Постанова № 74990792, 21.06.2018, Київський апеляційний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 826/14703/16 Суддя (судді) першої інстанції: Шрамко Ю.Т.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 червня 2018 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Земляної Г.В., Мельничука В.П., при секретарі - Шевчук А.В., розглянувши у відкритому судовому засіданні за апеляційною скаргою Державної фіскальної служби України на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 жовтня 2017 року адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «АП Марін» до Державної фіскальної служби України про скасування консультації,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «АП Марін» (надалі за текстом - «ТОВ «АП Марін») звернулось до суду з позовом про скасування індивідуальної податкової консультації № 7868/6/99-99-19-02-02-15 від 08.04.2016 р.

На обґрунтування своїх вимог позивач зазначав, що за змістом пункту 140.2 статті 140 Податкового кодексу України (надалі за текстом - «ПК України») для платника податку, у якого сума боргових зобов'язань, що виникли за операціями з пов'язаними особами - нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 рази, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів. Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати» (надалі за текстом - «ПсБО 31») фінансові витрати визнаються витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями), крім фінансових витрат, які капіталізуються. Водночас, у наданій на звернення ТОВ «АП Марін» податковій консультації Державна фіскальна служба України (надалі за текстом - «ДФС України») зробила висновок, що при розрахунку суми перевищення відповідно до пункту 140.2 статті 140 ПК України враховується вся сума нарахованих у бухгалтерському обліку процентів незалежно від того, чи відображені такі проценти при формуванні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Вважаючи, що податкова консультація суперечить наведеним правовим нормам, позивач просив задовольнити позов.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 жовтня 2017 р. адміністративний позов задоволено повністю.

В апеляційній скарзі ДФС України, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати вказане судове рішення і прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позову.

Зокрема, скаржник посилається на неможливість оскарження платником індивідуальної податкової консультації. Скаржник також стверджує, що надана ним податкова консультація повністю відповідає положенням ПК України та ПсБО 31.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Київський апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що 01 березня 2016 р. ТОВ «АП Марін» направило до ДФС України звернення у якому просило надати консультацію з наступного питання: чи зобов'язане підприємство згідно з пунктом 140.2 статті 140 ПК України здійснювати коригування фінансового результату до оподаткування (прибутку, збитку) на суму капіталізованих фінансових витрат (тобто витрат, що не мали впливу визначення фінансового результату звітного періоду), чи таке коригування має проводитись лише на суму фінансових витрат, визнаних у складі витрат періоду, якщо такі фінансові витрати безпосередньо вплинули на визначення фінансового результату звітного періоду за даними бухгалтерського обліку.

На підставі цього звернення відповідачем було надано податкову консультацію № 7868/6/99-99-19-02-02-15 від 08.04.2016 р. у якій зазначено наступне.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Відповідно до П(С)БО № 31 фінансовими вважаються витрати на проценти та інші витрати підприємства, пов'язані із запозиченнями. Такі витрати суб'єктами малого підприємництва визнаються витратами того звітного періоду, у якому вони були нараховані (визнані зобов'язаннями). Інші юридичні особи визнають фінансові витрати у тому звітному періоді, у якому вони були нараховані (визнані зобов'язаннями), за виключенням фінансових витрат, що капіталізуються.

Капіталізацією фінансових втрат є включення фінансових витрат до собівартості кваліфікаційного активу. Капіталізація фінансових витрат припиняється, якщо створення кваліфікаційного активу завершено.

Відповідно до пункту 140.2 ст. 140 ПК України для платника податку, у якого сума боргових зобов'язань, визначених в п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу України, що виникли за операціями з пов'язаними особами - нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3,5 раза (для фінансових установ та компаній, що займаються виключно лізинговою діяльністю, більш ніж в 10 разів), фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів.

Із наведеного відповідач дійшов висновку, що при розрахунку суми перевищення відповідно пункту 140.2 статті140 ПК України враховується вся сума нарахованих у бухгалтерському обліку процентів незалежно від того, чи відображені такі проценти при формуванні фінансового результату до оподаткування згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Згідно підпункту 134.1.1 пункту 134.1. статті 134 ПК України (тут та надалі норми у редакції, що була чинною на момент виникнення спірних правовідносин) об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Пунктом 140.1 статті 140 ПК України визначено, що під борговими зобов'язаннями для цілей даного пункту слід розуміти зобов'язання за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов'язання за договорами фінансового лізингу та іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення.

Пунктом 140.2 статті 140 ПК України передбачено, що для платника податку, у якого сума боргових зобов'язань, визначених в пункті 140.1 цієї статті, що виникли за операціями з пов'язаними особами - нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3, 5 рази (для фінансових установ та компаній, що займаються виключно лізинговою діяльністю, більш ніж в 10 разів), фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів.

Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про фінансові витрати та її розкриття у фінансовій звітності визначено ПсБО 31 затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 415 від 28 квітня 2006 р. та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 травня 2006 р. за № 610/12484.

Відповідно до пункту 4 ПсБО 31 фінансові витрати визнаються:

- суб'єктами малого підприємництва - юридичними особами, представництвами іноземних суб'єктів господарської діяльності та юридичними особами, що не займаються підприємницькою діяльністю (крім бюджетних установ), витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями);

- іншими юридичними особами витратами того звітного періоду, за який вони були нараховані (визнані зобов'язаннями), крім фінансових витрат, які капіталізуються.

У пункті 3 ПсБО 31 надано визначення термінів, що вживаються у ньому, розкрито і зміст терміну «капіталізація фінансових витрат» - це включення фінансових витрат до собівартості кваліфікаційного активу.

Названим пунктом ПсБО 31 також визначено, що кваліфікаційний актив - це актив, який обов'язково потребує суттєвого часу для його створення.

Згідно пункту 13 ПсБО 31 капіталізація фінансових витрат припиняється, якщо створення кваліфікаційного активу завершено.

З огляду на наведені правові норми, слід погодитись з висновком суду першої інстанції про те, що визначення фінансових витрат безпосередньо пов'язано з фактом завершення створення кваліфікаційного активу.

Оскільки у наданій ДФС України податковій консультації відсутнє будь-яке мотивування стосовно зв'язку фінансових витрат з фактом завершення створення кваліфікаційного активу, окружний адміністративний суд дійшов обґрунтованого висновку про те, що така консультація в повній мірі не надає відповіді на поставлене позивачем питання, а відтак підлягає скасуванню.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що окружним адміністративним судом при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, а твердження скаржника про те, що індивідуальна податкова консультація не може бути оскаржена є помилковим.

Відповідно до пункту 53.3 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 312, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 27 жовтня 2017 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття.

Касаційна скарга на постанову суду може бути подана безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Постанова складена в повному обсязі 26 червня 2018 р.

Головуючий суддя І.О.Лічевецький

суддя Г.В.Земляна

суддя В.П.Мельничук