Рішення № 78088647, 15.11.2018, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 листопада 2018 року м. ПолтаваСправа № 1640/3390/18

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Супруна Є.Б.,

за участю:

секретаря судового засідання - Лисака С.В.,

представника позивача - Бордун А.О.,

представника відповідачів - Леошка Д.Д.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження справу №1640/3390/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "БК Тандем" до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії,

В С Т А Н О В И В:

25 вересня 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "БК Тандем" (надалі - позивач, ТОВ "БК Тандем") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Державної фіскальної служби України (надалі - відповідач, ДФС України) , в якому просить визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДФС у Полтавській області №884346/40526825 від 16.08.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №17, рішення №884345/40526835 від 16.08.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №18; рішення №884347/40526835 від 16.08.2018 про відмову у реєстрації податкової накладної №19 в Єдиному реєстрі податкових накладних, поданих ТОВ "БК Тандем", та зобов'язати ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних вищезазначені податкові накладні.

Мотивуючи свої вимоги позивач стверджує, що спірні рішення є неправомірними і необґрунтованими через відсутність належних доказів порушення підприємством податкового законодавства, оскільки ТОВ "БК Тандем" на вимогу податкового органу надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій з купівлі-продажу порошку мінерального для асфальтобетонних сумішей та підтверджують інформацію, що міститься в податкових накладних, у реєстрації яких було відмовлено.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 12.10.2018 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у даній справі та призначено її до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження з викликом учасників справи.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав, просив їх задовольнити у повному обсязі з підстав викладених у позовній заяві.

Представник відповідачів у судовому засіданні проти позову заперечував. У відзивах на позов ГУ ДФС у Полтавській області та ДФС України вказував, що комісія при ГУ ДФС у Полтавській області, діючи у відповідності до приписів Податкового кодексу України, забезпечуючи виконання покладених на неї функцій, правомірно прийняла спірні рішення на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України. Причиною прийняття комісією рішень №884346/40526825 від 16.08.2018, №884345/40526835 від 16.08.2018; №884347/40526835 від 16.08.2018 слугувало надання ТОВ "БК Тандем" контролюючому органу документів, які не є достатніми для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної.

13.11.2018 позивач до суду надав відповіді на відзиви ГУ ДФС у Полтавській області та ДФС України, за змістом яких посилався на достатність доданих документів для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Суд, заслухавши пояснення учасників справи, вивчивши матеріали справи, встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.

ТОВ "БК Тандем" (код ЄДРПОУ 40526835, пров. Героїв Бреста, 52, м. Кременчук, Полтавська область) 01.06.2016 зареєстроване в якості юридичної особи в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за №1 585 102 0000 009628 (а.с. 10-12). До зареєстрованих видів діяльності ТОВ "БК Тандем" за КВЕД належать: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 49.41 Вантажний автомобільний транспорт, 42.11 Будівництво доріг і автострад (основний).

В рамках здійснення зареєстрованих видів господарської діяльності 28.02.2017 ТОВ "БК Тандем" (покупець) уклав з ТОВ "Сам Транс" (постачальник) договір постачання №2802/1, відповідно до якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, постачальник передає у власність покупцеві, а покупець приймає та оплачує товар - мінеральний порошок. Кількість, одиниця виміру та загальна вартість партії товару визначається сторонами у специфікаціях. Специфікація є невід'ємною частиною цього договору. Право власності на товар переходить від постачальника до покупця за останньою подією: у момент передачі товару (підписання уповноваженими представниками сторін видаткової накладної на партію товару), - у випадку поставки товару на умовах попередньої оплати, або у момент оплати (надходження коштів за відповідну партію товару від покупця на поточний рахунок постачальника у банківській установі, що його обслуговує), у випадку оплати товару після його фактичної передачі покупцю. Оплата за цим договором здійснюється в безготівковому порядку, шляхом перерахування покупцем на поточний рахунок постачальника грошових коштів в розмірі 100% передплати за кожну партію товару, згідно рахунку постачальника, - не пізніше 3-х банківських днів з моменту отримання покупцем такого рахунку поштою, наочно, електронною поштою чи факсимільним зв'язком. Всі інші умови розрахунків провадяться сторонами за домовленістю та оформлюються додатковими угодами, які є невід'ємною частиною цього Договору (а.с. 15-16).

Додатками до даного договору є специфікація №44 від 20.07.2018, відповідно до якої товаром є мінеральний порошок для асфальтобетонних сумішей у кількості 25,980 т загальною вартістю 33 994,80 грн, в т.ч. ПДВ - 5665,80 грн (а.с. 17), специфікація №45 від 20.07.2018 на цей же товар у кількості 24,08 т загальною вартістю 31496,64 грн, в т.ч. ПДВ - 5249,44 грн (а.с. 42), специфікація №46 від 21.07.2018 на той же товар у кількості 27,040 т загальною вартістю 35368,32 грн, в т.ч. ПДВ - 5894/72 грн (а.с. 66).

З метою подальшої реалізації придбаного у ТОВ "Сам Транс" товару, 24.04.2018 між ТОВ "БК Тандем" (постачальник) та Дочірнім підприємством "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України" (покупець) укладено договір купівлі-продажу (поставки) товарів №2404/18, згідно з яким в порядку та на умовах, визначених цим договором, постачальник зобов'язується поставляти та передавати у власність покупця, а покупець зобов'язується прийняти і оплатити наступні товари: мінеральний порошок. Кількість товару, що підлягає поставці згідно умов цього договору становить 2000 т. Якщо постачальник здійснює поставку товару на умовах DDP (склад покупця, транспортні витрати за рахунок постачальника) покупець надає постачальнику письмову заявку. У заявці покупця вказується: найменування товару, кількість товару, найменування структурного підрозділу, до складу якого постачається товар, адреса місця постачання, перелік матеріально-відповідальних осіб, що уповноважені покупцем одержувати товар. Постачальник розглядає заяву покупця в 1 денний строк та акцептує її або надає покупцю обґрунтовані заперечення у письмовій формі.

Транспортування товару здійснювалося автомобілем сідловий тягач DAF XF 105.410 №ВМ 5374 ВН, напівпричіп автоцистерна SPITZER №ВМ 1079 ХР перевізником ТОВ "Сам Транс", де 3 поставки позивач відображає 6 товарно-транспортними накладними.

За наслідками здійснення господарської операції за правилом "першої події" відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України ТОВ "БК Тандем":

- 20.07.2018 була складена та направлена 13.08.2018 для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна №17 на загальну суму 60 255,24 грн, в тому числі ПДВ - 12 051,05 грн (а.с. 13);

- 20.07.2018 була складена та направлена 13.08.2018 для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна №18 на загальну суму 53 778,59 грн, в тому числі ПДВ - 10 755,72 грн (а.с. 38);

- 21.07.2018 була складена та направлена 13.08.2018 для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна №19 на загальну суму 60 389,24 грн, в тому числі ПДВ - 12 077,85 грн (а.с. 62).

За результатами розгляду податкових накладних від 20.07.2018 №17, від 20.07.2018 №18, від 21.07.2018 №19 контролюючий орган 14.08.2018 через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДФС України, версія 2.2.18.3" направив ТОВ "БК Тандем" однотипні квитанції (а.с. 28, 32, 77 відповідно), у яких зазначив: "Документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 2517 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.п. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У зв'язку з блокуванням вищевказаних податкових накладних ТОВ "БК Тандем" направило контролюючому органу повідомлення разом з поясненнями щодо суті господарських операцій з контрагентом.

По податковій накладній №17 від 20.07.2018 надано повідомлення від 14.08.2018 №1 про надання письмових пояснень з копіями документів: договір постачання №2802/1 від 28.02.2017; договір купівлі-продажу (поставки) товарів №2404/18 від 24.04.2018; видаткова накладна №РН-0000254 від 20.07.2018; товарно-транспортна накладна №0000000305 від 20.07.2018; акт №ОУ-0000107 від 20.07.2018 здачі-прийняття робіт (надання послуг); видаткова накладна №17 від 20.07.2018; товарно-транспортна накладна №20/07 від 20.07.2018; сертифікат відповідності ДП "Всеукраїнський державний науково-виробничий центр стандартизації, метрології, сертифікації та захисту прав споживачів"; письмові пояснення № 1 від 14.08.2018.

По податковій накладній №8 від 20.07.2018 надано повідомлення від 14.08.2018 №1 про надання письмових пояснень з копіями документів: договір постачання №2802/1 від 28.02.2017; договір купівлі-продажу (поставки) товарів №2404/18 від 24.04.2018; видаткова накладна №РН-0000255 від 20.07.2018; товарно-транспортна накладна №0000000306 від 20.07.2018; акт №ОУ-0000108 від 20.07.2018 здачі-прийняття робіт (надання послуг); видаткова накладна №18 від 20.07.2018; товарно-транспортна накладна №20/07-2 від 20.07.2018; письмові пояснення №2 від 14.08.2018, сертифікат відповідності №025001.

По податковій накладній №19 від 21.07.2018 надано повідомлення від 14.08.2018 №1 про надання письмових пояснень з копіями документів: договір постачання №2802/1 від 28.02.2017; договір купівлі-продажу (поставки) товарів №2404/18 від 24.04.2018; видаткова накладна №РН-0000257 від 21.07.2018; товарно-транспортна накладна №0000000308 від 21.07.2018; акт №ОУ-0000109 від 21.07.2018 здачі-прийняття робіт (надання послуг); видаткова накладна №19 від 21.07.2018; товарно-транспортна накладна № 21/07 від 21.07.2018; сертифікат відповідності серії №025001; письмові пояснення №2 від 14.08.2018.

16.08.2018 комісією ГУ ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №884346/40526835 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.07.2018 №17 (а.с. 29); №884345/40526835 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.07.2018 №18 (а.с. 53); №884347/40526835 про відмову у реєстрації податкової накладної від 21.07.2018 №19 (а.с. 78).

Відповідно до вказаних рішень підставою для відмови в реєстрації податкової накладної є "ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні".

Позивач вживав заходи досудового врегулювання спору шляхом подання скарг до ДФС України на рішення комісії ГУ ДФС у Полтавській області №884346/40526835, №884345/40526835, №884347/40526835, за наслідками розгляду яких оскаржувані рішення залишені без змін, а скарги без задоволення (а.с. 31-37, 55-61, 80-86).

Не погодившись із вищевказаними рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом, в якому просить визнати протиправними та скасувати рішення комісії ГУ ДФС у Полтавській області №884346/40526835, №884345/40526835, №884347/40526835, а також зобов'язати ДФС України зареєструвати податкові накладні ТОВ "БК Тандем" від 20.07.2018 №17, від 20.07.2018 №18, від 21.07.2018 №19 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Оцінюючи обґрунтованість позовних вимог ТОВ "БК Тандем", суд виходить з наступного.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

За змістом підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так само, абзацом першим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов'язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Отже, платник податку - постачальник з настанням першої із умов виникнення податкових зобов'язань, визначених у пункті 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Абзацами другим - третім пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Тобто, законодавцем введено положення, за яким фіскальний орган з 1 липня 2017 року фактично позбавляється повноважень на здійснення контролю за правомірністю формування платниками податку - покупцями податкового кредиту, адже в силу наведеної вище норми абзацу третього пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, є зареєстрована у ЄРПН податкова накладна.

Натомість, згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної / розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Як визначено пунктом 74.2 статті 74 Податкового кодексу України, в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Таким чином, законодавцем фактично змінено порядок здійснення фіскальними органами контролю за правомірністю нарахування платниками сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту, а саме - визначено, що відповідна перевірка проводиться контролюючим органом на стадії реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Згідно з підпунктом 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної / розрахунку коригування.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: а) порядковий номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування; в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

01.01.2018 набув чинності Закон України від 07.12.2017 №2245-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році", яким з Податкового кодексу України виключено пункт 74.2 статті 74, а пункт 201.16 статті 201 викладено у такій редакції: "Реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України".

Згідно з пунктом 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117 (надалі - Порядок №177), податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак: 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно значення показників D та P, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: D &?и; 0,03, P &l ; P м х 1,4, де: D - розрахункова величина, яка дорівнює S/T; S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; P м - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показника D за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

Згідно з пунктом 4 Порядку №177, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Відповідно до пункту 5 Порядку №177, податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктами 6 та 7 вказаного Порядку №177 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Отже, підставами для зупинення реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування є наступна відповідність: 1) платника податку - критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування - критеріям ризиковості здійснення операції.

Відповідно до п.14 Порядку №117 зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.

Оскаржувані рішення про відмову в реєстрації у ЄРПН податкових накладних від 20.07.2018 № 17, від 20.07.2018 №18, від 21.07.2018 №19 прийнято у зв'язку з неподанням платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки - фактури /інвойси, акти приймання - передачі товарів (робіт, послуг з з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (а.с. 29, 53, 78).

У ході судового розгляду справи представник відповідача пояснив, що підставою для відмови у реєстрації спірних податкових накладних від 20.07.2018 №17, від 20.07.2018 №18, від 21.07.2018 №19 в ЄРПН стали обставини не надання позивачем документів на підтвердження операцій придбання та подальшого продажу товару - порошку мінерального для асфальтобетонних сумішей.

Суд зауважує, що для розв'зання даного спору вирішальне значення мають документи бухгалтерського обліку, подані платником податку на вимогу контролюючого органу, які мають бути достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 №996-ХIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (надалі - Закон № 996-ХIV, в редакції, що діяв на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Відповідно до вимог ст. 4 Закону № 996-ХIV одним із принципів бухгалтерського обліку є превалювання суті над формою, тобто операції обліковуються відповідно до їх суті, а не лише з урахуванням юридичної форми.

Таким чином, господарська операція, яка не відбулася, не може бути об'єктом оподаткування.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо. При цьому сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку щодо відсутності господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Надаючи оцінку обставинам здійснення господарських операцій з придбання та подальшої реалізації порошку мінерального на предмет реальності та їх зв'язку із господарською діяльністю позивача, а також виходячи із принципу "офіційного з'ясування всіх обставин у справі", суд виходить із такого.

В межах даної справи суд загалом з'ясував, що товар - порошок мінеральний для асфальтобетонних сумішей був придбаний ТОВ "БК Тандем" (м. Кременчук) у ТОВ "Сам Транс" (м. Суми) з метою його подальшого перепродажу кінцевому споживачу - ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України" (м. Суми).

Правовідносини між ТОВ "БК Тандем" та ТОВ "Сам Транс" оформлені договором постачання №2802/1 від 28.02.2017. За змістом п. 1.4. даного договору право власності на товар переходить від постачальника до покупця за останньою подією: у момент передачі товару (підписання уповноваженими представниками сторін видаткової накладної на партію товару), - у випадку поставки товару на умовах попередньої оплати, або у момент оплати (надходження коштів за відповідну партію товару від покупця на поточний рахунок постачальника у банківській установі, що його обслуговує), - у випадку оплати товару після його фактичної передачі покупцю (а.с. 15-16).

Таким чином в обох випадках, передбачених п. 1.4 договору, право власності на придбаний товар позивач набуває лише після факту його оплати безвідносно до моменту його передачі.

На вимогу суду представник позивача надав письмові пояснення з приводу оплати товару, відповідно до яких станом на 01.11.2018 заборгованість ТОВ "БК Тандем" перед ТОВ "Сам Транс" становить 388 766,30 грн, а заборгованість ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України" перед позивачем - 616 752,14 грн.

На питання суду щодо можливих змін умов порядку оплати за договором, представник позивача пояснила, що всі зміни узгоджувалися керівництвом в усному порядку. Оплата здійснюється з відстрочкою платежу поступово без визначення конкретних строків, сторони жодних претензій одна до одної не мають. Будь-яких додаткових угод до договору постачання №2802/1 від 28.02.2017 його учасники не укладали.

Однак, такі пояснення не узгоджуються зі змістом самого договору, пунктом 3.3 якого передбачено, що оплата за цим договором здійснюється в безготівковому порядку, шляхом перерахування покупцем на поточний рахунок постачальника грошових коштів у розмірі 100% передплати за кожну партію товару, згідно рахунку постачальника, - не пізніше 3-х банківських днів з моменту отримання покупцем такого рахунку поштою, наочно, електронною поштою чи факсимільним зв'язком. Всі інші умови розрахунків провадяться сторонами за домовленістю та оформлюються додатковими угодами, які є невід'ємною частиною цього договору.

Пунктом 4.4 договору постачання №2802/1 від 28.02.2017 встановлено, що в разі несплати платежів по договору покупець сплачує постачальнику пеню, передбачену законодавством, в розмірі подвійної облікової ставки НБУ за кожен день прострочення платежу.

Проте, як встановлено судом вище, учасники договору претензій один до одного не мають, незважаючи на наявну заборгованість позивача перед ТОВ "Сам Транс" на поточний момент у розмірі 388 766,30 грн, що свідчить про пряме невиконання учасниками декількох суттєвих умов договору.

Незважаючи на невиконання умов оплати за договором, позивач декларує подальшу реалізацію товару за договором №2404/18 від 24.04.2018, право власності на яке він не отримав, оскільки не виконав умову п. 1.4 договору №2802/1 від 28.02.2017.

Таке відношення учасників договору до обставин його виконання, на переконання суду, можливе лише за однієї умови: укладення договору без мети настання реальних наслідків, що й мало місце у даному випадку.

На користь такого висновку свідчать й інші обставини, які знайшли своє відображення у наступному.

На підтвердження факту перевезення товару від ТОВ "Сам Транс" до ТОВ "БК Тандем" позивач надав товарно-транспортні накладні №305 від 20.07.2018 (а.с. 22), №306 від 20.07.2018 (а.с. 47), №308 від 21.07.2018 (а.с. 71). На підтвердження факту перевезення товару від ТОВ "БК Тандем" до кінцевого споживача - ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України" позивач надав аналогічний попередньому комплект товарно-транспортних накладних №20/07 від 20.07.2018 (а.с. 25), №20/07-2 від 20.07.2018 (а.с. 50), №21/07 від 21.07.2018 (а.с. 74), де зазначені ті ж самі пункти навантаження (м. Кам'янське або м. Харків) і розвантаження (с. Дубов'язівка Конотопського району Сумської області).

Тобто, на одну поставку за одним і тим же маршрутом позивач надає дві товарно-транспортних накладних, де змінює лише назву вантажоодержувача з ТОВ "БК Тандем" на ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України".

Відповідно до п. 11.1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Мінтрансу від 14.10.1997 №363, основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

Товарно-транспортна накладна може оформлюватись суб'єктом господарювання без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім'я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які надають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Всупереч наведеному, надані позивачем товарно-транспортні накладні не містять відомостей про місце їх складення, товарно-транспортні накладні №305 від 20.07.2018 (а.с. 22), №306 від 20.07.2018 (а.с. 47), №20/07 від 20.07.2018 (а.с. 25), №20/07-2 від 20.07.2018 (а.с. 50) не містять вказівки на пункт навантаження із зазначенням повної адреси, обмежившись вказівкою на населений пункт м. Кам'янське, яких лише на території України є декілька.

У зв'язку з виявленими недоліками та розбіжностями, які виявились у подвоєнні особи вантажоодержувача (ТОВ "БК Тандем" та ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України") на один і той же товар, який доставлявся одними й тими ж транспортними засобами, одними й тими ж водіями, суд не приймає вказані документи у якості доказів, що зайвий раз підтверджує висновок суду про безтоварність операцій за договором №2802/1.

Аналізуючи умови договору купівлі-продажу (поставки) товарів №2404/18 від 24.04.2018, укладеного між ТОВ "БК Тандем" та ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України", суд звертає увагу на положення п. 5.1, згідно з яким, якщо постачальник здійснює поставку товару на умовах DDP (склад покупця, транспортні витрати за рахунок постачальника), покупець надає постачальнику письмову заявку. У заявці покупця вказується: найменування товару, кількість товару, найменування структурного підрозділу, до складу якого постачається товар, адреса місця постачання, перелік матеріально-відповідальних осіб, що уповноважені покупцем одержувати товар. Постачальник розглядає заявку покупця в 1 денний строк та акцептує її або надає покупцю обґрунтовані заперечення у письмовій формі.

Всупереч даній умові договору, позивач, стверджуючи про факт здійснення поставок товару на користь ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України", заявок покупця на цей товар не надав, про їх наявність суд не повідомив.

На останок суд звертає також увагу на відсутність економічної доцільності залучення до участі у даних операціях з поставки порошку мінерального посередника з м. Кременчук в особі позивача, тод і як і первинний продавець - ТОВ "Сам Транс", і кінцевий споживач - ДП "Сумський облавтодор" ВАТ ДАК "Автомобільні дороги України" розташовані у м. Суми.

Доктрина реальності господарської операції, що сформувалася усталеною судовою практикою з розгляду даної категорії спорів, полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Реальність операції - це відповідність даних бухгалтерського та податкового обліку реальним обставинам, що повинно підтверджуватися належними доказами.

В податковому спорі головним є не цивільно-правові підстави тієї чи іншої операції, а наявність руху активів між контрагентами, встановлення факту зміни руху активів чи зміни стану зобов'язань платника податку внаслідок придбання ним товарів (послуг), що використовуються таким платником у своїй господарській діяльності.

Позивачем, як до податкового органу, так і до справи, надано лише документи, які формально засвідчують результати господарських операцій. Однак, з огляду на виявлені судом факти невиконання суттєвих умов договору, недоліки в оформленні наданих контролюючому органу та суду документах, суд критично оцінює доводи позивача щодо реальності господарських операцій з поставки порошку мінерального, які позивач пов'язує лише з обставинами оформлення цих операцій мінімальним набором первинних документів, що на його думку відповідають вимогам законодавства про бухгалтерський облік.

Відтак, відповідач, ГУ ДФС у Полтавській області, до повноважень якого віднесено здійснення перевірки дотримання платником податку - постачальником умов для складення податкової накладної, визначених Податковим кодексом України, спірними рішеннями правомірно відмовив у реєстрації податкових накладних ТОВ "БК Тандем" від 20.07.2018 №17, від 20.07.2018 №18, від 21.07.2018 №19 у Єдиному реєстрі податкових накладних, а тому і підстави для реєстрації ДФС України вказаних податкових накладних відсутні.

Зважаючи на вищевикладене, суд дійшов висновку про відсутність фактичних передумов та відповідно правових підстав для задоволення позовних вимог, у зв'язку з чим відмовляє у задоволенні позову у повному обсязі.

За таких обставин підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "БК Тандем" (провулок Героїв Бреста, буд. 52, м. Кременчук, Полтавська область, 39631, код ЄДРПОУ 40526835) до Державної фіскальної служби України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053 код ЄДРПОУ 39292197), Головного управління ДФС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014 код ЄДРПОУ 39461639) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов'язання вчинити певні дії залишити без задоволення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене в апеляційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Харківського апеляційного адміністративного суду з урахуванням положень п.п. 15.5 п. 15 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст судового рішення складений 20.11.2018.

Суддя Є.Б. Супрун