Постанова № 75729076, 01.08.2018, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 01010, м. Київ, вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@apladm.ki.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції: Вєкуа Н.Г.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 серпня 2018 року Справа № 826/13974/16

Київський апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Епель О.В.,

суддів: Бабенка К.А., Губської Л.В.,

за участю секретаря Лісник Т.В.,

представників позивача Реви Л.М., Лаврика С.В.,

представника відповідача Козій А.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 лютого 2018 року у справі

за позовом приватного малого підприємства «Аптека КіАВО»

до Головного управління Державної фіскальної служби

у м. Києві

про визнання дій протиправними та скасування наказу,

направлення і податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

Приватне мале підприємство «Аптека КіАВО» (далі - позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - відповідач) про визнання протиправними та скасування:

- наказу начальника ГУ ДФС у м. Києві Демченко Л.Д. «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПМП «Аптека КіАВО» від 26.07.2016 р. № 4541;

- направлення на перевірку від 28.07.2016 р. № 1946/26-15-14-03-03, виданого заступником начальника ГУ ДФС у м. Києві Лагутіною З.В.;

- податкового повідомлення-рішення від 25.08.2016 р. № 0937140303.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 лютого 2018 року адміністративний позов було задоволено.

Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на те, що наказ про проведення перевірки позивача виданий у відповідності до вимог законодавства, що директору ПМП «Аптека КіАВО» було пред'явлено направлення на перевірку і вона вчинила відповідний запис про ознайомлення з ним та що посадовими особами позивача не було надано відповідних пояснень щодо невірного заповнення звітності за формою 1-ДФ за відповідний період.

З цих та інших підстав апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято за неповно встановлених обставин, з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга залишенню без задоволення, а а рішення суду - без змін з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, приватне мале підприємство «Аптека КіАВО» (ПМП «Аптека КіАВО») є юридичною особою та перебуває на податковому обліку.

26.07.2016 р. начальником ГУ ДФС у м. Києві Демченко Л.Д. відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 78.1.13 п. 78.1 ст. 78, п. 82.2 ст. 82 Податкового кодексу України, абз. 2 п. 13.1 ст. 13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» прийнято наказ № 4541 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ПМП «Аптека КіАВО з метою здійснення контролю за повнотою нарахування і своєчасністю сплати до бюджету сум ПДФО, єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) за період з 01.01.2015 р. по 31.03.2016 р.

Підставою для прийняття зазначеного наказу стала доповідна записка в.о. начальника управління аудиту окремих об'єктів та категорій платників ГУ ДФС у м. Києві та звернення гр. ОСОБА_7 від 24.06.2016 р. щодо можливих порушень вимог чинного законодавства посадовими особами ПМП «Аптека КіАВО».

На підставі цього наказу на перевірку від 26.07.2016 р. № 4541 ГУ ДФС у м. Києві видано направлення від 28.07.2016 р. № 1946/26-15-14-03-03 на проведення перевірки позивача в період з 29.07.2016 р. по 03.08.2016 р.

На підставі зазначених наказу та направлення відповідачем проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПМП «Аптека КіАВО» з вищезазначених питань, за результати якої складено акт від 10.08.2016 р. № 278/1-26-15-14-03-03/21516771.

У висновках вказаного акту перевірки встановлено порушення позивачем пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, п. 3 Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 р. № 4, щодо подання не в повному обсязі та з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку І, ІІІ, ІV кв. 2015 р., І кв. 2016 р.

Зокрема, у пункті 3.2.10 акта від 10.08.2016 р. № 278/1-26-15-14-03-03/21516771 за формою № 1-ДФ за ІІІ, ІV кв. 2015 р., І кв. 2016 р. встановлено, що позивачем не відображено нарахування (виплату) доходу на користь самозайнятих осіб (фізичних осіб-підприємців), а саме ОСОБА_8, ОСОБА_9, ОСОБА_10, а також за формою № 1-ДФ за І кв. 2015 р. позивачем відображено з недостовірними відомостями та помилками реєстраційний номер облікової картки платників податку ОСОБА_11, що призвело до зміни платника податку - НОМЕР_3 замість НОМЕР_4.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.08.2016 р. № 0937140303 про застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 510,00 грн.

Позивач, вважаючи зазначений наказ про проведення перевірки, направлення на перевірку та податкове повідомлення-рішення протиправними, звернувся до суду з адміністративним позовом у цій справі.

Колегія суддів встановила, що ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що зверення гр. ОСОБА_7, яке стало приводом для прийняття відповідачем наказу про проведення перевірки, не відповідає вимогам законодавства, взагалі не підлягало розгляду та мало бути повернуто зазначеній особі, а доповідна записка, яку складено у зв'язку з надходженням вказаного звернення та на підставі якої видано зазначений наказ, не містить номеру та дати.

Також судом зазначено, що вказані обставини обумовлюють протиправність прийняття спірного наказу про перевірку і направлення на її проведення та необхідність їх скасування.

Крім того, з приводу безпосередньо правопорушення, за яке позивача було притягнуто до податкової відповідальності, суд дійшов висновку, що позивач не є податковим агентом щодо фізичних осіб-підприємців, з якими він перебував у правовідносинах, оскільки такі особи є платниками ПДФО, що самостійно здійснюють його нарахування та сплату.

Дослідивши матеріали справи у їх сукупності, колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України), Законом України «Про звернення громадян» від 02.10.1996 р. № 393/96-ВР (далі - Закон № 393/96-ВР).

Так, відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ч. 3 ст. 3, ч.ч. 7, 8 ст. 5, ч. 1 ст. 8 Закону № 393/96-ВР заява (клопотання) - звернення громадян із проханням про сприяння реалізації закріплених Конституцією та чинним законодавством їх прав та інтересів або повідомлення про порушення чинного законодавства чи недоліки в діяльності підприємств, установ, організацій незалежно від форм власності, народних депутатів України, депутатів місцевих рад, посадових осіб, а також висловлення думки щодо поліпшення їх діяльності.

У зверненні має бути зазначено прізвище, ім'я, по батькові, місце проживання громадянина, викладено суть порушеного питання, зауваження, пропозиції, заяви чи скарги, прохання чи вимоги. Письмове звернення повинно бути підписано заявником (заявниками) із зазначенням дати. Звернення, оформлене без дотримання зазначених вимог, повертається заявнику з відповідними роз'ясненнями не пізніш як через десять днів від дня його надходження.

Письмове звернення без зазначення місця проживання, не підписане автором (авторами), а також таке, з якого неможливо встановити авторство, визнається анонімним і розгляду не підлягає.

У п. 75.1 ст. 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пп. 78.1.13 п. 78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п. 119.2 ст. 119 ПК України неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов'язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків (п. 51.1 ст. 51 ПК України).

Згідно з пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або не грошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов'язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків (п 18.1 ст. 18 ПК України).

Відповідно до пп. 162.1.1, 162.1.3 п. 162.1 ст. 162 ПК України платниками податку, зокрема є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; податковий агент.

Згідно з пп. 14.1.226 п. 14.1. ст. 14 ПК України самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулювалися положеннями статті 177 Податкового кодексу України.

У п. 177.2 ст. 177 ПК України визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.

Остаточний розрахунок податку на доходи фізичних осіб за звітний податковий рік здійснюється платником самостійно згідно з даними, зазначеними в річній податковій декларації, з урахуванням сплаченого ним протягом року податку на доходи фізичних осіб на підставі документального підтвердження факту його сплати (пп. 177.5.3 п. 177.5 ст. 177 ПК України).

У разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку - фізичних осіб (п. 177.6 ст. 177 ПК України).

Згідно з пп. 177.8 статті 177 ПК України під час нарахування (виплати) фізичній особі-підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Відповідно до п. 291.2 ст. 291 ПК України спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.

Пунктом 297.1 статті 291 ПК України передбачено, що платники єдиного податку звільняються від обов'язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів, зокрема податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об'єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - третьої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою.

Системний аналіз викладених правових норм дозволяє стверджувати, що правовою підставою для призначення та проведення перевірки є надходження до податкового органу інформації про невиконання або неналежне виконання суб'єктом господарювання покладених на нього податкових зобов'язань, за умови, що така інформація надійшла у визначений законодавством спосіб та відповідає нормативним приписам.

Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що інформація про порушення позивачем вимог законодавства надійшла до відповідача у формі звернення фізичної особи, яке не відповідає законодавчим приписам, зокрема не містить імені та по батькові особи, яка його подала, що є порушенням ч. 7 ст. 5 Закону № 393/96-ВР та виключає правові підстави для його розгляду.

Крім того, службова записка, на підставі якої видано спірний наказ про перевірку, не містить дати її складання та порядкового номеру.

З огляду на зазначені обставини у їх сукупності колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо відсутності у відповідача достатніх та необхідних правових підстав для прийняття спірного наказу про проведення перевірки від 26.07.2016 р. № 4541, а отже такий наказ прийнятий в порушення принципу належного урядування, за відсутності достатніх та необхідних правових підстав, без дотримання законодавчо визначеної процедури призначення позапланової перевірки, тому є протиправним та підлягає скасуванню.

Приходячи до такого висновку апеляційний суд також враховує практику Європейського Суду з прав людини, закріплену в рішенні від 20.10.2011 р. у справі «Рисовський проти України», в якому Суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов'язків.

Згідно зі ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

При цьому, доводи апелянта про те, що наказ про проведення перевірки позивача був виданий у відповідності до вимог законодавства та що директору ПМП «Аптека КіАВО» було пред'явлено направлення на перевірку і вона вчинила відповідний запис про ознайомлення з ним є необґрунтованими з підстав, зазначених вище.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що протиправність спірного наказу про перевірку позивача обумовлює незаконність її здійснення та прийняття спірного направлення на її проведення, а також нівелює наслідки такої перевірки у вигляді прийнятого на підставі її результатів оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 13.03.2018 р. по справі № 826/2076/15.

Водночас, судова колегія звертає увагу й на те, що із системного аналізу вищенаведених законодавчих положень також вбачається, що фізичні особи-підприємці є окремими суб'єктами господарювання та самостійно здійснюють розрахунок і сплату ПДФО, зокрема з доходу, отриманого від інших суб'єктів господарювання, у тому числі й юридичних осіб.

Отже, позивач не є податковим агентом ФОП ОСОБА_11, ФОП ОСОБА_10, ФОП ОСОБА_8 і ФОП ОСОБА_9, які являються самостійними суб'єктами господарювання, а саме: ФОП ОСОБА_11 і ФОП ОСОБА_10 - платниками єдиного податку, а ФОП ОСОБА_8 і ФОП ОСОБА_9 - платниками ПДФО, що самостійно здійснюють розрахунок і такого податку, а тому у позивача відсутній обов'язок подавати до контролюючого органу відносно вказаних фізичних осіб-підприємців податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку.

Крім того, як було правильно встановлено судом першої інстанції, допущення позивачем помилки при зазначенні реєстраційного номеру ФОП ОСОБА_11 за формою № 1-ДФ за І кв. 2015 р. не є порушенням, передбаченим пп. 2 п. 119.2 ст. 119 ПК України, оскільки, як встановлено вище, у позивача взагалі відсутній обов'язок, передбачений п. 51.1 ст. 51 ПК України, щодо подання контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків.

Доводи апелянта про те, що посадовими особами позивача не було надано відповідних пояснень щодо невірного заповнення звітності за формою 1-ДФ за відповідний період, жодним чином не вказують на наявність у позивача обов'язку подавати до контролюючого органу відносно інших самостійних платників податків - фізичних осіб-підприємців податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку.

Таким чином, проаналізувавши ці та всі інші доводи апеляційної скарги, судова колегія вважає, що вони не спростовують висновків суду і апелянт, який є суб'єктом владних повноважень, всупереч вимогам ч. 2 ст. 77 КАС України, не довів тих обставин, на які він посилається, та правомірності прийняття ним спірного наказу, направлення на проведення перевірки та податкового повідомлення-рішення.

Отже, ухвалюючи рішення про задоволення адміністративного позову, суд першої інстанції повно встановив обставини справи та правильно застосував норми матеріального і процесуального права.

Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, апеляційна скарга Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві підлягає залишенню без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 лютого 2018 року - без змін.

Таким чином, оскільки судом апеляційної інстанції не здійснено зміни або скасування рішення суду, то відповідно до ст. 139 КАС України, понесені відповідачем та апелянтом у цій справі судові витрати перерозподілу не підлягають.

Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 08 лютого 2018 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Повний текст рішення, відповідно до ч. 3 ст. 243 КАС України, виготовлено 06 серпня 2018 року.

Головуючий суддя:

Судді: