Постанова № 76484687, 13.09.2018, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 вересня 2018 рокуЛьвів№ 876/5518/18

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Рибачука А. І.,

суддів - Багрія В. М., Старунського Д. М.,

за участю секретаря - Болюк Н. В.,

представника позивача - ОСОБА_1,

розглянувши у судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області Державної фіскальної служби України на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 червня 2018 року у справі № 807/2191/15 (рішення ухвалене о 11:00 год. у м. Ужгороді судом у складі головуючого судді Рейті С. І.) за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Закарпатській області Державної фіскальної служби України, Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі - ФОП ОСОБА_2) звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Закарпатській області Державної фіскальної служби України (далі - ГУ ДФС у Закарпатській області), Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області (далі - Ужгородська ОДПІ ГУ ДФС у Закарпатській області) в якому просила скасувати податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2015 року № 0000402102, № 0000412102, від 13 липня 2015 року № 0000892102, № 0000872102.

В обґрунтування позовних вимог посилалася на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є незаконні, оскільки прийняті на підставі акта, який містить недостовірні та неточні відомості про результати проведеної перевірки. Окрім цього зазначила, що жодних порушень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР) та Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (далі - Закон № 481/95-ВР) вона не допускала.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 червня 2018 року вказаний позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення від 10 квітня 2015 року № 0000402102, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 87874.60 грн та від 13 липня 2015 року № 0000872102, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 22101.00 грн. В решті позову відмовлено.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДФС у Закарпатській області подало апеляційну скаргу, в якій, з посиланням на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове, яким повністю відмовити в задоволенні вказаного позову.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує посиланням на те, що суд першої інстанції протиправно задовольнив вимогу позивача в частині скасування податкового повідомлення - рішення від 10 квітня 2015 року № 0000402102, оскільки нарахована сума грошового зобов'язання за цим податковим повідомленням - рішенням була зменшена внаслідок його оскарження в адміністративному порядку, а відтак таке вважається відкликаним. Також зазначає, що суд першої інстанції всупереч своїм висновкам про те, що нероздрукування та незбереження протягом встановлених строків контрольних стрічок тягне за собою лише одну фінансову санкцію незалежно від кількості виявлених під час податкової перевірки випадків нероздрукування контрольних стрічок та/або їх незберігання протягом трьох років протиправно скасував податкове повідомлення - рішення від 13 липня 2015 року № 0000872102, яким позивачу визначено штрафні санкції за нероздрукування 130 контрольних стрічок в повному обсязі.

Представник позивача в судовому засіданні заперечила проти вимог апеляційної скарги, посилаючись на те, що оскаржуване рішення прийняте з дотриманням норм матеріального і процесуального права, просила відмовити в її задоволенні.

Інші учасники справи не забезпечили явку своїх представників в судове засідання, хоча їх належним чином було повідомлено про дату, час та місце його проведення, що відповідно до частини другої статті 313 Кодексу адміністративного судочинства України не перешкоджає розгляду справи у їх відсутності.

Відповідно до частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що на підставі акта від 23 березня 2015 року № 000006, складеного за результатами фактичної перевірки з питань додержання суб'єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов'язковими до виконання при здійсненні оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, ГУ ДФС у Закарпатській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 10 квітня 2015 року № 0000402102, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 87874.60 грн, з яких 12053.60 грн - штрафні санкції за нездійснення обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій, 75820.00 грн - штрафні санкції за нероздрукування 446 контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років, 1.00 грн - штрафні санкції за непроведення розрахункових операцій на повну суму покупки із застосуванням зареєстрованої у встановленому порядку розрахункової книжки та № 0000412102, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 10000.00 грн - за здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів.

Не погодившись із вказаними вище податковими повідомленнями - рішеннями позивач оскаржила їх в адміністративному порядку до ГУ ДФС у Закарпатській області.

Рішенням ГУ ДФС у Закарпатській області про результати розгляду скарги позивача податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2015 року № 0000412102 на суму 10000.00 грн залишено без змін, а податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2015 року № 0000402102 на суму 87874.60 грн - частково скасовано в частині штрафних санкцій на суму 12053.60 грн - за нездійснення обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій та штрафних санкцій на суму 53720.00 грн - за нероздрукування 446 контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років.

У зв'язку із частковим скасуванням вказаного вище податкового повідомлення-рішення, 13 липня 2015 року Ужгородською ОДПІ ГУ ДФС у Закарпатській області прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000872102, яким позивачу визначено штрафні санкції на суму 22101.00 грн, з яких 22100.00 грн - штрафні санкції за нероздрукування 130 контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років та 1.00 грн - штрафні санкції за непроведення розрахункових операцій на повну суму покупки із застосуванням зареєстрованої у встановленому порядку розрахункової книжки та № 0000892102, яким позивачу визначено штрафні санкції на суму 12053.60 грн - за нездійснення обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій.

Підставою для визначення позивачеві податкових зобов'язань за результатами зазначеної перевірки слугував висновок відповідача про порушення позивачем вимог підпункту 2.6 пункту 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637 (чинного на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Положення), пунктів 1, 2, 10 статті 3 Закону № 265/95-ВР, статті 11-1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів», що призвело до нарахування штрафних санкцій за нездійснення обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій, нероздрукування контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років, непроведення розрахункових операцій на повну суму покупки із застосуванням зареєстрованої у встановленому порядку розрахункової книжки, здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів.

Не погоджуючись із вказаними вище податковими повідомленнями - рішеннями, позивач оскаржила їх до суду.

Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що висновки відповідача викладені в акті перевірки щодо нездійснення позивачем обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій, нероздрукування контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років, непроведення розрахункових операцій на повну суму покупки із застосуванням зареєстрованої у встановленому порядку розрахункової книжки та здійснення роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів є правильними. Разом з тим суд першої інстанції зазначив, що відповідач визначив позивачу суму штрафних санкцій за нероздрукування 130 контрольних стрічок в сумі більшій аніж встановлено чинним законодавством, оскільки нероздрукування та незбереження протягом встановлених строків контрольних стрічок тягне за собою лише одну фінансову санкцію незалежно від кількості виявлених випадків нероздрукування контрольних стрічок та/або їх незберігання протягом трьох років.

Таку помилку щодо неправильного визначення розміру штрафних санкцій суд вважав достатньою підставою для повного скасування податкових повідомлень - рішень, якими позивачу були визначені штрафні санкції за таке порушення, а не лише в частині неправильного визначення їх розміру.

Такий висновок суду першої інстанції є помилковим, зроблений у зв'язку з неправльним застосуванням норм матеріального права, з огляду на наступне.

Відповідно до підпункту 2.6. пункту 2 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Підприємствам, яким Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» надано право проводити розрахунки готівкою із споживачами без використання РРО та РК і специфіка функціонування яких унеможливлює оформлення ними кожної операції касовим ордером (продаж проїзних і перевізних документів; білетів державних лотерей; квитків на відвідування культурно-спортивних і видовищних закладів тощо), дозволяється оприбутковувати готівку наприкінці робочого дня за сукупністю операцій у цілому за робочий день з оформленням касовими документами і відображенням у відповідній книзі обліку.

Суми готівки, що оприбутковуються мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.

Пунктом 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12 червня 1995 року № 436/95 встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Відповідно до статті 11-1 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» встановлена виробником або імпортером максимальна роздрібна ціна на тютюнові вироби наноситься на пачку, коробку або сувенірну коробку тютюнових виробів разом з датою їх виготовлення.

Максимальна роздрібна ціна за пачку, коробку або сувенірну коробку наноситься визначеним виробником способом у визначеному виробником місці і складається з її цифрового виразу та скороченого найменування грошової одиниці України.

Дата виготовлення наноситься визначеним виробником способом у визначеному виробником місці і складається із шести цифр, перші дві з яких означають день, наступні дві - місяць, останні дві - рік такої дати.

Нанесення максимальної роздрібної ціни та дати виготовлення на упаковку тютюнових виробів, призначених для вивезення (експортування) за межі митної території України, здійснюється згідно з умовами відповідної угоди на експорт.

Відповідно до абзацу 14 частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у розмірі 100 відсотків вартості наявних у суб'єкта господарювання тютюнових виробів, але не менше 10000 гривень, у разі роздрібної торгівлі тютюновими виробами за цінами, вищими від максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, встановлених виробниками або імпортерами таких тютюнових виробів, збільшеними на суми акцизного податку з реалізації через роздрібну торговельну мережу тютюнових виробів.

Відповідно до пунктів 1, 2, 10 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов'язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції; друкувати або створювати в електронній формі на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) контрольні стрічки і забезпечувати їх зберігання протягом трьох років.

Відповідно до пунктів 1, 5 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб'єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), зокрема, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об'єкті такого суб'єкта господарювання, вчинених вперше за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції в розмірі 1 гривні; десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі якщо контрольну стрічку не надруковано або не створено в електронній формі на реєстраторах розрахункових операцій або виявлено спотворення даних про проведені розрахункові операції, інформація про які міститься на контрольній стрічці, створеній в електронній формі.

Отже за порушення норм з регулювання обігу готівки, порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів.

Зокрема, за нероздрукування або нестворення в електронній формі на реєстраторах розрахункових операцій контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років до суб'єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. При цьому контролюючий орган може застосувати лише одну фінансову санкцію у розмірі десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки суб'єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції за товари (послуги), випадків нероздрукування або нестворення в електронній формі на реєстраторах розрахункових операцій контрольних стрічок та/або їх незберігання протягом трьох років.

Як видно з матеріалів справи після проведення перевірки позивача та виявлення згаданих вище порушень відповідачем були винесені два податкові повідомлення - рішення (від 10 квітня 2015 року № 0000402102, № 0000412102), якими до позивача були застосовані штрафні санкції.

Разом з тим після оскарження зазначених вище податкових повідомлень - рішень в адміністративному порядку, відповідач частково задовольнив скаргу позивача, зменшив нараховану йому суму штрафних санкцій, у зв'язку з чим прийняв два інші податкові повідомлення - рішення (від 13 липня 2015 року № 0000892102, № 0000872102), якими до позивача було застосовано штрафні санкції за нездійснення обліку готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на суму 12053.60 грн, штрафні санкції за нероздрукування 130 контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років на суму 22100 грн та штрафні санкції за непроведення розрахункових операцій на повну суму покупки із застосуванням зареєстрованої у встановленому порядку розрахункової книжки на суму 1 грн.

Відповідно до підпункту 60.1.3. пункту 60.1. статті 60 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов'язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі.

Податкове повідомлення - рішення від 10 квітня 2015 року № 0000402102 вважається відкликаним, оскільки контролюючим органом за результатами його оскарження зменшено суму нарахованих штрафних санкцій та не створює для позивача жодних правових наслідків, а відповідно у суду першої інстанції не було правових підстав для його скасування.

Щодо податкового повідомлення - рішення від 13 липня 2015 року № 00008721023 на суму 22100 грн, яким до позивача застосовано штрафні санкції за нероздрукування 130 контрольних стрічок і незабезпечення їх зберігання протягом трьох років, то слід зазначити, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що контролюючий орган повинен був застосувати до позивача лише одну фінансову санкцію у розмірі десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян незалежно від кількості виявлених під час перевірки випадків нероздрукування або нестворення в електронній формі на реєстраторах розрахункових операцій контрольних стрічок та/або їх незберігання протягом трьох років.

Однак скасувавши вказане вище податкове повідомлення - рішення повністю суд першої інстанції припустився помилки, оскільки невідповідність податкового повідомлення - рішення вимогам чинного законодавства в частині визначення розміру штрафних санкцій, за наявності реальної можливості визнати його недійсним в частині зайво нарахованих штрафних санкцій не є підставою для повного скасування цього податкового повідомлення - рішення, за таких умов воно підлягає частковому скасуванню - в частині зайво нарахованих штрафних санкцій.

Суд першої інстанції не звернув увагу на вказані обставини та прийшов до помилкового висновку про необхідність скасування зазначеного вище податкового повідомлення - рішення повністю.

Відтак викладене свідчить про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, що відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування оскаржуваної постанови та ухвалення нового рішення про часткове задоволення позову.

Керуючись статтями 241, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Закарпатській області задовольнити частково.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 05 червня 2018 року у справі № 807/2191/15 - скасувати та прийняти нове рішення, яким позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Закарпатській області Державної фіскальної служби України, Ужгородської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Закарпатській області про скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 липня 2015 року № 0000872102 в частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 штрафних (фінансових) санкцій на суму 21930 грн.

В решті позову - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя А. І. Рибачук судді В. М. Багрій Д. М. Старунський Повне судове рішення складено 17 вересня 2018 року.