Постанова № 76380944, 05.09.2018, Харківський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції : Кухар М.Д.

05 вересня 2018 р. м. ХарківСправа № 820/1830/18Харківський апеляційний адміністративний суд

у складі колегії:

головуючого судді: Перцової Т.С.

суддів: Жигилія С.П. , Спаскіна О.А.

за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.,

представників сторін : позивача - Павлуненко К.Л., відповідача - Довгого В.Є., Медведєвої І.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північно-східного офісу Держаудитслужби на рішення Харківського окружного адміністративного суду (м. Харків) від 21.06.2018 (16:53 год., повний текст складено 27.06.18) по справі № 820/1830/18

за позовом Комунального підприємства "Харківські теплові мережі"

до Північно-східного офісу Держаудитслужби

про скасування вимоги,

ВСТАНОВИВ

Позивач, Комунальне підприємство "Харківські теплові мережі" (далі по тексту - КП «ХТМ»), звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Північно-східного офісу Держаудитслужби (далі по тексту - відповідач), в якому просить суд визнати протиправною та скасувати вимогу Північно-східного офісу Держаудитслужби від 27.03.2017 №20-06-25/2249 про усунення виявлених ревізією фінансово - господарської діяльності КП "ХТМ" порушень законодавства з фінансових питань в частині п. 1 вимоги.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 21.06.2018 по справі № 820/1830/18 адміністративний позов Комунального підприємства "Харківські теплові мережі" (вул. Мефодіївська, буд. 11, м. Харків, 61037, код ЄДРПОУ: 31557119 ) до Північно-східного офісу Держаудитслужби (майдан Свободи, буд. 5, Держпром, 4 під., 10 пов., м. Харків, 61022, код ЄДРПОУ: 40478572) про скасування вимоги - задоволено.

Скасовано вимогу Північно-східного офісу Держаудитслужби від 27.03.2017 року №20-06-25/2249 про усунення виявлених ревізією фінансово - господарської діяльності КП "ХТМ" порушень законодавства з фінансових питань в частині п. 1 вимоги.

Стягнуто з Північно-східного офісу Держаудитслужби (майдан Свободи, буд. 5, Держпром, 4 під., 10 пов., м. Харків, 61022, код ЄДРПОУ: 40478572) на користь Комунального підприємства "Харківські теплові мережі" (вул. Мефодіївська, буд. 11, м. Харків, 61037, код ЄДРПОУ: 31557119) за рахунок бюджетних асигнувань суму сплаченого судового збору у загальному розмірі- 1762 (одна тисяча сімсот шістдесят дві) грн.

Відповідач, не погодившись із вказаною постановою суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.06.2018 по справі № 820/1830/18, прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги пояснив, що в ході проведеної ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності позивача за період з 01.08.2015 по 31.12.2015 було встановлено, що позивачем було здійснено витрати на проведення робіт з повірки та ремонту лічильників за рахунок коштів, вивільнених від сплати податку за землю у зв'язку з наданням пільги Харківською міською радою, а не за власні кошти підприємства, а тому витрати підприємства, маючи джерело відшкодування - кошти пільги - були відшкодовані. Вказав, що відповідно до складеного позивачем розрахунку фактичної собівартості теплової енергії для населення, у складі інших витрат підприємства були враховані витрати на оплату земельного податку в сумі 3827184,72 грн. без урахування подальшої пільги, що призвело до завищення суми інших витрат і як наслідок, - до завищення розрахунку фактичної собівартості, та в подальшому - до Розрахунку обсягу заборгованості. Пояснив, що до Розрахунку обсягу заборгованості за минулі роки із зазначеної суми була віднесена сума в розмірі 1906291,67 грн., визначена пропорційно обсягам спожитої теплової енергії населенням. Вважає, що сума податку за землю, яка не була сплачена КП "ХТМ" до місцевого бюджету у зв'язку з наданням підприємству пільги, та скеровна на ремонт та повірку засобів обліку теплової енергії, необґрунтовано врахована позивачем у складі інших витрат при складанні Розрахунку обсягу заборгованості за минулі роки, що призвело до порушення п.5 Порядку та умов надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 04.06.2015р. № 375 (далі по тексту - Порядок № 375).

Внаслідок подвійного включення до Розрахунку обсягу заборгованості за минулі роки різниці в тарифах за послуги з теплопостачання для населення, а саме: витрат з ремонту та повірки засобів обліку теплової енергії, які проведені за рахунок коштів, вивільнених від сплати податку на землю, та суми нарахованої пільги зі сплати податку на землю, обсяг відшкодування з бюджету в якості субвенції на покриття різниці в тарифах на послуги теплопостачання для населення було завищено на загальну суму 1906291,67 грн. Крім того, стверджує про пропуск позивачем строку звернення до суду з даним позовом.

Представник відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги підтримав з підстав, викладених в останній, просив суд апеляційної інстанції рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.06.2018 по справі № 820/1830/18 скасувати, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Представник позивача в надісланому до суду письмовому відзиві на апеляційну скаргу просив суд апеляційної інстанції вимоги апеляційної скарги залишити без задоволення, а оскаржуване рішення суду першої інстанції - без змін. Зазначив, що позивачем не пропущено строку звернення до суду, оскільки відлік цього строку розпочинається з дати отримання листа Держаудитслужби від 21.02.2018. Вказує, що позивачем цілком обґрунтовано визначено обсяг фактичних витрат та фактичних нарахувань згідно даних бухгалтерського обліку, та відображено у повній відповідності до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Правил (Стандартів) бухгалтерського обліку. В акті ревізії не наведено жодних порушень щодо визначення у бухгалтерському обліку фактичних витрат, які б вплинули на величину повної собівартості та фактичних нарахувань, та відсутні посилання на порушення Правил (Стандартів) бухгалтерського обліку. Враховуючи викладене, вважає оскаржуваний пункт вимоги таким, що не відповідає приписам чинного законодавства, порушує права та законні інтереси позивача.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що 01.03.2017 фахівцями Північно-східного офісу Держаудитслужби проведено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності КП «ХТМ» за період з 01.08.2015 по 31.12.2015, у тому числі використання коштів субвенції, наданої у 2015 році з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування.

За наслідками ревізії складено акт № 06-12/1 (т.1, а.с. 19-40), яким зафіксовано, крім іншого, порушення п. 5 Порядку № 375, а саме: позивачем до складу загальновиробничих витрат у перевіреному періоді було включено вартість робіт з ремонту та повірки приладів обліку, які були профінансовані за рахунок коштів, вивільнених від сплати податку на землю. Дані витрати були враховані позивачем при складанні Розрахунку обсягу заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію для населення.

В зв'язку з наведеним перевіряючими особами Північно-східного офісу Держаудитслужби було зроблено висновок про те, що внаслідок подвійного включення до Розрахунку обсягу заборгованості за минулі роки різниці в тарифах за послуги з теплопостачання для населення (витрат з ремонту та повірки засобів обліку теплової енергії, які проведені за рахунок коштів, вивільнених від сплати податку на землю) та суми нарахованої пільги зі сплати податку на землю, обсяг відшкодування з бюджету в якості субвенції на покриття різниці в тарифах на послуги теплопостачання для населення було завищено позивачем на загальну суму 1906291,67 грн.

14.03.2017 позивачем було подано заперечення на акт перевірки (т.1, а.с.41-45), які за результатами їх розгляду були залишені без задоволення (т.1, а.с.48-56).

На підставі наведених висновків акту ревізії керівником Північно-східного офісу Держаудитслужби, з урахуванням наданих позивачем заперечень на акт ревізії, на адресу позивача було направлено обов'язкову до виконання вимогу про усунення виявлених ревізією фінансово-господарської діяльності порушень законодавства з фінансових питань від 27.03.2017 № 20-06-25/2249 (т.1, а.с. 9-11).

Згідно з п. 1 вказаної вимоги позивача було зобов'язано опрацювати матеріали ревізії та усунути виявлені порушення законодавства, завдані зазначеними порушеннями, в установленому законодавством порядку. Для усунення зазначених порушень запропоновано, зокрема, скоригувати (зменшити) суму заборгованості за минулі роки з різниці в тарифах на теплову енергію, надану населенню м. Харкова на 1906291,67 грн.

Листом від 07.04.2017 № 09-1555 позивач повідомив відповідача про усунення порушень, які були виявлені за результатами проведеної ревізії, крім порушення Порядку № 375.

Не погодившись із зазначеним вище порушенням, виявленим ревізією та вимогою в частині необхідності його усунення, позивач звернувся до суду з даним позовом про визнання протиправним та скасування пункту 1 вимоги від 27.03.2017 № 20-06-25/2249.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з невідповідності пункту 1 оскаржуваної вимоги Північно-східного офісу Держаудитслужби про усунення виявлених ревізією фінансово - господарської діяльності порушень вимогам законодавства.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на таке.

Відповідно до п.1 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 № 43 (далів по тексту - Положення № 43), Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України та який забезпечує формування і реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.

Згідно з пп.6, 16 п.6 Положення № 43 Держаудитслужба для виконання покладених на неї завдань має право: перевіряти в ході державного фінансового контролю грошові та бухгалтерські документи, звіти, кошториси та інші документи, що підтверджують надходження і витрачання коштів та матеріальних цінностей, документи щодо проведення процедур державних закупівель, дані на електронних носіях, проводити перевірку фактичної наявності цінностей (коштів, цінних паперів, сировини, матеріалів, готової продукції, устаткування тощо); пред'являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов'язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства.

Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи (п.7 Положення № 43).

Відповідно до ст.2 Закону України "Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні" державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, перевірки державних закупівель та інспектування.

Порядок проведення органом державного фінансового контролю державного фінансового аудиту, інспектування та перевірок державних закупівель установлюється Кабінетом Міністрів України.

Згідно зі ст.4 цього Закону інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.

В акті ревізії КП "ХТМ" зафіксовано, що у 2015 році КП «ХТМ» отримувались кошти з бюджету м. Харкова в якості фінансової підтримки на виплату заробітної плати з нарахуваннями та податками. На суму отриманої фінансової підтримки при проведенні розрахунку підприємством було зменшено обсяг заборгованості з різниці в тарифах. Під час ревізії встановлено завищення в складених розрахунках обсягу заборгованості за минулі роки внаслідок включення до розрахунку витрат у завищеному розмірі.

Так, згідно з п. 14.1.72 та п.14.1.34 Податкового кодексу України КП „ХТМ" є платником земельного податку. При цьому, відповідно до п.1 рішень Харківської міської ради від 29.10.2014 №1703/14 та від 21.01.2015 №1793/15 «Про надання пільг зі сплати земельного податку на 2015 рік» та додатків 2-5 до вищевказаних рішень підприємство було звільнено від сплати податку за землю в розмірі 99 % від сум, що надходять до бюджету м.Харкова, і даним рішенням визначено, що вивільнені кошти необхідно направити на здійснення видатків, пов'язаних зі здійсненням основних статутних цілей і задач підприємства, та окреслено напрямки використання вивільнених коштів.

Наразі, вищевказаними рішеннями визначено наступні напрямки використання пільги: реконструкція теплових пунктів у житлових будинках; ремонт і повірка будинкових засобів обліку теплової енергії проектування, придбання, встановлення, обслуговування і ремонт квартирних засобів обліку гарячої води певним категоріям населення.

З посиланням на п.11, п.23 ст.2 Бюджетного кодексу України в акті ревізії зазначено, що вивільнені кошти у вигляді пільги по сплаті земельного податку для КП „ХТМ" є бюджетним фінансуванням.

В бухгалтерському обліку підприємства за 2015 рік дані операції відображені наступним чином:

- нарахована сума земельного податку (на земельні ділянки, розташовані в межах м. Харкова) відображені за дебетом рахунків бухгалтерського обліку: 91 „Загальновиробничі витрати", 92 „Адміністративні витрати", 94 „Інші витрати" та кредитом рахунку 64 „Розрахунки за податками і платежами",

- сума вивільнених коштів при отриманні пільги зі сплати земельного податку, яка не була перерахована до бюджету м. Харкова та залишилась у розпорядженні підприємства, відображена за дебетом рахунку бухгалтерського обліку 64 „Розрахунки за податками і платежами" та кредитом рахунку бухгалтерського обліку 48 „Цільове фінансування і цільові надходження".

До Розрахунку різниці в тарифах, яка виникла в 2015 році, сума земельного податку була включена пропорційно обсягам відпущеної теплової енергії для населення, яка склала загальну суму 3927184,72 гри. Тобто, сума земельного податку, на яку підприємству була надана пільга, в сумі 27184,72 грн. була включена до Розрахунку різниці в тарифах у складі витрат.

Під час ревізії встановлено, що зазначені вивільнені кошти були використані, зокрема, на:

ремонт та повірку засобів обліку теплової енергії, які встановлені в житлових будинках м. Харкова в сумі 1676783,84 грн., що відображено за дебетом субрахунку бухгалтерського обліку 9100 „Загальновиробничі витрати, пов'язані з виробництвом теплової енергії", та при виконанні вищевказаних робіт господарським способом, за кредитом рахунків бухгалтерського обліку 20 .,Виробничі запаси", 66 „Розрахунки з оплати праці", 65 „Розрахунки зі страхування", а при виконанні робіт підрядним способом - за кредитом рахунків бухгалтерського обліку 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками» і 68 «Розрахунки за іншими операціями»;

ремонт та повірку загальнобудинкових засобів обліку теплової енергії, які встановлені на джерелах теплопостачання КП «ХТМ» в сумі 505116,92 грн., що відображено за дебетом субрахунку бухгалтерського обліку 9102 „Загальновиробничі витрати, пов'язані з транспортуванням теплової енергії" та, при виконанні вищевказаних робіт господарським способом, за кредитом рахунків бухгалтерського обліку 20 „Виробничі запаси", 66 „Розрахунки з оплати праці", 65 „Розрахунки зі страхування", а при виконанні робіт підрядним способом - за кредитом рахунків бухгалтерського обліку 63 „Розрахунки з постачальниками і підрядниками" і 68 „Розрахунки за іншими операціями".

При цьому, враховуючи, що витрати на проведення вищевказаних робіт КП „ХТМ" були здійснені за рахунок вивільнених коштів від пільги по сплаті земельного податку, а не за власні кошти підприємства, то в бухгалтерському обліку підприємства доходи від даних господарських операцій були відображені за кредитом субрахунку бухгалтерського обліку 718 „Доходи від безкоштовно отриманих оборотних активів" та дебітом субрахунку бухгалтерського обліку 484 „Цільове фінансування (пільга по сплаті податку на землю)" на суму 2181900,76 гривень.

Також, ревізією встановлено, що в бухгалтерському обліку підприємства за 2015 рік до повної собівартості послуг з теплопостачання усім категоріям споживачів були включені витрати, пов'язані з ремонтом та повіркою засобів обліку теплової енергії, які встановлені в житлових будинках м. Харкова, на суму 1676783,84 грн. та ремонтом і повіркою загальнобудинкових засобів обліку теплової енергії, які встановлені на джерелах теплопостачання КП «ХТМ», на суму 505116,92 грн., що складає загальну суму - 2181900,76 гривень.

До Розрахунку обсягів заборгованості за минулі роки із зазначеної суми була включена сума 1906291,67 грн., яка визначена пропорційно обсягам спожитої теплової енергії населенням (2181900,76 грн. (загальна сума витрат проведених за рахунок коштів, вивільнених від сплати податку на землю)/5271824 Гкал (загальний обсяг наданих послуг з теплопостачання всім категоріям споживачів)*4605908 Гкал (обсяг наданих послуг з теплопостачання для населення).

Відповідно до п. 5 Постанови № 375 обсяг заборгованості визначається надавачами послуг як різниця між фактичними витратами на теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, які надаються населенню, і фактичними нарахуваннями згідно з тарифами, що затверджувалися органами державної влади.

Враховуючи те, що сума податку на землю, яка не була сплачена КП «ХТМ» до місцевого бюджету, у зв'язку з наданням підприємству пільги (за рахунок якої були проведені роботи з ремонту та повірки приладів обліку), вже була врахована у складі інших витрат, понесених КП «ХТМ» на виробництво теплової енергії і відповідно була врахована при складанні Розрахунку обсягу заборгованості за минулі роки, то включення до складу загальновиробничих витрат в сумі 1906291,67 грн., які проведені за рахунок вивільнених коштів та по суті є безоплатно отриманими оборотними активами (тобто витрати проведені не за рахунок власних коштів підприємства), на думку відповдіача, є порушенням п.5 Постанови № 375 і призвело до завищення обсягу заборгованості за минулі роки на загальну суму 1906291,67 грн.

При цьому, при проведенні Розрахунку обсягу заборгованості за минулі роки КП «ХТМ» не були зменшені фактичні витрати, до складу яких були включені витрати, проведені за рахунок вивільнених коштів по сплаті податку за землю, в сумі 1906291,67 грн. на відповідну суму отриманих доходів від безоплатно отриманих оборотних активів, що віднесена бухгалтерією КП «ХТМ» до складу інших доходів, які в свою чергу не включаються до складу доходів, отриманих від фактичних нарахувань населенню за послуги теплопостачання за встановленими тарифами.

У зв'язку з викладеним вище відповідачем було зроблено висновок про порушення п.5 Порядку № 375.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до п.5 Порядку № 375 обсяг заборгованості визначається надавачами послуг як різниця між фактичними витратами на теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання і водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, і фактичними нарахуваннями згідно з тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, з урахуванням витрат, пов'язаних з провадженням інвестиційної діяльності, та відрахуванням сум проведених перерахунків за низькоякісні і надані не в повному обсязі послуги та трансфертів з державного та місцевих бюджетів, отриманих надавачами послуг для відшкодування різниці в тарифах, і фактично погашеної заборгованості з різниці в тарифах на виробництво, транспортування та постачання теплової енергії, послуг з централізованого опалення та постачання гарячої води, послуг з централізованого водопостачання і водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню, за рахунок субвенції, отриманої за минулі періоди.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що спірні відносини виникли внаслідок подвійного, на думку відповідача, включення до складу витрат бухгалтерського обліку суми в розмірі 1906291,67 грн. як витрат зі сплати податку на землю, які позивач, на думку відповідача, фактично не поніс, та як витрат по ремонту та повірці приладів обліку, які були враховані у Розрахунку обсягу заборгованості за минулі роки різниці в тарифах за послуги з теплопостачання для населення.

При цьому, відповідач стверджує, що кошти, які були витрачені позивачем на ремонт та повірку приладів обліку теплової енергії, є не власними коштами підприємства, а бюджетними коштами, які не могли бути витрачені на цю мету та включені до Розрахунку (оскільки не є фактичними витратами підприємства).

Колегія суддів вважає такі висновки відповідача необґрунтованими, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що згідно з п. 14.1.72 та п. 14.1.34 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-17 КП «ХТМ» є платником земельного податку.

Відповідно до п.1 рішень Харківської міської ради №1703/14 від 29.10.2014 та від 21.01.2015 №1793/15 "Про надання пільг зі сплати земельного податку на 2015 рік" та додатків 2-5 до вищевказаних рішень позивача було звільнено від сплати земельного податку за 2015 рік в розмірі 99 % від сум, що надходять до бюджету м. Харкова, з подальшим направленням вивільнених коштів на цілі, визначені в додатку 2 до рішення сесії, зокрема, на ремонт і повірку будинкових засобів обліку теплової енергії, проектування, придбання, встановлення, обслуговування і ремонт квартирних засобів обліку гарячої води певним категоріям населення (т.1, а.с.85-87).

Згідно наданих позивачем до суду копій актів здачі - приймання виконаних робіт за 2015 рік вказані роботи було виконано. Дана обставина сторонами у справі також не заперечується (т.1, а.с.120-250, т.2, а.с.1-250, т.3, а.с.1-183).

Відповідно до ст. 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Колегія суддів зазначає, що методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначено Правилами (Стандартом) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженим наказом Мінфіну від 31.12.1999 № 318 (далі по тексту - П(С) БО 16).

Відповідно до п.5 П (С) БО 16 витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов'язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (п.6 П (С) БО 16).

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов'язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені (п.7 П (С) БО 16).

Згідно з пп.15.4 п.15 П (С) БО 16 до складу загальновиробничих витрат включаються: витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення.

У відповідності до п.17 П (С) БО) витрати, пов'язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати.

До адміністративних витрат відносяться такі загальногосподарські витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, зокрема, як :

витрати на утримання основних засобів, інших матеріальних необоротних активів загальногосподарського використання (операційна оренда, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона);

податки, збори та інші передбачені законодавством обов'язкові платежі (крім податків, зборів та обов'язкових платежів, що включаються до виробничої собівартості продукції, робіт, послуг) (п.18 П (С) БО 16).

Відповідно до п.9 Порядку формування тарифів на теплову енергію, її виробництво, транспортування та постачання, послуги з централізованого опалення і постачання гарячої води, затвердженого постановою КМУ від 01.06.2011, № 869 "Про забезпечення єдиного підходу до формування тарифів на житлово-комунальні послуги", кошти, що надійшли протягом строку дії тарифів у результаті здійснення заходів з енергозбереження, можуть використовуватися ліцензіатом у встановленому порядку для стимулювання скорочення питомих витрат паливно-енергетичних та інших матеріальних ресурсів, відновлення активів, матеріального заохочення працівників та інших цілей відповідно до законодавства.

В подальшому, при використанні вивільнених коштів на встановлені рішенням Харківської міськради цілі, позивачем, відповідно до Правил (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затверджених наказом Мінфіну від 21.11.1999 № 290 (далі по тексту - П (С) БО 15) суму витрат було відображено у складі доходу.

Так, відповідно до п.5 П (С) БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

За приписами п.16 П (С) БО 15 цільове фінансування не визнається доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування.

Згідно з п.17 П (С) БО 15 отримане цільове фінансування (у тому числі кошти, вивільнені від оподаткування у зв'язку з наданням пільг з податку на прибуток підприємств) визнається доходом протягом тих періодів, в яких були зазнані витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.

Положеннями (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" нарахована сума земельного податку відноситься до Загальновиробничих витрат, адміністративних витрат та інших витрат.

В акті ревізії від 01.03.2017 зафіксовано, що відповідно до П(с) БО 16 позивач відобразив нарахування сум земельного податку за дебетом рахунків бухгалтерського обліку: 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 94 "Інші витрати" та кредитом рахунку 64 "Розрахунки за податками і платежами".

Сума коштів по податку на землю, на сплату якої було отримано пільгу у 2015 році, була відображена за дебетом рахунків бухгалтерського обліку 64 "Розрахунки за податками і платежами" та кредитом рахунку бухгалтерського обліку 484 "Цільове фінансування і цільове надходження".

При цьому Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою Наказом Мінфіну України №291 від 30.11.1999 року, передбачено, що на рахунку 48 "Цільове фінансування і цільові надходження" ведеться облік та узагальнення інформації про наявність та рух коштів фінансування заходів цільового призначення (в тому числі отримана гуманітарна допомога).

Кошти цільового фінансування і цільових надходжень можуть надходити як субсидії, асигнування з бюджету та позабюджетних фондів, цільові внески фізичних та юридичних осіб тощо.

За кредитом рахунку 48 "Цільове фінансування і цільові надходження" відображаються кошти цільового призначення для фінансування певних заходів, за дебетом - використані суми за певними напрямками, визнання їх доходом, а також повернення невикористаних сум.

Як встановлено судом першої інстанції, підтверджено в суді апеляційної інстанції та не заперечується відповідачем по справі, зазначені вище вивільнені кошти були направлені на ремонт та повірку засобів обліку теплової енергії, встановлених в житлових будинках, з їх відображенням на рах. 9100 "Загальновиробничі витрати пов'язані з виробництвом теплової енергії" та на ремонт та повірку засобів обліку теплової енергії, які встановлені на джерелах теплопостачання КП "ХТМ", з їх відображенням на рах. 9102 Загальновиробничі витрати, пов'язані з транспортуванням теплової енергії".

Таким чином, як вірно зазначено судом першої інстанції, віднесення вищезазначених витрат до складу витрат відповідає П(с)БО 16 "Витрати" та Порядку формування тарифів на теплову енергію, її виробництво, транспортування та постачання, послуги з централізованого опалення і постачання гарячої води, затвердженого Постановою КМУ від 01.06.2011 р. №869 "Про забезпечення єдиного підходу до формування тарифів на житлово-комунальні послуги".

Відображення доходів здійснено у відповідності до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженого наказом Мінфіну №291 від 30.11.1999 у складі інших операційних доходів на субрахунку 718 "Дохід від безоплатно одержаних оборотних активів", де узагальнюється інформація про доходи від безоплатно одержаних оборотних активів (окрім фінансових інвестицій) і доходи від цільового фінансування, пов'язаного з операційною діяльністю.

Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що позивачем обґрунтовано віднесено кошти, сплачені в якості податку за землю, до складу витрат.

При цьому, колегія суддів вважає необґрунтованим твердження відповідача про те, що витрати зі сплати земельного податку не є фактичними витратами підприємства, оскільки не були фактично сплачені. Натомість, кошти були сплачені позивачем, і віднесені до складу витрат, однак, в подальшому у зв'язку з наданням пільги, були повернуті позивачеві та направлені, зокрема, на повірку і ремонт приладів обліку.

Відповідно до п.5 Порядку № 375 обсяг заборгованості визначається надавачами послуг як різниця між фактичними витратами на теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, і фактичними нарахуваннями згідно з тарифами, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування та трансфертів з державного та місцевого бюджетів, отриманих надавачами послуг для відшкодування різниці в тарифах, і фактично погашеної заборгованості з різниці в тарифах на виробництво, транспортування та постачання теплової енергії, послуг з централізованого опалення та постачання гарячої води, послуг з централізованого водопостачання та водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню, за рахунок субвенції, отриманої за минулі періоди.

Відповідач, стверджуючи, що витрати зі сплати податку на землю не є фактичними витратами підприємства, оскільки, за твердженням відповідача, не були фактично сплачені, та констатуючи у зв'язку з цим порушення п.5 Порядку № 375, не врахував, що у розумінні даного Порядку фактичними витратами є лише витрати на теплову енергію, послуги з централізованого опалення та постачання гарячої води, а тому такі твердження відповідача є недоречними.

Колегія суддів зазначає, що у спірних відносинах позивачем обсяги фактичних витрат та фактичних нарахувань визначено згідно даних бухгалтерського обліку, а їх відображення відповідає вимогам Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Правил (Стандартів) бухгалтерського обліку.

Оскільки коригування витрат на суму отриманої пільги зазначеною вище Постановою № 375 не передбачено, до Розрахунку різниці в тарифах включено значення фактичних витрат та фактичних нарахувань за даними бухгалтерського обліку.

Вивільнені кошти від надання пільги по сплаті земельного податку у 2015 році не підлягають віднесенню до трансфертів місцевих бюджетів на погашення заборгованості з різниці в тарифах, оскільки вони не є видатками місцевого бюджету.

Відповідно до листа Мінрегіону України від 10.03.2017 №8/10-550-17 кошти, що вивільнилися в підприємства за рахунок надання міською радою пільги зі сплати податку на землю, не вважаються трансфертом місцевого бюджету на погашення заборгованості з різниці в тарифах та не зменшують обсяг нарахованої заборгованості.

Колегія суддів відхиляє посилання відповідача на те, що вказаний лист Мінрегіону не має відношення до питання обґрунтованості складання Розрахунку витрат підприємства на послуги теплопостачання витрат, які пов'язані з виробництвом, транспортуванням та постачанням теплової енергії для населення.

Так, відповідно до п.1 Порядку № 375 ці Порядок та умови визначають механізм надання у 2015 році субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування (далі - субвенція).

Субвенція надається з державного бюджету місцевим бюджетам на погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв'язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи місцевого самоврядування (далі - заборгованість), за рахунок джерел, зазначених у статті 32 Закону України "Про Державний бюджет України на 2015 рік", згідно з розподілом, наведеним у додатку 1.

Головним розпорядником та відповідальним виконавцем бюджетної програми є Мінрегіон.

З огляду на викладене, лист Мінрегіону від 10.03.2017 №8/10-550-17 має безпосереднє відношення до складення Розрахунку витрат підприємства на послуги теплопостачання витрат, які пов'язані з виробництвом, транспортуванням та постачанням теплової енергії для населення, та спростовує твердження відповідача про те, що кошти, вивільнені від сплати податку за землю, є бюджетними коштами та не можуть бути витрачені на ремонт та повірку приладів обліку і відображені у складі відповідних витрат.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає хибним твердження відповідача про те, що оскільки кошти в сумі 1906291,67 грн., вивільнені від сплати податку за землю, є бюджетними коштами (а не власними коштами підприємства), вони не можуть бути направлені на витрати підприємства (в даному випадку - ремонт та повірку приладів обліку) та відображені у складі відповідних загальновиробничих витрат, які згодом включаються до Розрахунку обсягу заборгованості минулих років.

Разом з тим, колегія суддів зазначає, що ані наведеним пунктом Порядку № 375, ані жодною іншою нормою цього Порядку не встановлено правил ведення бухгалтерського обліку.

Слід вказати, що порушення жодної норми Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» або Правил (стандартів) бухгалтерського обліку актом ревізії не зафіксовано.

Як пояснив представник відповідача в судовому засіданні, позивачем при відображенні в бухгалтерському обліку вищезазначених витрат не було порушено Правил (стандартів) бухгалтерського обліку.

Крім того, як зафіксовано самим відповідачем в акті ревізії, порушення п.5 Порядку № 375 не призвело до нанесення матеріальної шкоди (збитків) державному бюджету України. Аналізом обсягу та доцільності отримання підприємством бюджетних коштів, ревізією цільового використання бюджетних коштів, ревізією стану досягнення мети, на яку виділялись бюджетні кошти, по бюджетних коштам, виділеним в якості фінансової підтримки на виплату заробітної плати, порушень не встановлено.

Як вбачається з акту ревізії, кошти, вивільнені від сплати податку за землю, були спрямовані саме на ті цілі, які були визначені рішенням Харківської міської ради від 29.10.2014 №1703/14 та від 21.01.2015 №1793/15.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає необґрунтованим висновок відповідача про порушення КП «ХТМ» п.5 Порядку № 375 та приходить до висновку про відсутність підстав для включення вимог щодо усунення порушення п.5 Порядку № 375 до вимоги про усунення порушень від 27.03.2017 року №20-06-25/2249.

Стосовно доводів відповідача про пропущення позивачем строку звернення до суду з цим позовом, колегія суддів зазначає наступне.

Приписами ч. 1 ст. 122 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15.12.2017) встановлено, що позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Відповідно до ч. 2 ст. 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Вищенаведеним положенням ст.122 КАС України кореспондують норми ст.99 КАС України (в редакції, чинній на час винесення оскаржуваних вимоги та рішення - до 15.12.2017), відповідно до яких адміністративний позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами. для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Таким чином, для вирішення питання про правильність застосування судом першої інстанції строку звернення до суду за захистом прав, свобод та інтересів особи необхідно з'ясувати, яким саме рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені права цієї особи, коли розпочався перебіг цього строку.

Судом першої інстанції встановлено, та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що оскаржувану вимогу позивачем отримано 29.03.2017, після чого позивачем було розпочато процедуру виконання вимоги, зокрема, позивачем до відповідача листом від 07.04.2017 № 09-1555 надіслано Інформацію про стан усунення порушень, які виявлені за результатами ревізії (т.1, а.с.12-18).

У даній Інформації позивачем щодо пункту 1 вимоги зазначено, що вивільнені від надання пільг зі сплати земельного податку у 2015 році кошти не можуть бути віднесені до трансфертів місцевих бюджетів на погашення заборгованості з різниці в тарифах, враховуючи те, що вони не є видатками місцевого бюджету. Тобто, підприємство не мало жодних підстав для зменшення фактичних витрат.

За відсутності відповіді, наданої у розумний строк, стосовно вказаної Інформації, позивач обґрунтовано розраховував, що її відповідачем взято до уваги з урахуванням того, що позивач не погодився з пунктом висунутої вимоги, який ним в подальшому оскаржено до суду.

Відтак, позивач вважав, що вказана вимога не підлягає оскарженню як така, що не порушує його прав, оскільки є виконаною ним, з урахуванням погодження відповідача щодо її часткової неправомірності.

Запит відповідача про стан виконання вимоги було надіслано позивачу лише 21.02.2018 листом № 20-06-25/1375 (т.3, а.с. 203-204).

Зі змісту вказаного запиту позивачем було встановлено, що відповідачем не прийнято його правову позицію щодо часткової незаконності висунутої вимоги, а відтак, саме ця дата - 21.02.2018 - є датою, коли позивач він дізнався про порушення своїх прав, та початком перебігу строку звернення до суду.

З урахуванням дати, коли позивач дізнався про порушення своїх прав (21.02.2018), дати звернення до суду з даним позовом (14.03.2018), колегія суддів вважає, що строк звернення до адміністративного суду позивачем пропущений не був, а відтак, відсутні підстави для застосування до позову КП «ХТМ» наслідків пропущення строку звернення до суду, визначених статтею 123 КАС України.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ч.4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Північно-східного офісу Держаудитслужби залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 21.06.2018 по справі № 820/1830/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. ПерцоваСудді С.П. Жигилій О.А. Спаскін Повний текст постанови складено 10.09.2018.