Рішення № 77626855, 30.10.2018, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 жовтня 2018 року ЛуцькСправа № 0340/1812/18

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого – судді Волдінера Ф. А.,

при секретарі судового засідання Журомській І.М.,

за участі представника позивача ОСОБА_1,

представника відповідача ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Луцьку адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Головного управління ДФС у Волинській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 (далі – ФОП ОСОБА_3, підприємець) звернулась з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі – ГУ ДФС у Волинській області, контролюючий орган) про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації №911/03-20-13-08-07/ІПК від 07 березня 2018 року, надання висновку з питання практичного використання підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 174, частини третьої підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (далі – ПК України).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач є фізичною особою-підприємцем на загальній системі оподаткування з основним видом діяльності «Вантажний автомобільний транспорт». Єдиною групою основних засобів, які вона використовує у своїй господарській діяльності є вантажні автомобілі (сідельні тягачі, напівпричепи). На звернення підприємця з питань практичного застосування норм законодавства щодо визначення поняття «основні засоби подвійного призначення», а також права підприємця, який перебуває на загальній системі оподаткування, включити до складу витрат амортизаційні відрахування з вартості вантажних автомобілів та витрат на їх утримання, у тому числі вантажних сідельних тягачів та напівпричепів, контролюючий орган надав податкову консультацію №911/03-20-13-08-07/ІПК від 07 березня 2018 року. У вказаній податковій консультації контролюючий орган, посилаючись на підпункти 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України, вказав, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має права включати до складу витрат, пов’язаних з провадженням його господарської діяльності, амортизаційні відрахування з вартості вантажних автомобілів та витрат на їх утримання, зокрема витрат на технічне обслуговування і ремонт вантажних автомобілів, у тому числі вантажних сідельних тягачів та напівпричепів, які за своєю конструкцією та обладнанням призначені для перевезення вантажів. Позивач зазначає, що податковою консультацією констатовано належність усіх вантажних автомобілів ФОП до основних засобів подвійного призначення (без роз’яснення цього поняття і без посилання на правові підстави віднесення вказаних транспортних засобів до такої категорії).

Підприємець ОСОБА_3 вважає такий висновок протиправним з огляду на те, що відповідно до частини третьої підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 174 ПК України амортизації не підлягають лише ті автомобілі, які є основними засобами подвійного призначення. У свою чергу, основними засобами подвійного призначення є ті вантажні автомобілі, які можна без додаткової реконструкції чи технічного переобладнання використовувати як для комерційних вантажних перевезень так і для особистих потреб фізичної особи. Вантажні тягачі і напівпричепи, які використовуються підприємцем у господарській діяльності, неможливо використати за призначенням відмінним від комерційного, тобто для особистих потреб фізичної особи. Така позиція підтверджується висновками офіційного сервісного центру від 03 серпня 2018 року, кафедри автомобілів і транспортних технологій Луцького національного технічного університету.

Також позивач вказує, що не включення до складу валових витрат на технічне обслуговування і ремонт вантажних автомобілів ставить її у дискримінаційні і неконкурентні умови оподаткування порівняно з платниками податків інших організаційно-правових форм – юридичними особами, на яких вимоги щодо основних засобів подвійного призначення відносно вантажних автомобілів взагалі не поширюються. Наведене свідчить про порушення основних засад та принципів податкового законодавства, господарської діяльності в Україні.

Керуючись наведеним, позивач вважає протиправною оскаржену податкову консультацію, просить її скасувати та надати висновок з питань практичного використання підпункту 177.4.5 пункту 177.4.5 статті 177 ПК України, частини третьої підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України.

У відзиві на позов № 2816/03-20-10-02-07 від 05 жовтня 2018 року (а.с. 61-62) відповідач його вимог не визнав, посилаючись на те, що до основних засобів подвійного призначення, які не підлягають амортизації, належать земельні ділянки, об’єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі, як це визначено підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України. Вказана норма є нормою прямої дії та не вимагає дослідження напрямків використання основних засобів подвійного призначення. Отже, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має права включати до складу витрат, пов’язаних із провадженням його господарської діяльності, амортизаційні відрахування з вартості вантажних автомобілів. Окрім того відповідач зазначив, що відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця витрати на придбання, утримання основних засобів подвійного призначення, визначених статтею 177 ПК України. Податковим кодексом України не передбачено критеріїв (умов) для віднесення основних засобів до таких, що мають ознаки подвійного призначення за обставин, коли використання таких засобів здійснюється фізичною особою-підприємцем.

Керуючись наведеним відповідач просить у задоволенні позову відмовити.

У відповіді на відзив від 10 жовтня 2018 року (а.с. 66-68) позивач повторно вказав, що на його думку, відповідно до частини третьої підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України амортизації не підлягають лише ті автомобілі, які наділені ознаками основних засобів подвійного призначення. Тому для правильного застосування вказаної норми необхідне чітке розуміння поняття основних засобів подвійного призначення, а відсутність визначення такого терміну у законодавстві допускає неоднозначне (множинне) трактування прав і обов’язків платника податків або контролюючого органу, внаслідок чого є можливість прийняття рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

16 жовтня 2018 року відповідач подав суду заперечення на відповідь на відзив за № 2921/03-20-10-02-07 (а.с. 73), у яких вказав, що оскільки підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України чітко визначено які основні засоби подвійного призначення не підлягають амортизації, зокрема, вантажні автомобілі, тому іншому (ширшому) тлумаченню вказана норма не підлягає.

Ухвалою від 25 вересня 2018 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі; розгляд справи постановлено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами (а.с. 1). Ухвалою від 11 жовтня 2018 року постановлено розгляд даної справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін (а.с. 70).

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав у повному обсязі з підстав, викладених у позові та відповіді на відзив.

Представник відповідача в судовому засіданні проти позову заперечив, посилаючись на викладене у відзиві, запереченнях.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши доводи позивача та відповідача у заявах по суті справи, дослідивши письмові докази на предмет належності, допустимості, достовірності кожного доказу окремо, а також достатності і взаємозв’язку доказів у їхній сукупності, встановив такі обставини.

ОСОБА_3 як суб’єкт господарювання зареєстрована 07 квітня 2000 року; місцем проживання якої значиться: АДРЕСА_1; перебуває на податковому, статистичному обліках у відповідних органах; основний вид економічної діяльності фізичної особи-підприємця – вантажний автомобільний транспорт. Вказані обставини суд встановив на підставі витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с. 39-42).

Підприємець ОСОБА_3 письмово звернулась до ГУ ДФС у Волинській області (звернення від 08 лютого 2018 року) та просила роз’яснити їй значення терміну «основні засоби подвійного призначення»; чи належить підпункт 177.4.5 пункту 177.4.5 статті 177 ПК України, частину третю підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України розуміти так, що усі без винятку вантажні автомобілі, які ФОП використовує у господарській діяльності, є основними засобами подвійного призначення, чи питання «подвійного призначення» з’ясовується в кожній конкретній ситуації; чи має право ФОП на загальній системі оподаткування в даному випадку здійснювати амортизаційні відрахування витрат на придбання сідельних тягачів та напівпричепів, а також включати до складу втрати на їх утримання (ремонт, технічне обслуговування), якщо використовуються такі транспортні засоби виключно в господарській діяльності підприємця (перевезення вантажів автомобільним транспортом), при цьому за технічними умовами заводу-виробника інше використання таких транспортних засобів є неможливим. (а.с. 43-44).

За результатом розгляду звернення підприємця ОСОБА_3 (вхідний № 833/ФОП від 13 лютого 2018 року) відповідач надав останній податкову консультацію (№ 911/03-20-13-08-07/ІПК від 07 березня 2018 року), в якій зазначив що перелік витрат, безпосередньо пов’язаних із отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено пунктом 177.4 статті 177 ПК України. Вказаною нормою надане чітке визначення основних засобів подвійного призначення, до яких належать земельні ділянки, об’єкти житлової нерухомості, легкові та вантажні автомобілі. Таким чином, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має права включати до складу витрат, пов’язаних з провадженням його господарської діяльності, амортизаційні відрахування з вартості вантажних автомобілів та витрат на їх утримання, зокрема витрат на технічне обслуговування і ремонт вантажних автомобілів, у тому числі вантажних сідельних тягачів та напівпричепів, які за своєю конструкцією та обладнанням призначені для перевезення вантажів (а.с. 36-38).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд керується таким.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов’язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов’язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Позивач є платником податку на доходи фізичних осіб в силу статті 162 ПК України.

Об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (пункт 163.1 статті 163 ПК України).

Згідно із пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених відповідним розділом Кодексу. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Статтею 177 ПК України встановлено порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування.

Так, пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Водночас, як визначено підпунктами 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов’язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Зазначені у цій статті підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов’язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об’єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Таким чином, наведеними нормами урегульовано порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, при цьому види основних засобів подвійного призначення визначені підпунктом 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України – це земельні ділянки; об’єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Наведена норма є імперативною, тобто такою, що категорично визначає спосіб та межі її застосування, не допускає жодних відхилень від вичерпного переліку прав і обов'язків суб'єкта (прямо вказує правило поведінки); є безальтернативною для сторін, тобто такою, що не встановлює можливості для самостійного визначення обсягу прав та обов'язків в окремих випадках (не передбачає свободи вибору поведінки суб’єкта господарювання).

Таким чином, немає необхідності у додатковому (альтернативному, спеціальному) тлумаченні поняття основних засобів подвійного призначення в контексті підпунктів 177.4.5, 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України, оскільки наведені норми містять чітку імперативну заборону на включення до складу витрат амортизаційних витрат на легкові та вантажні автомобілі як на основні засоби подвійного призначення.

На переконання суду законодавець відніс, зокрема вантажні автомобілі до основних засобів подвійного призначення з метою урегулювання порядку оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, та при цьому спосіб використання цих вантажних автомобілів суб’єктом господарювання (з комерційною метою чи для особистих потреб фізичної особи) не має юридичного значення.

Отже, за результатом аналізу статті 177 ПК України, необхідно дійти висновку, що фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має права включати до складу витрат, пов’язаних з провадженням його господарської діяльності, амортизаційні відрахування з вартості вантажних автомобілів та витрат на їх утримання, зокрема витрат на технічне обслуговування і ремонт вантажних автомобілів, у тому числі вантажних сідельних тягачів та напівпричепів, які за своєю конструкцією та обладнанням призначені для перевезення вантажів.

Водночас, суд критично оцінює доводи позивача щодо неможливості використання вантажних транспортних засобів окрім, як у межах його господарської діяльності, оскільки чинним законодавством не встановлено обмежень і заборон для такого використання.

Також суд вважає безпідставним твердження позивача про порушення відповідачем принципів податкового законодавства (зокрема підпунктів 4.1.2, 4.1.8 пункту 4.1 статті 4 ПК України), що проявляється у створенні для фізичної особи-підприємця дискримінаційних та неконкурентних умов оподаткування порівняно з платниками податків інших організаційно-правових форм - юридичними особами. Суд керується тим, що чинний ПК України окремо регулює порядок оподаткування для юридичних і для фізичних осіб, розмежовує їх права та обов’язки, що виникають у сфері справляння податків і зборів, компетенцію контролюючих органів. Ставити в одні умови з метою порівняння таких суб’єктів господарювання як фізична особа-підприємець та юридична особа є неприйнятним, оскільки такі суб’єкти є різними за своєю правовою та господарською сутністю, що в свою чергу зумовлює різний підхід до системи оподаткування їх господарської діяльності.

Відтак суд не вбачає дискримінаційних та неконкурентних умов оподаткування в приписах ПК України, що регулюють спірні правовідносини.

Відповідно до пунктів 52.1, 52.2, 52.3 статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов’язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

Відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб’єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

При вирішенні спору судом рішення і дії щодо надання індивідуальної податкової консультації №911/03-20-13-08-07/ІПК від 07 березня 2018 року, вчинені відповідачем як суб’єктом владних повноважень, перевірялись на відповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, надаючи індивідуальну податкову консультацію №911/03-20-13-08-07/ІПК від 07 березня 2018 року щодо практичного використання підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 174, частини третьої підпункту 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України, контролюючий орган діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, своєчасно.

Отже, оскільки відповідач довів правомірність оскарженого рішення у формі індивідуальної податкової консультації, тому у задоволенні позову необхідно відмовити.

Керуючись статтями 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України та на підставі Податкового кодексу України, суд

ВИРІШИВ:

В задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення набирає законної сили в порядку та строки, визначені статтею 255, 295 КАС України, та може бути оскаржене в апеляційному порядку шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Волинський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Ф.А. Волдінер

Повний тест судового рішення складено 05 листопада 2018 року.