Постанова № 74610746, 12.06.2018, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

——————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

12 червня 2018 р.м.ОдесаСправа № 815/5448/17

Категорія: 8.3 Головуючий в 1 інстанції: Стеценко О. О.

Колегія суддів Одеського апеляційного адміністративного суду, у складі:

головуючого судді – Запорожана Д.В.,

судді – Яковлєва О.В.,

судді – Танасогло Т.М.

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2018 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування рішень,

В С Т А Н О В И Л А:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до ГУ ДФС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень №0078721305, №0078681305, №0078671305, №0078651305 від 06.10.2017 року, вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0078551305 від 06.10.2017 року, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №007841305 від 06.10.2017 року.

Свої позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 обґрунтувала незаконністю спірних рішень.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2018 року позов задоволено.

В апеляційній скарзі ГУ ДФС в Одеській області просить скасувати вищенаведене рішення, як таке, що прийняте з помилковим застосуванням норм матеріального та процесуального права і прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.

Приймаючи оскаржене рішення суд першої інстанції виходив з обґрунтованості даного позову та наявності підстав для його задоволення.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції.

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи та перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що відповідачем було проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року та дотримання законодавства щодо укладення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 05.12.2013 року по 31.12.2016 року (т.1, а.с.42).

За результатами перевірки відповідачем складено акт перевірки №1314/15-32-13-05/НОМЕР_1.

На підставі зазначеного акту податковим органом прийнято:

- податкове повідомлення-рішення №0078721305 від 06.10.2017 року, яким було збільшено суму грошового зобов’язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 6844,90 грн. (у т.ч. сума основного платежу в сумі 5475,90 грн., штрафна (фінансова) санкція 1369,00 грн.) (т.1, а.с. 15);

- рішення № НОМЕР_2 від 06.10.2017 року про застосування штрафних санкцій за нарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким була застосована штрафна санкція з донарахування єдиного соціального внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на суму 1639,92 грн. (т.1, а.с. 17);

- вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0078551305 від 06.10.2017 року, якою визначена заборгованість зі сплати єдиного соціального внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на суму 6559,67 грн. (т.1, а.с. 18);

- податкове повідомлення-рішення №0078681305 від 06.10.2017 року, яким була застосована штрафна санкція з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п на суму 510 грн. (т.1, а.с. 20);

- податкове повідомлення-рішення №0078671305 від 06.10.2017 року, яким була застосована штрафна санкція за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО в порушення п.п.54.3.3 ПК України і абз.3 ст. 1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 року “Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки” на суму 50895,00 грн. (т.1, а.с. 22);

- податкове повідомлення-рішення №0078651305 від 06.10.2017 року, яким було застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО на суму 2733141,38 грн. (т.1., а.с. 24).

Проаналізувавши матеріали адміністративної справи, оцінивши докази по справі у їх сукупності, проаналізувавши положення чинного законодавства, суд дійшов висновку про те, що позовні вимоги підлягають задоволенню, виходячи з наступного.

Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0078681305 від 06.10.2017 року суд зазначає наступне.

Вказаним податковим повідомлення-рішення була застосована штрафна санкція з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді з/п на суму 510 грн.

Актом перевірки було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 виплачувала грошові кошти ФОП ОСОБА_2, РНОКПП НОМЕР_3, за оренду приміщення, проте в порушення п.51.1 ст.51, п.119.2 ст.119, пп. б п. 176.2 ст.176 ПК України встановлено неподання податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку по формі 1ДФ за І-ІІІ квартали 2014 року.

Відповідно до п.п. 14.1.180. п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу

Відповідно до п. 177.7. ст. 177 ПК України, фізична особа - підприємець вважається податковим агентом працівника - фізичної особи, яка перебуває з нею у трудових, цивільно-правових відносинах, або будь-якої іншої фізичної особи щодо будь-яких оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь такої особи.

При цьому відповідно до п. 177.7. ст. 177 ПК України, під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Суд зазначає, що ФОП ОСОБА_2 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 04.04.2001 року, номер запису: 2 530 017 0000 000671, та здійснює діяльність за кодом КВЕД 68.20 - надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (основний). Таким чином суд дійшов висновку, що враховуючи вищезазначені норми ПК України, Позивач не мала по відношенню до ФОП ОСОБА_2 статусу податкового агента, оскільки він є суб'єктом підприємницької діяльності та самостійно сплачує податки від здійснення ним підприємницької діяльності, зокрема від надання в оренду приміщення.

Враховуючи викладене, з огляду на встановлені обставини та наведені вимоги податкового законодавства суд дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення №0078681305 від 06.10.2017 року.

Щодо оскаржуваного повідомлення-рішення №0078651305 від 06.10.2017 року, яким було застосовано штрафні (фінансові) санкції за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО на суму 2733141,38 грн суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР, суб’єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов’язані вести у порядку, передбаченому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку реалізованих товарів (наданих послуг).

До документів, що є підставою для оприбуткування товару, належать первинні документи: накладні, товарно-транспортні накладні, вантажні митні декларації, закупівельні акти та інше. Статтею 6 Закону № 265/95-ВР визначено, що облік товарних запасів фізичною особою - підприємцем ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку.

Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб’єктів малого підприємництва.

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов’язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Порядок оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців визначено ст. 177 ПК України.

Так, згідно з п. 177.2 ст. 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат.

Чинна на період виникнення спірних правовідносин Форма та Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат затверджені Порядком № 481. Проаналізувавши положення Порядку №481, суд дійшов висновку, що цим Порядком не передбачено ведення залишку товарних запасів фізичними особами - підприємцями на загальній системі оподаткування.

Між тим, поняття «запаси» визначено у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 264 від 20.10.1999 року. А саме під «запасами» розуміються активи, які: утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством/установою.

Суд зазначає, що відповідно до п. 1 ст. 2 Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996-XIV від 16.07.1999 року , цей закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством. Враховуючи викладене, ведення бухгалтерського обліку та визначення облікової політики для фізичної особи - підприємця не є обов’язковими.

З контексту наведених вище норм права можна дійти висновку про те, що нормами чинного законодавства обов'язок щодо ведення обліку саме товарних запасів фізичними особами - підприємцями на загальній системі оподаткування не передбачений. Ведення обліку (в тому числі товарних запасів) у фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування полягає в обов’язковому веденні Книги обліку доходів і витрат. У ній за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати. Також, Книга обліку доходів і витрат передбачає відображення доходів та витрат лише в сумовому виразі, без зазначення кількості реалізованих товарів.

Крім того, суд зазначає, що відповідно до Порядку №481 самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку: у графі 1 зазначається дата запису; у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); у графі 3 вказується сума повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) та/або повернутої передплати; графа 4 розраховується як різниця між отриманим доходом від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності (графа 2) та сумою повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) (графа 3); у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг;?у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов’язані з отриманням доходу за підсумками дня; у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці; у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв’язку, орендних та комунальних платежів тощо.

Суд зазначає, що відображення господарської операції, а саме облік товарних запасів в податковому обліку має здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку відповідно до норм законодавства, що і регулює облік товару на складі або за місцем його реалізації, а не в Книзі обліку валових доходів та витрат, як помилково стверджує Відповідач. Разом з тим, з аналізу первинних документів, наявних в матеріалах справи, судом вбачається, що Книга обліку доходів та витрат за період з 01.02.2014 року по 31.12.2016 року заповнена відповідно до вимог Порядку № 481, в тому числі заповнені реквізити документів, що підтверджують понесені витрати.

Актом перевірки було встановлено, що аналізом наявності залишків товарно-матеріальних цінностей у ФОП ОСОБА_1, станом на 01.01.2014 року - 0,00 грн., інвентаризація залишків матеріальних цінностей не проводилась. Суд зазначає, що у представника Відповідача були всі можливості під час проведення планової документальної перевірки позивача провести інвентаризацію залишків акцизних товарів, а також у інспектора під час перевірки була можливість провести звірку залишків (без проведення інвентаризаційних дій) із інформацією, яка відображалась у довідковій звітності - Звітах про обсяги придбання та реалізації алкогольних напоїв у роздрібній мережі за формою № 1-РА та Звітах про обсяги придбання та реалізації тютюнових виробів у роздрібній мережі за формою № 1-РТ за 2016 рік, порядок надання яких був затверджений Наказом Міністерства фінансів України №49 від 11.02.2016 року «Про затвердження форм звітів щодо виробництва й обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та порядків їх заповнення». В вищезазначених звітах відображалась інформація щодо залишків товарів (продукції) на початок та кінець місяця в датах та в штуках за асортиментним переліком щомісячно.

Крім того, як встановлено судом, Відповідач суцільним методом перевіряв видаткові накладні, проте вибірковим порядком проводив перевірку платіжних доручень, квитанцій про сплату (т.1, а.с. 27). При цьому в Акті перевірки зазначено, що перевіркою правильності визначення валового доходу, відображеного в декларації про доходи, з даними про суми валового доходу за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року розбіжностей не встановлено (т.1, а.с. 29).

Враховуючи викладене, суд вважає висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР такими, що не відповідають нормам чинного законодавства України, відповідно суд дійшов висновку щодо протиправності податкового повідомлення-рішення №0078651305 від 06.10.2017 року.

Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0078671305 від 06.10.2017 року суд зазначає наступне.

Зазначеним податковим повідомленням-рішенням була застосована штрафна санкція за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО в порушення п.п.54.3.3 ПК України і абз.3 ст. 1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 року «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» на суму 50895,00 грн.

Актом перевірки було встановлено, що Книга обліку доходів і витрат за 2015 рік не зареєстрована належним чином в Чорноморській ОДПІ (Білгород-Дністровське відділення), а саме зареєстрована лише 13.01.2015 року за №10, тобто з 01.01.2015 року по 13.01.2015 року встановлено факт несвоєчасного оприбуткування у касах готівки на суму 10179,00 грн (т.1, а.с. 29).

При цьому представник Позивача зазначає, що Позивачем дана сума була відображена у попередній Книзі за 2014 рік, що не суперечить вимогам податкового законодавства, а лише потім, після реєстрації в податкових органах 13.01.2015 року нової Книги за реєстраційним номером № 10, Позивачем ці дані були перенесені в наступну Книгу обліку доходів та витрат за 2015 рік., про що було зроблено відповідний запис у попередній Книзі обліку доходів та витрат за 2014 рік, що підтверджується матеріалами справи (т.1, а.с. 157, т.2, а.с. 128).

Відповідно до пп. 54.3.3 п. 54.3. ст 54 ПК України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов'язань з окремого податку або збору, застосування штрафних (фінансових) санкцій та пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

Відповідно до абз. 3 ст. 1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 року «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції, зокрема за не оприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Згідно з ст. 3 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 року контроль за додержанням особами, зазначеними у статті 1 цього Указу (крім банків), норм з регулювання обігу готівки в національній валюті, що встановлюються Національним банком України, здійснюють органи державної податкової служби, державної контрольно-ревізійної служби, Міністерства внутрішніх справ України та фінансові органи, а банками - Національний банк України.

Частиною 1 ст. 250 Господарського кодексу України встановлено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України у зв'язку з прийняттям Податкового кодексу України» № 2756-VI від 02.12.2010 року стаття 250 Господарського кодексу України доповнена частиною другою відповідно до якої дія цієї статті не поширюється на штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України, Законом України "Про банки і банківську діяльність" та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи доходів і зборів.

Разом з тим, Указ Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" № 436/95 від 12 червня 1995 року не належить до законів України.

Так, вказаний Указ був прийнятий відповідно до ст. 25 Конституційного договору між Верховною Радою України та Президентом України "Про основні засади організації функціонування державної влади і місцевого самоврядування в Україні на період до прийняття нової Конституції України". Згідно вказаного Конституційного договору Президент України в межах своїх повноважень видає укази і розпорядження, які є обов'язковими для виконання на всій території України, дає їх тлумачення. Президент України видає укази з питань економічної реформи, не врегульованих чинним законодавством України, які діють до прийняття відповідних законів.

Правовідносини щодо встановлення відповідальності за неоприбуткування готівки у касі не були врегульовані відповідними законами, у зв'язку з чим Указ є чинним на даний час.

Таким чином, штрафні (фінансові) санкції, встановлені Указом Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» є адміністративно-господарською санкцією, так як вони застосовуються до суб'єктів господарювання за порушення ними встановлених норм з регулювання обігу готівки в національній валюті і стягуються в дохід бюджету.

Як вбачається з матеріалів справі, вказані в Акті перевірки порушення мали місце в січні 2015 року. Враховуючи викладене, податкове повідомлення-рішення №0078671305 від 06.10.2017 року прийняте після сплину строку, визначеного ст. 250 Господарського кодексу України, відповідно є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення №0078721305 від 06.10.2017 року суд зазначає наступне.

Актом перевірки було встановлено, що ФОП ОСОБА_1 до складу валових витрат включала вартість товарно-матеріальних цінностей та інші витрати, які не були підтверджені документально. Представником Відповідача в акті перевірки було зазначено, що чек мас містити обов'язкові реквізити, вартість одиниці виміру товару (послуги) та найменування товару (послуги). Статтею 3 Закону №265/95-ВР визначено порядок проведення розрахунків із застосуванням РРО, п. 3 якої передбачено, що сума коштів у РРО має відповідати сумі, відображеній у денному звіті, виведеному в будь-який момент здійснення торговельної діяльності. Тобто на яку б суму не розраховувався покупець, на цю саму суму потрібно вибити чек, тим самим включаючи до фіскальної пам'яті касового апарата дані про здійснену операцію, яка відображатиметься у Z-звiтi. У зв’язку із ненаданням до перевірки контрольних стрічок за період з 01.01.2014 року по 01.03.2014 року по реєстратору розрахункових операцій МІNI-500.02МЕ, фіскальний номер НОМЕР_4, підтвердити вартість придбаних товаро-матеріальних цінностей, що реалізовані, зазначених у додатках до податкової декларації про майновий стан і доходи «Розрахунок податкових зобов’язань з податку на доходи фізичних осіб, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності: додаток 5 (2014 рік), на загальну суму 25560,83 грн. не має можливості. Таким чином, перевіркою правильності визначення чистого оподатковуваного доходу відображеного в деклараціях про доходи, з даними про суми оподатковуваного доходу, визначеними в ході перевірки встановлено його заниження на суму - 25560,83 грн., у т.ч. за 2014 рік - 25560,83 грн. Таким чином, перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб за перевіряємий період, що підлягає сплаті до бюджету, встановлено його заниження у розмірі - 5475,90 грн. в т ч. у 2014 році у розмірі - 3834,13 грн. та у 2016 році у розмірі - 1641,76 грн. Відповідачем зазначено, що ФОП ОСОБА_1 безпідставно заповнила рядок 17 розділу V Податкової декларації про майновий стан і доходи, чим зменшила податкові зобов'язання на суму 1641,76 грн.

Відповідно до п. 177.1 ст. 177 ПК України, доходи фізичних осіб-підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до п. 177.2 ст. 177 ПК України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до пп. 177.4.1 п. 177.4 ст. 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов’язаних з отриманням доходів, належать витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.

Закон №265/95-ВР визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

Відповідно до положень ст.2 Закону №265/95-ВР контрольна стрічка - документ, надрукований реєстратором розрахункових операцій, який містить копії надрукованих цим реєстратором розрахункових документів. Разом з тим, розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.

Відповідно до вимог п.10 ст.3 Закону №265/95-ВР суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) контрольні стрічки і забезпечувати їх зберігання протягом трьох років.

Відповідно до п.5 ст. 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів державної податкової служби України застосовуються фінансові санкції у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі невиконання друку контрольної стрічки або її незберігання протягом встановленого терміну.

Суд критично сприймає аргументи представника Відповідача, що ненадання Позивачем до перевірки контрольних стрічок унеможливило підтвердження вартості придбаних товаро-матеріальних цінностей, що реалізовані, зазначених у додатках до податкової декларації про майновий стан додаток 5 (2014 рік), на загальну суму 25560,83 грн., оскільки як вбачається з положень ст.2 Закону №265/95-ВР контрольна стрічка - документ, надрукований реєстратором розрахункових операцій, який містить копії надрукованих цим реєстратором розрахункових документів, тобто відсутність контрольної стрічки не виступає в якості безумовного доказу не підтвердження вартості придбаних та реалізованих товаро-матеріальних цінностей.

Судом встановлено, що Позивачем до перевірки було надано Книга обліку доходів і витрат за 2014 рік, Книга обліку розрахункових операцій за 2014 рік (т.4, а.с. 122), квитанції за 2014 рік, зокрема за період січень-березень 2014 року ( т.4, а.с. 125), Реєстр обліку руху та залишків товару за I квартал 2014 року (т.1, а.с. 159), податкові, товарно-транспортні, видаткові накладні за період січень-березень 2014 року, з доданими до них фіскальними чеками (т.1, а.с. 164-212).

Крім того, пунктом 7 статті 3 Закону №265/95-ВР визначено, що суб’єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з купівлі-продажу іноземної валюти) повинні подавати до органів доходів і зборів по дротових або бездротових каналах зв’язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам’яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам’яті модемів, які до них приєднані.

Згідно ст. 2 Закону №265/95-ВР, фіскальні функції - здатність реєстраторів розрахункових операцій забезпечувати одноразове занесення, довготермінове зберігання у фіскальній пам’яті, багаторазове зчитування і неможливість зміни підсумкової інформації про обсяг розрахункових операцій, виконаних в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо), або про обсяг операцій з купівлі-продажу іноземної валюти.

Таким чином, суд звертає увагу, що наведене вище дає можливість для визначення суми доходів, отриманих від проведення розрахункових операцій використати роздруковані з баз даних податкового органу контрольні стрічки, оскільки фактично ці реєстри є електронною копією контрольних стрічок.

Крім того, суд зауважує, що представником Відповідача при визначенні суми заниженого чистого оподатковуваного доходу за 2014 рік на суму - 25560,83 грн. не надавалась оцінка іншим, документам на підтвердження реалізації товарів та проведення розрахунків за них, а висновки були зроблені виключно на підставі ненадання Позивачем контрольних стрічок до перевірки.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку щодо неправомірності збільшення Відповідачем суми чистого оподатковуваного доходу Позивача за 2014 рік на суму - 25560,83 грн.

При цьому суд критично сприймає аргументи представника Позивача щодо пропуску Відповідачем терміну самостійного визнання податкового зобов'язання, згідно із вимогами пункту 102.1 Податкового кодексу України, яким передбачено, що контролюючий орган має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, але не пізніше закінчення 1095 днів, що не надає відповідачу можливості застосовувати до позивача фінансові санкції за пропущеним строком позовної давності, а саме більш ніж 1095 днів за період з 01.01.2014 року по 01.03.2014 року з огляду на наступні обставини.

Відповідно до вимог п. 102.1. ст. 102 ПК України, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Відповідно до пункту 177.11 ст. 177 ПК України, підприємці на загальній системі оподаткування зобов’язані подавати річну податкову декларацію про майновий стан та доходи.

Відповідно до п.49.18 ст. 49 ПК України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця; календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя); календарному року, крім випадків, передбачених підпунктами 49.18.4 та 49.18.5 цього пункту - протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року; календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу; 49.18.5. календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - підприємців - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Судом встановлено, що податкова декларація про майновий стан і доходи ФОП ОСОБА_1 за 2014 рік була одержана податковим органом 21.01.2015 року, а відповідно до вимог п. 102.1. ст. 102 ПК України відлік строку 1095 днів починається з наступного дня після дня граничного строку подання податкової декларації. З огляду на встановлені обставини та наведені вимоги податкового законодавства, суд дійшов висновку що строк визначення грошових зобов’язань Позивача за період з 01.01.2014 року по 01.03.2014 року пропущений не був.

Щодо висновків акту перевірки про безпідставне заповнення ФОП ОСОБА_1 рядку 17 розділу V Податкової декларації про майновий стан і доходи, чим зменшила податкові зобов'язання на суму 1641,76 грн суд зазначає наступне.

Відповідно до положень п. 166.1 ст. 166 ПК України, платник податку має право на податкову знижку за наслідками звітного податкового року, підстави для нарахування податкової знижки із зазначенням конкретних сум відображаються платником податку у річній податковій декларації, яка подається по 31 грудня включно наступного за звітним податкового року.

Відповідно до положень п. 166.2 ст. 166 ПК України, до податкової знижки включаються фактично здійснені протягом звітного податкового року платником податку витрати, підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами, зокрема квитанціями, фіскальними або товарними чеками, прибутковими касовими ордерами, копіями договорів, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) і їх покупця (отримувача). У зазначених документах обов'язково повинно бути відображено вартість таких товарів (робіт, послуг) і строк їх продажу (виконання, надання). Оригінали зазначених у підпункті 166.2.1 цього пункту документів не надсилаються контролюючому органу, але підлягають зберіганню платником податку протягом строку давності, встановленого цим Кодексом.

Відповідно до п.п. 166.3.2. п. 166.3 ст. 166 ПК України платник податку має право включити до податкової знижки у зменшення оподатковуваного доходу платника податку за наслідками звітного податкового року, визначеного з урахуванням положень пункту 164.6 статті 164 цього Кодексу, суму коштів або вартість майна, перерахованих (переданих) платником податку у вигляді пожертвувань або благодійних внесків неприбутковим організаціям, які на дату перерахування (передачі) таких коштів та майна відповідали умовам, визначеним пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, у розмірі, що не перевищує 4 відсотків суми його загального оподатковуваного доходу такого звітного року.

Відповідно до положень п.п. 133.4.1 п.133.4 ст. 133 ПК України, неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація (далі - неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам: утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації; установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов’язаних з ними осіб. Для цілей цього абзацу не вважається розподілом отриманих доходів (прибутків) фінансування видатків, визначених підпунктом 133.4.2 цього пункту; установчі документи якої (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення); внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій.

Як встановлено судом, відповідно до квитанції до прибуткового касового ордера №19 від 16.11.2016 року, від ФОП ОСОБА_1 Громадською організацією «Естетичний розвиток аккерманців «ДНЄСТР» було прийнято внесок на благодійну підтримку естетичного розвитку дітей на суму 1641,76 грн. (т.1, а.с. 45). При цьому, як встановлено судом, Громадська організація «Естетичний розвиток аккерманців «ДНЄСТР» внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій з 26.10.2011 року за ознакою неприбутковості 0032 - громадськi об'єднання.

Таким чином, Позивачем було включено суму 1641,76 грн. до податкової знижки у зменшення оподатковуваного доходу платника податку за наслідками звітного податкового року у відповідності до положень п.п. 166.3.2. п. 166.3 ст. 166 ПК України у зв’язку із правом Позивача на використання податкової знижки.

Враховуючи викладене, з огляду на встановлені обставини та наведені вимоги податкового законодавства, суд дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення №0078721305 від 06.10.2017 року.

Щодо правомірності рішення № НОМЕР_2 від 06.10.2017 року про застосування штрафних санкцій за нарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким була застосована штрафна санкція з донарахування єдиного соціального внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на суму 1639,92 грн. та вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0078551305 від 06.10.2017 року, якою визначена заборгованість зі сплати єдиного соціального внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на суму 6559,67 грн. суд зазначає наступне.

Основним нормативно-правовим актом, що визначає правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку є Закон України № 2464-VI від 08.07.2010 року «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – Закон № 2464-VI).

Відповідно до ч. 4 ст. 8 Закону № 2464-VI порядок нарахування, обчислення і сплати єдиного внеску визначається цим Законом, в частині адміністрування – ПК України, та прийнятими відповідно до них нормативно-правовими актами центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Облік нарахованих і сплачених сум єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (надалі - єдиний внесок) здійснюється контролюючим органом в інтегрованій картці платника, що відкривається за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися платниками.

Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону № 2464 визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пункті 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на суму доходу, що розподіляється між членами сім’ї фізичних осіб - підприємців, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за кожну особу за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Відповідно до ч. 11 ст. 8 Закону № 2464, єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Отже, єдиний внесок нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу, який визначається виходячи із документально підтверджених витрат, пов’язаних з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Як встановлено Актом перевірки, ФОП ОСОБА_1 не відобразила суму доходу отриманого від здійснення діяльності за 2014 рік, з урахуванням максимальної величини, на суму 25560.83 грн., що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб, та на який нараховується єдиний внесок, що є порушенням п.2. п.7 ст.7 та п.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування». Крім того, Відповідач зазначає, що в порушення ч.2 ст.7 та ч.8 ст.9 Закону України від 08.07.2010 р. №2464-VІ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» із змінами та доповненням підприємцем занижена сума єдиного внеску, нарахованого з чистого оподатковуваного доходу у розмірі - 6477,07 грн. у т.ч. за рахунок заниження у 2014 році у розмірі 6559,67 грн. та за рахунок завищення у 2016 році у розмірі 82,60 грн.

На підставі такого висновку Відповідачем прийнято рішення № НОМЕР_2 від 06.10.2017 року про застосування штрафних санкцій за нарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким була застосована штрафна санкція з донарахування єдиного соціального внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на суму 1639,92 грн. та вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-0078551305 від 06.10.2017 року, якою визначена заборгованість зі сплати єдиного соціального внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування на суму 6559,67 грн.

Отже, підставою для прийняття вказаної вимоги та рішення слугували твердження податкового органу про заниження податку на доходи фізичних осіб у розмірі - 5475,90 грн. в т ч. у 2014 році у розмірі - 3834,13 грн. та у 2016 році у розмірі - 1641,76 грн.

Враховуючи встановлення судом протиправності податкового повідомлення-рішення №0078721305 від 06.10.2017 року, неправомірним є також донарахування Позивачу суми єдиного внеску на вказану суму доходу, що тягне за собою також визнання протиправними та скасування оскаржуваних вимоги та рішення про застосування штрафних санкцій.

Суд зазначає, що враховуючи помилковість та недоведеність висновків акта перевірки про заниження отриманого позивачем доходу, підстави для донарахування єдиного внеску у межах спірних правовідносин відсутні.

Отже, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про часткову обґрунтованість даного позову та наявність підстав для його часткового задоволення.

Частиною 1 ст. 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно ухвалив судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права. Доводи апеляційної скарги, колегія суддів, вважає не суттєвими та такими, що не спростовують висновків суду першої інстанції.

Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322 КАС України, колегія суддів, –

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області – залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 березня 2018 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень №0078721305, №0078681305, №0078671305, №0078651305 від 06.10.2017 року, вимоги про сплату боргу(недоїмки) № Ф-0078551305 від 06.10.2017 року, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №007841305 від 06.10.2017 року – залишити без змін.

Стягнути з Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області до спеціального фонду Державного бюджету України на рахунок № 31215256700001, отримувач коштів: ГУК у м. Києві/ 22030106; код за ЄДРПОУ: 37993783; банк отримувача ГУ ДКСУ у м. Києві; код банку отримувача: 820019; код класифікації доходів бюджету: 22030106 судовий збір у розмірі 62 990 (шістдесят дві тисячі дев’ятсот дев’яноста) гривень79 копійок.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк передбачений ст.329 КАС України.

Головуючий /ОСОБА_3/

Судді /ОСОБА_4 /

/ОСОБА_5/