Рішення № 78656963, 11.12.2018, Закарпатський окружний адміністративний суд

ЗАКАРПАТСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 грудня 2018 рокум. Ужгород№ 807/1126/16

Закарпатський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Рейті С.І.

при секретарі судового засідання Павловій О.В.

за участю представників

позивача: ОСОБА_1 (довіреність від 12.07.2016 року)

відповідача: Блага О.П. (довіреність від 16.11.2018 року № 27/10/07-14-10-013)

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом ОСОБА_3 до Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

У відповідності до ст. 243 Кодексу адміністративного судочинства України в судовому засіданні 11 грудня 2018 року проголошено вступну та резолютивну частини Рішення. Рішення в повному обсязі складено 19 грудня 2018 року.

ОСОБА_3 (далі - позивач, ОСОБА_3.) звернулася до Закарпатського окружного адміністративного суду з позовом до Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - відповідач, Ужгородська ОДПІ), яким просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Ужгородської ОДПІ від 21.02.2014 року № 12/17-2 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 105148,16 грн. (в т.ч., за податковими зобов'язаннями - 83982,53 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 21165,63 грн.).

Ухвалою суду від 21.11.2017 року провадження у справі було зупинено до одужання позивача ОСОБА_3, ухвалою суду від 16.10.2018 року провадження у справі поновлено та справу призначено до розгляду.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржене податкове повідомлення-рішення винесено за результатами неправомірно проведеної перевірки, оскільки, в акті перевірки не встановлені фактичні обставини щодо нарахування кредитором (банком) ОСОБА_3 зобов'язань за кредитним договором, належного повідомлення кредитором позивачку як боржника про анулювання боргу, а також включення кредитором анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг анульовано. Фактично банківською установою, як кредитором, вказаний в акті перевірки борг щодо ОСОБА_3 не анульовувався.

В судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала з підстав, наведених у позовній заяві, просить позов задовольнити, визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Ужгородської ОДПІ від 21.02.2014 року № 12/17-2.

В судовому засіданні представник відповідач проти позову заперечив, посилаючись на правомірність як дій при проведені перевірки, так і правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення, просить суд відмовити в його задоволенні.

Дослідивши матеріали справи, заслухавши пояснення представника відповідача, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.

Як встановлено в судовому засіданні та підтверджується наявними в матеріалах справи доказами, 21.01.2014 року Ужгородською ОДПІ проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи ОСОБА_3 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб до бюджету за період з 01.01.2012 року по 31.12.2012 року. В ході перевірки встановлено порушення позивачем: пп.16.1.3 п.16.1 ст.16, пп.49.18.4 п.49.18 ст.49 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині подання податкової декларації про майновий стан і доходи за 2012 рік з порушенням порядку декларування доходів; пп.164.2.17 "д" п. 164.2 ст. 164 ПК України, в зв'язку з чим, донараховано до сплати податку на доходи фізичних осіб за 2013 рік в сумі 83982,53 грн.

За наслідками перевірки складено акт за № 75/17-2/НОМЕР_1 та винесено податкове повідомлення-рішення від 21.02.2014 року № 12/17-2 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 105148,16 грн. (в т.ч., за основним платежем - 83982,53 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 21165,63 грн.).

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржене позивачем в судовому порядку.

Відповідно до ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень. У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обгрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно із ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Як вбачається із наявного в матеріалах справи акту перевірки, підставою для її проведення стала інформація отримана з Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ГУ ДФС України про суми виплачених доходів протягом 2012 року у вигляді додаткового блага за ознакою "126". Інформація про суму отриманих доходів у вигляді додаткового блага підтверджена листом ТОВ "Кей-Колект" від 19.12.2013 року № 2245/10, повідомленням про анулювання боргу гр. ОСОБА_3 Перевіркою дотримання встановленого порядку подання до органів ДФС податкових декларацій встановлено, що податкова декларація про майновий стан і доходи платника податків - фізичної особи ОСОБА_3 за 2012 рік до Ужгородської ОДПІ не подавалася. Перевіркою достовірності відображених у додатку 7 до податкової декларації відомостей щодо перерахунку податку на доходи фізичних осіб встановлено, що згідно наявної податкової інформації платник податків - фізична особа ОСОБА_3 у перевіряємому періоду отримала дохід, який згідно з пп.164.2.17 "д" п.164.2 ст. 162 ПК України, підлягає включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та відображенню платником в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2012 рік. Таким чином, внаслідок виявленого перевіркою порушення пп.164.2.17 "д" п.164.2 ст. 162 ПК України фізичній особі ОСОБА_3 донараховано до сплати податку на доходи фізичних осіб за 2012 рік в сумі 83982,53 грн.

Обставини щодо прощення ОСОБА_3 боргу в сумі 495277,24 грн. за користування кредитом за кредитним договором № 1132100400 від 26.03.2008 року не заперечуються сторонами у справі.

При цьому, предметом спірних правовідносин є саме питання оподаткування прощеного ОСОБА_3 боргу в сумі 495277,24 грн. податком на доходи осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування.

З цього приводу суд зазначає наступне.

В силу вимог пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 167 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ПК України), до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 цього Кодексу) у вигляді суми боргу платника податку, анульованого кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку - боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення про анулювання боргу та включає суму анульованого боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано, такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації (підпункт "д" у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин).

Таким чином, наведеною нормою ПК прямо передбачено обов'язок платника відобразити анульовану суму боргу у складі оподатковуваного доходу з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку. Наведене цілком відповідає економічній сутності доходу, оскільки при списанні заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов'язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.

Водночас, відсутність у вказаній нормі ПК конкретизації, які саме складові анульованого (прощеного) боргу вважаються додатковим благом для цілей оподаткування в розумінні Податкового кодексу України, призводила до неоднакового її тлумачення податковими органами та, відповідно, неоднозначного застосування.

Зазначену прогалину було усунено шляхом внесення змін Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" від 28.12.2014 року № 71-VIII, який набрав чинності з 01 січня 2015 року.

Так, згідно з пп. "д" пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу, та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, з 01 січня 2015 року у ПК України чітко закріплено, що під додатковим благом розуміється тільки основна сума боргу (кредиту) платника, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, а отже, в цю суму не включаються проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Аналогічна правова позиція викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України по справі № К/800/28428/16 від 22 травня 2017 року.

Стосовно аналогічних правовідносин, які виникли до 01.01.2015 року, за відсутності чіткого законодавчого визначення "додаткового блага" в цілях оподаткування на той час, суд виходить з наступного: згідно з пп. 163.1.1 та пп. 163.1.2 п. 163.1 ст. 163 ПК України, об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання). Відповідно до абзацу другого п. 164.1 ст. 164 ПК України, загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

Згідно з пп. 162.2.17 п. 16.2 ст. 162 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, визначений пп. 162.2.17 п.16.2 ст.162 ПК України, є вичерпним. Згідно з пп. "б" пп.164.2.14 п.164.2 ст.164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов'язання.

Частиною 1 ст. 1054 Цивільного кодексу України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - ЦК України) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з ч. 1 ст. 546 ЦК України, виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

Відповідно до ст.549 ЦК України, неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі ст. 605 ЦК України, зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Аналіз наведених норм законів дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим, проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Отже, в даному випадку, ОСОБА_3 повинна була подати річну декларацію про доходи за 2012 рік, в якій відобразити дохід у вигляді додаткового блага з суми прощеного боргу (тіла кредиту), та нарахувати податкові зобов'язання, чого ним зроблено не було, при цьому, відповідач, встановивши неподання ОСОБА_3. податкової декларації про доходи за 2012 рік та самостійно визначаючи платнику податків грошові зобов'язання, до такого розрахунку повинен був включити прощені банком суми основного боргу, без урахування процентів.

В матеріалах справи відомості щодо складових суми прощеного банком боргу були відсутні.

З метою повного і всебічного встановлення всіх обставин справи, ухвалою суду від 14.11.2018 року від ТОВ "Кей-Колект" було витребувано повний розрахунок списання заборгованості ОСОБА_3 із зазначенням виду боргу (сума основаного боргу, проценти, пеня, штраф та інше).

Згідно з наданим ТОВ "Кей-Колект" розрахунком анульованої заборгованості по кредитному договору № 11321004000 від 26.03.2008 року станом на 20.06.2012 року, загальний розмір списаної (анульованої) заборгованості становить 495277,24 грн., з яких: 78677,06 дол. США (що в гривневому еквіваленті по курсу НБУ становило 628629,70 грн.), з яких: 1) тіло кредиту - 43677,06 дол. США (що в гривневому еквіваленті по курсу НБУ становило 349088,90 грн.); 2) нараховані відсотки (13199,16 дол. США, що в гривневому еквіваленті по курсу НБУ становило 105494,29 грн.); 3) пеня (5091,53 дол. США, що в гривневому еквіваленті по курсу НБУ становило 40694,05 грн.), відтак, дохід платника податку на суму кредиту, прощену (анульовану) банком, становить 349088,90 грн. та саме ця сума включається в оподатковуваний доход платника податку.

Згідно п.167.1 ст.167 ПК України, ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, одержаних (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.4 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які виплачуються (надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу у державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри, а у разі якщо загальна сума отриманих платником податку у звітному податковому місяці доходів, зазначених у абзаці першому цього пункту, перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, ставка податку становить 17 відсотків суми перевищення з урахуванням податку, сплаченого за ставкою, визначеною в абзаці першому цього пункту.

Відповідно до ст.. 13 Закону України "Про державний бюджет на 2012 рік" розмір мінімальної заробітної плати станом на 1 січня 2012 року становив 1073,00 грн., відтак, розрахунок ставки податку на доходи фізичних осіб з суми прощеного боргу становить:

- десятикратний розмір мінімальної заробітної плати: 10 * 1073,00 = 10730,00 грн.

- сума податку за ставкою 15 відсотків: 10730,00 грн. * 15% = 1609,50 грн.

- сума оподаткованого доходу за ставкою 17 відсотків: 349088,90 грн. - 10730,00 грн. = 338358,90 грн.

- сума податку за ставкою 17 відсотків: 338358,90 грн. * 17% = 57521,01 грн.

- загальна сума податку: 1609,50 грн. + 57521,01 грн. = 59130,51 грн.

Виходячи з наведеного, з урахуванням висновків про те, що дохід у вигляді додаткового блага сплачується лише з суми прощеного боргу (тіла кредиту), суд дійшов висновку про те, що правомірним є нарахування ОСОБА_3 податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування за ставкою, визначеною ст. 167 ПК України, у розмірі 59130,51 грн.

Правомірним є застосування оскарженим податковим повідомленням - рішенням штрафної (фінансової) санкції у розмірі 14782,63 грн. (що становить 25 відсотків від визначеного податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 59130,51 грн.) та застосування оскарженим податковим повідомленням - рішенням штрафної (фінансової) санкції у розмірі 170,00 грн. (за неподання декларації про майновий стан і доходи за 2012 рік), у відповідності до пп.16.1.3 п.16.1 ст.16, пп.49.18.4 п.49.18 ст.49 та пп. "д".

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона. Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. Згідно ч. 1 ст. 72 КАС України, доказами у справі є будь - які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. При цьому, враховуючи принципи адміністративного судочинства та з огляду на положення ч. 2 ст. 77 КАС України, обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача - суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Відповідачем доведено правомірність оскарженого податкового повідомлення - рішення Ужгородської ОДПІ від 21.02.2014 року № 12/17-2 в частині збільшення грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 74083,14 грн.(з яких, основний платіж - 59130,51 грн., штрафні (фінансові) санкції - 14950,63 грн.), відтак, вимоги позову про визнання протиправним та скасування рішення в цій частині - не відповідають вимогам законодавства та встановленими судом обставинам справи, що підтверджені належними та допустимими доказами, однак, відповідачем не доведено правомірність оскарженого податкового повідомлення - рішення в іншій частині нарахованих зобов'язань та застосованих санкціях, в зв'язку з чим позов підлягає до часткового задоволення та слід визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Ужгородської ОДПІ від 21.02.2014 року № 12/17-2 в частині грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 31065,02 грн. (з яких, основний платіж - 24852,02 грн., штрафні (фінансові) санкції - 6213,00 грн.), залишивши податкове повідомлення - рішення в іншій його частині без змін.

Керуючись ст. ст. 5, 19, 77, 243, 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

1. Позов ОСОБА_3 (АДРЕСА_1, код НОМЕР_1) до Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області (м. Ужгород, вул. Загорська, 10 А, код 39595916) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Закарпатській області від 21 лютого 2014 року № 12/17-2 про збільшення суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 105148,16 грн. (за основним платежем - 83982,53 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 21165,63 грн.) частково - в частині збільшення суми грошового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб у розмірі 31065,02 грн. (за основним платежем - 24852,02 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 6213,00 грн.).

3. В задоволенні позову в іншій частині позовних вимог - відмовити.

4. Рішення набирає законної сили в порядку, встановленому ст. 255 КАС України, та може бути оскаржено до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Закарпатський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня проголошення, а в разі проголошення в судовому засіданні вступної та резолютивної частини рішення - протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя С.І. Рейті