Рішення № 77273453, 12.10.2018, Івано-Франківський окружний адміністративний суд

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"12" жовтня 2018 р. справа № 0940/1423/18

м. Івано-Франківськ

Івано-Франківський окружний адміністративний суд у складі:

судді Біньковської Н.В.

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу №Ф-0011371305 від 27.06.2018 та рішення про застосування штрафних санкцій №0011381305 від 27.06.2018,-

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0011371305 від 27.06.2018 та рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за №0011381305 від 27.06.2018.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач правомірно, у відповідності до підпункту 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, відніс суму сплаченої в 2016, 2017 роках орендної плати за користування земельною ділянкою комунальної власності до витрат, безпосередньо пов’язаних з отримання доходів, а тому відповідач протиправно визначив 31257,00 грн. недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування та 4524,74 грн. штрафних санкцій.

Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 14.08.2018 року відкрито провадження в даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження.

Від учасників справи клопотань про розгляд справи в судовому засіданні не надходило. Враховуючи вимоги статті 5 статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України судом розглянуто справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

Відповідач скористався правом на подання відзиву на позовну заяву та заперечення, також 11.10.2018 подав доповнення до заперечення. Просив суд в задоволенні позову відмовити, оскільки вважає оскаржувані рішення такими, що прийняті у відповідності до вимог чинного законодавства. Зазначив, що відповідно до підпунктів 14.1.136, 14.1.147 статті 14 Податкового кодексу України орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності є обов’язковим платежем, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою та входить до структури загальнодержавного податку. У вичерпному переліку витрат, визначених пунктом 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, не передбачено право суб’єкта господарювання включати до витрат та враховувати при визначенні доходу суми сплаченого податку, в тому числі у виді орендної плати як складової частини загальнодержавного податку за надані в оренду землі державної або комунальної власності. Посилання позивача на підпункт 177.4.4 статті 177 Податкового кодексу України є помилковим, оскільки даний пункт передбачає включення до витрат сум на оплату оренди майна, як компенсації вартості наданої послуги, а не орендної плати, як податку, який сплачується до державного або місцевого бюджету. Вважає, що фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 при визначенні суми чистого оподатковуваного доходу протиправно включено до витрат, пов’язаних з господарською діяльністю, суми орендної плати за договором оренди землі, укладеного з Снятинською міською радою.

17.09.2018 від позивача надійшла відповідь на відзив, а 08.10.2018 – пояснення, у яких позивач підтвердила власну правову позицію у справі, не погодившись із позицією відповідача. Також зазначила, що можливість включити витрати «на оплату оренди» до складу витрат підприємця передбачено підпунктом 177.4.4 статті 177 Податкового кодексу України (в діючій редакції). При цьому застереження про те, що це не може бути оренда землі комунальної або державної власності даний підпункт ст.177 ПК України не містить.

Суд, розглянувши матеріали справи, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та заперечення на позов, встановив наступне.

ОСОБА_1 20.07.1999 зареєстрована Снятинською районною державною адміністрацією Івано-Франківської області як фізична особа-підприємець та перебуває на обліку в контролюючому органі як платник податків.

У період з 01.01.2016 по 31.12.2017 оподаткування одержаних доходів від провадження діяльності позивач здійснювала за загальною системою оподаткування.

На підставі наказу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 02.05.2018 року за № 601, направлень на перевірку від 08.04.2018 за №740 та від 05.05.2018 за №739, плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб’єктів господарювання на 2018 рік, Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області проведена документальна планова виїзна перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, та обчислення і сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2016 по 31.12.2017, за результатами якої складено акт від 06.06.2018 за № 447/09-19-13-06/НОМЕР_1.

Перевіркою встановлено порушення фізичною-особою підприємцем ОСОБА_1, серед іншого, вимог пункту 177.2., підпункту 177.4.1. пункту 177.4. статті 177 Податкового Кодексу України, в результаті чого визначено суму податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб від здійснення діяльності за період, що перевірявся, на суму 25573,91 грн., у тому числі: за 2016 рік на суму 11446,64 грн., за 2017 рік на суму 14127,27 грн.; пункту 11 статті 8, статті 4, пункту 2 статті 6, статті 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування", в результаті чого визначено суму податкових зобов’язань з єдиного внеску із суми доходу, отриманого від їх діяльності за період, що перевірявся, в розмірі 22% на загальну суму 31257,00 грн., в тому числі: за 2016 рік на суму 13990,33 грн., за 2017 рік на суму 17266,67 грн.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв оскаржувану вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0011371305 від 27.06.2018, якою позивачу визначено суму недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування в розмірі 31257,00 грн. (а.с.9); рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску за № НОМЕР_2 від 27.06.2018, яким до позивача застосовано штрафні санкції в розмірі 4524,74 грн. (а.с.10).

Також, на підставі зазначеного акта перевірки відповідач прийняв відносно позивача податкові повідомлення-рішення форми "Р" від 27.06.2018 за № НОМЕР_3, яким збільшено суму грошового зобов’язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування; форми "Р" від 27.06.2018 за № НОМЕР_4, яким збільшено суму грошового зобов’язання за платежем податок на додану вартість; форми "Р" від 27.06.2018 за № НОМЕР_5, яким збільшено суму грошового зобов’язання за платежем військовий збір; форми «ПС» від 27.06.2018 за №0011391305, яким застосовано штрафні санкції за платежем земельний податок з фізичних осіб.

При перевірці правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов’язаних із здійсненням діяльності, відображених у розділі І графи 7 додатка Ф2 за 2016 рік та 2017 рік до податкової декларації про майновий стан і доходи, службовими особами відповідача встановлено, що фізичною-особою підприємцем ОСОБА_1 безпідставно віднесено до складу витрат вартість придбаних товарів, безпосередньо не пов’язаних з отриманням доходів, на загальну суму 27254,11 грн. (за 2016 рік - на суму 7852,45 грн., за 2017 рік - на суму 19401,66 грн.), а також суми сплаченої орендної плати за договором оренди землі, укладеного з Снятинською міською радою, яка склала 114823,20 грн. (за 2016 рік - 55740,00 грн., за 2017 рік – 59083,20 грн.). Всього на суму 142077,31 грн.

У зв’язку із виявленням вказаних порушень, відповідач прийшов до висновку про заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 142077,31 грн., в тому числі за 2016 рік на суму 63592,45 грн., за 2017 рік на суму 78484,86 грн., що, в свою чергу, призвело, серед іншого, до збільшення фізичній-особі підприємцю ОСОБА_2 недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування згідно вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 27.06.2018 за № Ф-0011371305 на суму 31257,00 грн. (2016 рік – 13990,33 грн., 2017 рік – 17266,67 грн.) та нарахування штрафних санкцій згідно рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно ненарахованого єдиного внеску за № НОМЕР_6 від 27.06.2018 року на суму 4524,74 грн.

Судом встановлено, що спір між сторонами виник з підстав законності визначення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 чистого оподатковуваного доходу в частині включення до складу витрат сум орендної плати за землю комунальної власності (55740, 00 грн. в 2016 році та 59083,20 грн. в 2017 році, а всього – 114823,20 грн.).

При цьому відповідач не заперечує сплату позивачем у 2016, 2017 роках вказаної суми орендної плати за землі державної та комунальної власності та використання земельної ділянки позивачем у господарській діяльності.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначено статтею 177 Податкового кодексу України (надалі також ПК України).

Відповідно до пункту 177.2 зазначеної статті об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції, чинній до внесення змін Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016) до переліку витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат (п.п.177.4.1); витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов’язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов’язкове страхування життя або здоров’я працівників у випадках, передбачених законодавством (п.п.177.4.2); суми єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом (п.п.177.4.3); інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов’язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв’язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов’язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (п.п.177.4.4).

Згідно пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції, чинній після внесення змін Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016) до переліку витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, згідно підпунктів 177.4.1-177.4.3 177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат (п.п.177.4.1); витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов’язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов’язкове страхування життя або здоров’я працівників у випадках, передбачених законодавством (п.п.177.4.2); суми податків, зборів, які пов’язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов’язані з господарською діяльністю фізичної особи – підприємця (п.п.177.4.3); інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов’язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв’язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов’язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов’язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (п.п.177.4.4).

Не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов’язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати (п.п.177.4.5).

Підпункти 177.4.6 - 177.4.9 вказаного пункту статті 177 також визначають право та порядок включення до складу витрат, пов’язаних з провадженням господарської діяльності, амортизаційних відрахувань.

Суд зазначає, що наведений у статті 177 перелік витрат є виключним та розширеному тлумаченню не підлягає.

Відповідно підпункту 10.1.1 пункту 10.1 статті 10 ПК України до місцевих податків належить, в тому числі, податок на майно.

У відповідності до підпункту 265.1.3 пункту 265.1 статті 265 ПК України до податку на майно належить плата за землю.

Згідно підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України плата за землю - обов’язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Нормами статей 269-287 ПК України визначено особливості оподаткування земельного податку.

Пунктом 288.1 статті 288 ПК України передбачено, що підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки, оформлений та зареєстрований відповідно до законодавства.

Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.

Згідно пункту 288.3 статті 288 ПК України об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.

Таким чином, плата за землю належить до місцевих податків, яка в силу вимог підпункту 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України є податком на майно і справляється у формі земельного податку або орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Відповідно до пункту 269.1 статті 269 ПК України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі. Останні ж, як визначено в підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 цього ПК України, це особи, яким, зокрема, на умовах оренди надані у користування земельні ділянки державної та комунальної власності.

Отже, Податковим кодексом України визначено обов'язок орендаря сплачувати податок на майно у формі орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - це обов'язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою (підпункт 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Статтею 21 Закону України "Про оренду землі" визначено, що орендна плата за землю - це платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою згідно з договором оренди землі. Розмір, умови і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до Податкового кодексу України).

Справляння плати за землю, в тому числі й орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, здійснюється відповідно до положень розділу ХІІ ПК України.

Згідно статті 5 ПК України поняття, правила та положення, установлені цим Кодексом та законами з питань митної справи, застосовуються виключно для регулювання відносин, передбачених статтею 1 цього Кодексу. У разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Аналіз та співставлення норм Податкового кодексу України, які регулюють оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, норм Закону України "Про оренду землі", Закону України "Про оренду державного та комунального майна" свідчать про те, що законодавець виокремлює поняття податок на майно (в тому числі орендна плата за земельні ділянки державної та комунальної власності) та оплата оренди майна, які, у розумінні норм Податкового кодексу України не є тотожними.

Стаття 177 Податкового кодексу України не передбачала у 2016, 2017 роках право суб’єкта господарювання включати до витрат та враховувати при визначенні доходу суми сплаченого податку у виді орендної плати як складової частини податку на майно за надані в оренду землі державної або комунальної власності.

За наведених обставин, враховуючи, що орендна плата є складовою податку на майно, який сплачується фізичною особою-підприємцем за користування земельною ділянкою державної та комунальної власності, відсутні правові підстави для включення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 до витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням доходів, сплачених сум обов’язкових платежів за користування наданими в оренду земельними ділянками державної і комунальної власності.

Зазначене узгоджується із правовою позицією, наведеною Верховним Судом в постанові від 8 травня 2018 року у справі №809/674/17 (провадження №К/9901/35795/18).

Твердження позивача про те, що право включати до складу витрат підприємницької діяльності витрати на оплату орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності надано фізичній особі-підприємцю підпунктом 177.4.3 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній після внесення змін Законом України №1797-VІІІ від 21.12.2016) є хибними, оскільки у цій правовій нормі зазначено право включати до витрат підприємницької діяльності суми податків і зборів, за винятком, зокрема, податку на майно. А складовою податку на майно є орендна плата за користування земельною ділянкою державної та комунальної власності.

Також є хибними посилання позивача на положення підпункту 177.4.4 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, оскільки зазначена правова норма надає право включати до витрат підприємницької діяльності суми витрачені на оплату оренди майна, які є відмінними від сум сплаченого податку на майно.

Враховуючи вищевикладене, суд робить висновок про необґрунтованість заявлених позовних вимог, а тому адміністративний позов є таким, що не підлягає до задоволення.

На підставі статті 124 Конституції України, керуючись статтями 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

В задоволенні позову відмовити.

Відповідно до статей 255, 295, 297, підпункту 15.5 пункту 15 частини 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до суду апеляційної інстанції через Івано-Франківський окружний адміністративний суд.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

Суддя Біньковська Н.В.