палички «VICI» для участі у конкурсах торгових марок/продукції, та, у разі перемоги, отримувати спеціальні права у статусі переможця конкурсу з метою подальшої популяризації торгової марки. Термін дії цього дозволу на використання Знаку визначено по 31.12.2018. ЗАО «ПЛУНГЕС КООПЕРАТИНЕ ПРЕКИБА» є власником знаку для товарів та послуг «VICI» відповідно до Свідоцтва на знак для товарів та послуг № 775729.

Таким чином, як зазначено в Акті перевірки, власник торгової марки надавав ТОВ «Вічунай-Україна» право застосовувати знак «VICI» при реалізації продукції.

Відповідач зазначає, що у періоді, який перевірявся, товариство використовувало міжнародну торгову марку (логотип) «VICI» в своїй господарській діяльності, з метою популяризації та поширення на ринку збуту продукції торгової марки «VICI».

В Акті перевірки також зазначається, що використання зазначеної торгової марки у власній господарській діяльності товариства засвідчується застосуванням її на упаковці товарів, (автомобілів, які використовуються для доставки товарів у торгівельні точки), при проведенні рекламних компаній товарів (на щитах, у журналах при демонстрації експонатів, при трансляції відеороликів на каналах телебачення, у мережі інтернет, тощо), участю у конкурсі на кращу торгову марку, в проспектах та іншій документації, пов'язаної з просуванням торгової марки та реалізацією вказаних товарів, що підтверджується документами, наданими до перевірки (договори, акти, рекламні макети, звіти про проведення досліджень громадської думки про товари.

Тобто, як повторюється відповідач в Акті перевірки, фактично ТОВ «Вічунай-Україна» використовувало торгову марку «VICI» в своїй господарській діяльності, користуючись правом наданим власником торгової марки «VICI».

ГУ ДФМ у м. Києві в Акті перевірки зазначає, що в ході перевірки не було надано жодних документів, що свідчать про придбання права користування торгової марки «VICI» , при тому, що товариство безоплатно використовувало у своїй діяльності торгову марку (логотип) «VICI» та не сплачувало платежі у вигляді роялті.

Враховуючи П(С)БО № 4 «Оцінка майнових прав інтелектуальної власності», яке затверджене постановою КМ України від 03.10.2007 № 1185, ст. 135 ПКУ, ст. 137 ПКУ, п/п. 14.1.13 ПКУ, п/п. 14.1.55, ПКУ, п/п. 14.1.225 ПКУ, п/п. 140.1.2. ПКУ, а також враховуючи те, що власником ТМ при наданні дозволу на використання Знаку не було визначено розмір компенсації за користування ним, те, що дані перевірки свідчать про безоплатне користування торговою маркою у господарській діяльності позивача та неврахування у складі «інших доходів» доходів у вигляді роялті за безоплатне користування ТМ, що призвело на думку відповідача до заниження податкових зобов'язань, на підставі п. 54.3. ПК України, з урахуванням обмежень щодо особливості визнання витрат подвійного призначення визначених у п/п. 130.1.3. ПК України, відповідачем визначено суму грошових зобов'язань у розмірі 4% доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням ПДВ та акцизного податку) за рік, що передує звітному (за 2013 рік), які підлягають включенню до складу інших доходів за 2014 рік.

За розрахунок прийнято загальний обсяг постачання у грошовому еквіваленті за 2013 рік за відносинами позивача з ООО «ВИЧУНАЙ-РУСЬ» (РФ), IGLOTEX S.A. (Польща), ЗАО «ВИЧУНАЙ И ПАРТНЕРЫ» (Литва), ЗАО «ПЛУНГЕС КООПЕРАТИНЕ ПРЕКИБА» (Литва), компанія AS "PALJASSAARE KALATOOSTUS" (Естонія) щодо придбання продукції, яка містила логотип «VICI», на загальну вартість 153 478 031 грн. (т.1, а.с. 41). Відповідач зазначає, що питома вага обсягу реалізації товарів торгової марки VICI у 2013 році по відношенню до інших реалізованих товарів складає 217 642 449 грн. (283 758 083 грн. * 76,7%), де 283 758 083 грн. - дохід від реалізації товарів, послуг. 4% доходу (виручки) від реалізації продукції за 2013 рік, як зазначено в Акті перевірки, складає 8 705 697 грн. (217 642 449 * 4%).

Відтак, на думку контролюючого органу, в порушення п. 135.1., п. 135.2., п. 135.5., п. 137.11, п. 137.16 ПК України, з урахуванням положень п/п. 14.1.13, 14.1.55, п/п. 14.1.80, 14.1.203, 14.1.225, 140.1.2 ПК України перевіркою встановлено заниження показників у рядку 3 Декларації «Інші доходи» на загальну суму 8 705 697 грн. за 2014 рік.

Вирішуючи спір у частині, що ґрунтується на висновках контролюючого органу за даним епізодом, суд виходить з наступного.

Так, виходячи з вищеназваного, позиція відповідача по суті зводиться до того, що позивач безоплатно користувався ТМ VICI, у т.ч. в рамках вищезгаданих контрактів щодо імпорту продукції (заморожених та охолоджених продуктів та аналогічної продукції), яка, як визнається відповідачем, була маркована ТМ VICI, у зв'язку з чим, на думку відповідача, позивач повинен був включити вартість безоплатного користування ТМ до «інших доходів», беручи до розрахунку вартість обсягу придбання продукції з ТМ VICI за імпортом за 2013 рік.

У даному випадку учасниками справи не спростовується та не заперечується, що позивач не є виробником продукції. Матеріалами справи та учасниками справи підтверджується, що продукція за контрактами із вказаними особами була імпортована з маркуванням ТМ VICI, що для цілей митного оформлення здійснювалось за дозволом власника ТМ на реалізацію товару (готової продукції) з ТМ. Виробником продукції є ООО «ВИЧЮНАЙ-Русь» (наприклад, т.2, а.с. 126), яке самостійно здійснювало упаковку товару.

Відповідачем визнається (т.3., а.с. 74), що товар введений на ринок під цією ТМ нерезидентом - постачальником цього товару.

У взаємозв'язку з наведеним, слід зазначити, що відповідно до п/п. 135.1. ПК України (в редакції, що діяла у період, який перевірявся) доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються, зокрема, з інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Відповідно до п/п. 135.5.4 ПК України ПК України інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Згідно з п/п. 14.1.13. ПК України безоплатно надані товари, роботи, послуги:

а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів;

б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості;

в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Відповідно до п/п. 14.1.225 ПК України роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торгівельною маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Згідно з пп.14.1.185. ПК України постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.

З метою оподаткування постачанням послуг, зокрема є постачання послуг іншій особі на безоплатній основі п/п. «в» пп.14.1.185. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України.

Таким чином, для формування висновку про безоплатне використання позивачем ТМ та отримання ним доходу, підлягає дослідженню питання правового регулювання використання ТМ, встановлення обсягу прав власника ТМ, обставини введення товару на ринок, факту використання ТМ за даних конкретних обставин, обсяг вигод, які можуть вважатися доходом.

Так, відповідно до ст. 1 Закону України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» (далі - Закон № 3689) знак - позначення, за яким товари і послуги одних осіб відрізняються від товарів і послуг інших осіб.

Відповідно до ч. 1 ст. 492 ЦК України торговельною маркою може бути будь-яке позначення або будь-яка комбінація позначень, які придатні для вирізнення товарів (послуг), що виробляються (надаються) однією особою, від товарів (послуг), що виробляються (надаються) іншими особами. Такими позначеннями можуть бути, зокрема, слова, літери, цифри, зображувальні елементи, комбінації кольорів.

Відповідно до ч. 4 ст. 16 Закону № 3689 використанням знака визнається:

нанесення його на будь-який товар, для якого знак зареєстровано, упаковку, в якій міститься такий товар, вивіску, пов'язану з ним, етикетку, нашивку, бирку чи інший прикріплений до товару предмет, зберігання такого товару із зазначеним нанесенням знака з метою пропонування для продажу, пропонування його для продажу, продаж, імпорт (ввезення) та експорт (вивезення);

застосування його під час пропонування та надання будь-якої послуги, для якої знак зареєстровано;

застосування його в діловій документації чи в рекламі та в мережі Інтернет.

Відповідно до ч. 2. ст. 157 ГК України використанням торговельної марки у сфері господарювання визнається застосування її на товарах та при наданні послуг, для яких вона зареєстрована, на упаковці товарів, у рекламі, друкованих виданнях, на вивісках, під час показу експонатів на виставках і ярмарках, що проводяться в Україні, у проспектах, рахунках, на бланках та в іншій документації, пов'язаній з впровадженням зазначених товарів і послуг у господарський (комерційний) обіг.

Відповідно до ч. 2 ст. 157 ГК України свідоцтво надає право його володільцеві забороняти іншим особам використовувати зареєстровану торговельну марку без його дозволу, за винятком випадків правомірного використання торговельної марки без його дозволу.

Водночас, відповідно до ч. 6 ст. 16 Закону № 3689 виключне право власника свідоцтва забороняти іншим особам використовувати без його згоди зареєстрований знак не поширюється на:

здійснення будь-якого права, що виникло до дати подання заявки або, якщо було заявлено пріоритет, до дати пріоритету заявки;

використання знака для товару, введеного під цим знаком в цивільний оборот власником свідоцтва чи за його згодою, за умови, що власник свідоцтва не має вагомих підстав забороняти таке використання у зв'язку з подальшим продажем товару, зокрема у разі зміни або погіршення стану товару після введення його в цивільний

оборот;

некомерційне використання знака;

усі форми повідомлення новин і коментарів новин;

добросовісне застосування ними своїх імен чи адрес.

Тобто, враховуючи останнє та статтю 7 Директиви № 2008/95/ЕС Європейського Парламенту і Ради «Про зближення законодавств держав-членів відносно товарних знаків та знаків обслуговування» йдеться про принцип «вичерпання прав».

Так, відповідно до ст. 7 вищезгаданої Директиви право, що надається знаком, не дозволяє його власнику забороняти використання знака щодо товарів, які під цим знаком були введені в торговий оборот в Співтоваристві даними.

Зазначений принцип означає, що власник ТМ втрачає право на комерційне використання товару, який був введений ним у цивільний оборот (проданий, реалізований тощо), і подальше використання знака для товарів і послуг по відношенню до такого товару є вільним та не потребує згоди власника для товарів і послуг.

Тобто, за обставин даної справи, після введення товару на ринок, використання ТМ на цьому товарі є некомерційним, наявність ТМ на упаковці товару само по собі не зумовлює виникнення у покупця товару вигод щодо використання власне ТМ, вартість якої вже є складовою вартості товару. Введення товару на ринок не зумовлює виникнення у власника прав на ТМ вимагати плати за користування ТМ, що у сукупності, відповідно, вказує на відсутність як підстав для укладання ліцензійних договорів та виникнення зобов'язань щодо плати за використання ТМ, так і підстав для висновку про отримання у даному випадку позивачем від виробника продукції послуг у вигляді безоплатного користування ТМ за наявності вартісного вираження таких послуг, оскільки як такі послуги з використання ТМ у цьому випадку відсутні та відсутній суб'єкт, що надає такі послуги.

Що ж стосується просування на ринку продукції, придбаної позивачем та вже маркованої ТМ VICI, то наведене є звичайною маркетинговою послугою, яка надається для цілей збільшення обсягів реалізації продукції на ринку та є звичайною діловою практикою, що, однак, не свідчить про власне комерційне користування ТМ та, до того ж, безоплатне.

Наведене не враховано відповідачем при формуванні висновків Акту перевірки та прийнятті оскаржуваних рішень, а відтак, оскільки судом не встановлено у даному випадку безоплатного використання позивачем ТМ виробника продукції, які б загалом могли б мати вартісний вираз, суд приходить до висновку про безпідставність оскаржуваного рішення з податку на прибуток у частині, що ґрунтується на наведених вище висновкам акту перевірки та наявність підстав для його скасування у цій частині. При цьому, судом враховується також і безпідставність власне розрахунків доходу за 2014 показниками виручки (обсягами реалізації) за 2013 рік, оскільки наведене суперечить вимогам 135.1. ПК України - доходи мають враховуватися у періоді їх виникнення, у зв'язку з чим загалом підхід відповідача щодо застосування правил формування витрат до правил формування доходу є неправомірним.

Крім того, на стор. 23 Акту перевірки (т.1, а.с. 48) зазначається про завищення у рядку 06.2. Декларації «Витрат на збут» на 826 825,00 грн. за 2014 за відносинами позивача з ПП «ОРІМ».

В Акті перевірки зазначається, що між позивачем та вказаним підприємством було укладено договір № 236 від 01.09.2014 на виконання умов якого виконавець (ПП) надає позивачу послуги.

В Акті перевірки зазначено про оформлення надання послуг актами від 31.10.2014, 30.10.2014, 30.11.2014, 31.12.2014 (т.1, а.с. 48-49) відповідно на обсяги поставки без ПДВ (база оподаткування): 822333,33 грн., 11333,33 грн., 811 000,00 грн., 4491,67 грн, 104550 грн.. Номенклатура поставок: проведення фокус-груп, проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування (відкриті питання), проведення телефонного опитування, визначення відносної динаміки продажу продукції у торгівельній мережі, визначення залишків продукції в магазинах, що приймали участь у дослідженні, визначення об'єму продажу товарів в торгівельних точках.

Копія вказаного договору залучена до матеріалів справи (т.2, а.с. 140).

Відповідач посилається на зміст ухвали слідчого судді від 23.06.2015 по справі № 757/21252/15-к (т.1, а.с. 50), в якій зазначено про наявність кримінального провадження в рамках якого з'ясовано, що протягом 2014-2015 невстановлені особи, діючи умисно, з метою прикриття незаконної діяльності із мінімізації податкового кредиту та заволодіння грошовими коштами в особливо великих розмірах, без мети фактичного здійснення фінансово-господарської діяльності, організували створення ПП «ОРІМ» (код ЄДР 39355541), які використовувались для мінімізації ПДВ та податку на прибуток реальних платників податків, нібито здійснюючи операції по виконанню різноманітних послуг. Фактично вказані роботи не виконувались.

Відповідач зазначає, що товариство відносило до складу витрат - вартість послуг, отриманих від ПП «ОРІМ», що не підтверджені необхідними документами, та використання яких у власній господарській діяльності позивача не доведено. Встановлено відсутність деталізації послуг у первинних документах.

Як зазначено в Акті перевірки, інші документи до перевірки не були надані.

Таким чином, за висновком відповідача, в порушення п. 14.1., п. 44.1., п. 138.1., п/п. 138.1., п/п. 138.10.3., п/п. 139.1.9. ПК України встановлено завищення витрат на збут.

Аналогічні висновки щодо оцінки операцій з ПП «ОРІМ», наведено і у п/п. 3.2.2 Акту перевірки щодо перевірки правильності визначення податкового кредиту з ПДВ. так, на стор. 33 Акту перевірки (т.1, а.с. 58) наведено відомості про видані податкові накладні від 30.10.2014, 31.10.2014, 30.11.2014, 31.12.2014. Всього: обсяг поставки без ПДВ 931 375 грн., ПДВ - 186275 грн., з ПДВ 1 117 560 грн. Як зазначено в Акті перевірки, суми ПДВ включені товариством до складу податкового кредиту за відповідні періоди та відображено в реєстрах отриманих податкових накладних, які, в свою чергу, відповідають даним додатку № 5 до податкової декларації з податку на додану вартість, даним декларації з ПДВ за відповідні періоди та зареєстровані в ЄРПН.

З урахуванням наведеного відповідач приходить до висновку в Акті перевірки, що в порушення п. 198.1., п. 198.3., п. 198.6. ПК України товариством віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ по операціям з придбання послуг у ПП «ОРІМ», що не пов'язані із використанням в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності всього на 186 275 грн., у т.ч.: за жовтень 2014 - 164 467 грн., за листопад 2014 - 898 грн., за грудень 2014 - 20 910 грн.

Слід зазначити, що висновки відповідача за епізодом взаємовідносин позивача з ПП «ОРІМ» не оскаржувались у запереченнях на Акт перевірки (т.1, а.с. 110-117), а також у скарзі до ДФС України (т.1., а.с. 122-140, 141-146). З цих заперечень та скарги не вбачається надання додаткових документів по відносинам з ПП «ОРІМ», крім власне договору, актів, податкових накладних до платіжних документів.

Вирішуючи у взаємозв'язку з вищевикладеним спір по суті у частині, що стосується відносин позивача з ПП «ОРІМ», суд виходить з наступного.

Так, проаналізувавши у взаємозв'язку з вищенаведеним положення ПК України (в редакції на час оформлення операцій та формування податкових вигод), а саме:

- п/п. 14.1.36. (щодо визначення терміну «господарська діяльність»), п/п. 14.1.185. (щодо визначення «постачання послуг»), п/п. 14.1.203 (щодо визначення «продаж результатів робіт (послуг), п/п. 14.1.108. (щодо визначення «маркетингові послуги»),

- (щодо ПДВ) п/п. 14.1.178 (щодо визначення «податок на додану вартість»), п/п. 14.1.181 (щодо визначення «податковий кредит»), п. 188.1. (щодо бази оподаткування), п. 185.1. (щодо визначення «об'єкт оподаткування»), п. 198.1. ПК України (щодо операцій, при здійсненні яких виникає право на віднесення сум податку до податкового кредиту), п. 198.2. (щодо дати виникнення права на віднесення сум податку до податкового кредиту), п. 198.3. (щодо порядку визначення сум податкового кредиту), п. 201.1. (щодо видачі п/п та її реквізитів), п. 201.4. (щодо дати складання податкової накладної), п. 201.6. (щодо статусу податкової накладної (п/н) та її відображення у РПН (в період до 01.01.2015), п. 201.7. (щодо видачі п/н на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг); п. 201.8. (щодо осіб, яким надано право нарахування податку та видачі п/н), п. 201.10 ПК України (щодо видачі п/н платником податку та статусу п/н як підстави нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту); п. 198.6. (щодо наслідків не підтвердження сум податку),

а також п/п. 16.1.2., 16.1.3., п. 44.1. ПК України (щодо ведення обліку та підтвердження задекларованих відомостей), а також положення ч. 2. ст. 3., ч. 1 ст. 9, ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», суд приходить до наступних висновків.

Так, податкова звітність формується на підставі первинних бухгалтерських документів, які, крім іншого, мають бути складені за фактично вчиненою операцією, повинні мати всі обов'язкові реквізити, зокрема, містити відомості про господарську операцію, про зміст та обсяг операцій, та бути підписані уповноваженими особами, що у сукупності надає первинному документу юридичної значимості для цілей відображення фактично вчинених операцій у бухгалтерському та податковому обліку.

У той же час, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод виникають за наявності сукупності обставин та підстав, з якими наведені вище норми податкового законодавства пов'язують можливість формування спірних сум податкових вигод та які є передумовою їх формування.

Зокрема, такі правові наслідки наступають у разі: (1) фактичного (реального) здійснення господарських операцій, які є об'єктом оподаткування; (2) документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду (в залежності від характеру певних операцій); (3) придбання товарів/робіт/послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності; (4) наявності у сторін спеціальної податкової правосуб'єктності (особа, що видає податкову накладну, повинна бути зареєстрованою як платник ПДВ); (5) наявності у покупця податкової накладної, яка відповідає вимогам ст. 201 ПК України та підписана уповноваженою особою, (6) наявності ділової мети, розумних економічних причин (причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності - п/п. 14.1.231. ПК України).

При цьому, суть останнього, слід розуміти так, що діяльність платника податків не ставиться під сумнів, якщо у неї є розумна ділова мета. Податкова економія при цьому діловою метою не визнається. В іншому випадку податкові наслідки переосмислюються у відповідності з економічною суттю операцій.

Недоведеність наявності зазначених чинників, з якими наведені вище норми законодавства пов'язують можливість формування платником податків податкових вигод, зокрема, недоведеність фактичного здійснення певних операцій (нездійснення операцій), позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на формування цих податкових вигод, навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних по суті та у зв'язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/робіт/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю учасників певних операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкових вигод.

У даному випадку, дослідивши та оцінивши наявні у справі докази та первинні документи відповідно до положень ст. 90 КАС України за своїм внутрішнім переконанням, виходячи з положень ч. 2 ст. 73 КАС України (щодо предмету доказування) та з урахуванням положень ч. 1 та ч. 2 ст. 77 КАС України (щодо обов'язку доказування), суд приходить до висновку про недоведеність фактичного виконання спірних операцій, про юридичну дефектність первинних документів та податкових накладних, а отже і про відсутність правових підстав для формування спірних сум податкових вигод.

Так, щодо власне актів приймання-здачі робіт, слід зазначити, що відповідно до вимог ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ для надання йому юридичної значимості має містити низку обов'язкових реквізитів, зокрема, зміст та обсяг господарської операції.

В контексті наведеного та відносно юридичної значимості первинних документів, суд вважає за необхідне звернути увагу на правову позицію Вищого адміністративного суду України, викладену у постанові від 07.07.2011 р. (№ К-25801/08; номер рішення в ЄДРСР - 18257561). Так, виходячи з правової позиції ВАС України, первинні документи, які мають узагальнений характер, неконкретні за змістом, не можуть враховуватися при формуванні відповідних податкових вигод.

У даному випадку, номенклатура поставки в актах визначена загальними термінами та оборотами як-то, наприклад, «проведення фокус-груп», «проведення кількісного маркетингового дослідження у форматі польового анкетування (відкриті питання)», що не розкриває зміст операцій по структурі цих послуг.

Відсутній деталізований зміст операцій (послуг), тобто не розкрито не тільки зміст операції, але й обсяг, не зазначено - у чому полягало виконання цих послуг, місць виконання, кількість опитаних осіб, питання, на які відповідали респонденти, що в даному випадку є необхідним виходячи із специфіки та характеру обумовлених операцій.

При цьому, як під час перевірки, так і під час розгляду справи не надано і власне анкет із запитаннями, поставлених замовником, наявність яких, однак, випливає з умов договору.

Як вже зазначалося, висновки відповідача за цим епізодом в адміністративному порядку позивачем не оскаржувались. При цьому, під час перевірки, адміністративного оскарження не надавались звіти про виконання цих послуг, які б деталізували необхідні відомості та ідентифікували послуги, а відтак, в силу положень п. 44.6. ПК України вважається, що такі документи були відсутні, а надання їх згодом, вже під час розгляду справи, не змінює статус цих документів, як таких, що були відсутні під час перевірки.

Під час розгляду справи не надано реєстрів передачі відповідачу додаткових документів, як і доказів відмови відповідача прийняти ці документи.

Враховуючи вищевикладене, надані акти виконаних робіт (наданих послуг) не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування бухгалтерського та податкового обліку, а відтак і підставою для формування спірних сум податкових вигод, що у свою чергу зумовлює висновок про відсутність у даному випадку (за цим епізодом) правових підстав для формування спірних сум податкових вигод.

Що стосується наданих вже під час розгляду справи титульних листів «Определение относительной динамики продаж…» (т. 2, а.с. 156), «Определение остатков продукции….» (т. 2, а.с. 160), «Определение объемов продаж….» (т. 1, а.с. 162), «Отчет о проведенном фокус-групповом исследовании..» (т. 1, а.с. 164), «Отчет о проведенном опросе….», слід повторитись та зазначити, що вказані документи під час перевірки не надавалися.

До вказаних титульних аркушів вже під час розгляду справи надано роздруківки табличок (т. 1, а.с. 157-159, 161, 163, 225, 227,229; т. 4, а.с. 6, 8, 10), які не підписані жодною особою, не мають будь-якої інформації, яка б пов'язувала ці таблички із договором, а також позивача чи його контрагента із договором. Надані «звіти» щодо, наприклад, щодо крабових паличок (т. 2, а.с. 166-182), містять загальні вирази та загальновідому інформацію, не містять деталізації інформації для її використання у комерційних цілях, згадки про товар з ТМ VICI.

Більш того, вказані таблиці взагалі не містять відомостей, які б якімсь чином пов'язували наведену в них інформацію з діяльністю ТОВ «АТБ-Маркет» (відсутні посилання на ТОВ «АТБ-Маркет») та по суті є роздруківками, складеними відносно інформації щодо діяльності невідомої особи.

При цьому, навіть під час розгляду справи не надано будь-яких доказів перебування представників виконавця у магазинах мережі АТБ, фотозвітів, проведення там досліджень, як і будь-яких дозволів/допусків представників ПП «ОРІМ» до комерційної інформації АТБ.

Виходячи з наведеного, суд приходить до висновку, що під час перевірки та під час розгляду справи в порядку ч. 1 ст. 77 КАС України не було доведено фактичне виконання спірних операцій та наявності розумних економічних причин для укладання угод з контрагентом, понесення витрат у зв'язку з цим та їх в обліку та, відповідно, формування спірних сум податкових вигод.

В даному випадку, як приходить до висновку суд, за спірними операціями з контрагентом лише оформлялися окремі первинні документи та податкові накладні без фактичного виконання контрагентом обумовлених операцій, чим створювалась видимість (зовнішні ознаки) реального здійснення операцій та правомірності формування спірних сум податкових вигод, наслідком чого є отримання позивачем необґрунтованої податкової вигоди.

Наведене, у свою чергу, вказує на юридичну дефектність первинних/облікових/ податкових документів, які не можуть вважатися юридично значимими документами для цілей формування даних бухгалтерського та, відповідно, податкового обліку та задекларованих позивачем податкових вигод.

При цьому, суд враховує, що наявність оплати за спірними операціями (у тому числі попередньої) сама по собі також не є підтвердженням фактичного здійснення операцій та в даному випадку - самостійною підставою для формування спірних сум податкових вигод, оскільки рух цих коштів, виходячи з вищенаведеного у сукупності, не забезпечений зв'язком з господарською діяльністю підприємств - учасників спірних операцій.

Відтак, суд приходить до висновку про обґрунтованість та законність висновків відповідача за даним епізодом у зв'язку з чим позов у частині, що ґрунтується на висновках відповідача за цим епізодом, задоволенню не підлягає.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

У даному випадку, враховуючи вищенаведене в сукупності, суд приходить до висновку про часткове задоволення позову, а саме - в частині скасування Податкового повідомлення-рішення від 14.04.2016 № 1112615141 (щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 9 532 522 грн.; декларація за 2014) в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 8 705 697 грн. У задоволенні решти позовних вимог, відповідно до вищевикладеного, слід відмовити.

Відповідно до ст. 139 КАС України на користь позивача підлягає відшкодуванню сума судового збору пропорційно частині задоволених вимог. Так, у зв'язку з оскарженням ППР, яке підлягає частковому скасуванню, позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 142 987,83 грн. платіжним дорученням № 8751 від 24.05.2016 (т.1, а.с. 1б; т. 3, а.с. 66). Відповідно, позивачу підлягає відшкодуванню 130 585,46 грн. судового збору.

Керуючись положеннями ст.ст. 2, 5 - 11, 14, 19, 72 - 77, 90, 241 - 246, 250, 251, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, Окружний адміністративний суд міста Києва, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Вічунай-Україна» (код ЄДР 33051586; 03058, м. Київ, вул. Гарматна, 39-в) задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.04.2016 № 1112615141 (щодо зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 9 532 522 грн.; декларація за 2014), прийняте ГУ ДФС у м. Києві, в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток на 8 705 697 грн.

У задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Вічунай-Україна» (код ЄДР 33051586; 03058, м. Київ, вул. Гарматна, 39-в) сплачений судовий збір у розмірі 130 585,46 грн. (сто тридцять тисяч пятсот вісімдесят пять грн. 46 копійок) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19, код ЄДР: 39439980).

Рішення суду набирає законної сили в строк і порядку, передбачені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено за правилами, встановленими ст. ст. 293, 295 - 297 КАС України з урахуванням п/п. 15.5 п. 15 Розділу VII "Перехідні положення" КАС України (в редакції Закону № 2147-VIII).

Суддя О.А. Кармазін