Рішення № 74607907, 14.05.2018, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 травня 2018 року м. Київ № 810/3616/17

Київський окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді - Панової Г.В., за участю секретаря судового засідання: Касьянової О.В.,

за участю:

представників сторін:

від позивача - ОСОБА_1, ОСОБА_2,

від відповідача - не прибув,

розглянувши у порядку загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовом ОСОБА_3

до Державної фіскальної служби України

про про скасування індивідуальної податвої консультації,

В С Т А Н О В И В:

До Київського окружного адміністративного суду звернувся ОСОБА_3 з позовом до Державної фіскальної служби України, в якому просить суд скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України, викладену в листі від 06.10.2017 № 2160/К/99-99-13-02-03-14/ІПК, з питань порядку оподаткування грошових коштів, отриманих платником податків за договором про відступлення права вимоги у спільній діяльності.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що оскаржувана податкова консультація є протиправною та такою, що підлягає скасуванню, оскільки вона не ґрунтується на законодавчих нормах.

Так, представники позивача зазначили, що договори про відступлення права вимоги були укладені позивачем в рамках договорів про спільну діяльність у будівництві ще до завершення будівництва та введення об'єктів в експлуатацію, отже, до нового кредитора переходило право вимоги на ще недобудований об'єкт, який лише після введення в експлуатацію набував статусу об'єкту нерухомості.

Також представниками позивача вказано, що положеннями Цивільного кодексу України, не встановлено законодавчих підстав на оформлення права власності на нерухомість у вигляді житлового приміщення, якщо не завершено будівництво будинку, в якому воно знаходиться, та його не здано в експлуатацію.

Таким чином, договір уступки права вимоги на недобудоване житлове приміщення є договором купівлі - продажу рухомого майна у вигляді матеріалів, обладнання тощо, що були використані у процесі цього будівництва та підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пункту 167.2 статті 167 Податкового кодексу України у розмірі 5%, та не може оподатковуватися на загальних підставах, як це вказано в спірній податковій консультації.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 26.12.2017 було відкрито провадження в адміністративній справі та призначено справу до розгляду за правилами загального позовного провадження.

Представники позивача у судовому засіданні 14.05.2018 підтримали доводи викладені в адміністративному позові та просили суд задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Представник відповідач у судове засідання не прибув, у відзиві на адміністративний позов зазначив, що ДФС не погоджується з позовними вимогами позивача, оскільки відповідно до статтей 331 та 376 Цивільного кодексу до об'єктів нерухомого майна віднесено житлові будинки, будівлі, споруди, інше нерухоме майно.

Згідно з Законом України «Про оренду державного та комунального майна» № 2269-XII від 10.04.1992 нерухоме майно поділяється на будівлі, споруди, приміщення.

Відповідно до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» від 01.07.2004 № 1952-ІV об'єктами нерухомого майна є житлові будинки, квартири, будівлі, споруди, житлові та нежитлові приміщення.

Визначення «житловий будинок», «квартира» містяться у главі 28 Цивільного кодексу України, поняття «об'єкти житлової нерухомості» у Податковому кодексі України.

Представником податкового органу зазначено, що у Цивільному кодексі України крім понять «нерухомість», «нерухоме майно», «об'єкт нерухомого майна» (ч.1 ст. 181, п. 6 ч. 1 ст. 346, статті 350, 351), вживаються також інші поняття, наприклад «об'єкт незавершеного будівництва» (ст. 331), «об'єкт будівництва» (статті 875-877, 879-881, 883), однак прямого визначення цих понять не міститься.

Податковий орган стверджує, що виходячи з аналізу чинного законодавства та з урахуванням характерних ознак незавершеного будівництва слід визнати, що об'єкт будівництва (об'єкт незавершеного будівництва) - нерухома річ особливого роду: фізичне її створення розпочато, однак не завершено. Щодо такої речі можливе встановлення будь-яких суб'єктивних майнових, а також зобов'язальних прав, у випадках та в порядку, визначених актами цивільного законодавства.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що ОСОБА_3 листом від 31.08.2017 звернувся до Державної фіскальної служби України з запитом про надання податкової консультації.

У даному листі позивач зазначив, що він, як фізична особа, на підставі договору про спільну діяльність у будівництві житлових будинків (далі - Договір про спільну діяльність), виступав учасником спільної діяльності у будівництві житлових будинків. Уповаженою особою за цим договором виступав суб'єкт господарювання - юридична особа (на загальній системі оподаткування), на яку покладалися функції ведення спільних справ та організації будівництва.

Після введення будинків в експлуатацію, уповноважена особа, на підставі Акту про розподіл площ, який є невід'ємною частиною договору про спільну діяльність, зобов'язана була розподілити приміщення учасникам договору, які, в свою чергу, реєструють право власності.

Ще до введення будинків в експлуатацію, з різних причин, позивач прийняв рішення про припинення участі у спільній діяльності щодо окремих житлових та нежитлових приміщень та відступив свої права за договором про спільну діяльність на користь третіх осіб шляхом підписання договору про відступлення права вимоги у спільній діяльності.

Частка позивача складалась з декількох житлових та нежитлових приміщень, які на момент підписання даного договору ще не були збудовані.

Відповідно до договору про відступлення права вимоги, первісний кредитор передає належну йому частину права вимоги згідно з договором про спільну діяльність у будівництві житлових будинків, а новий кредитор приймає належну йому частину права вимоги, що належало первісному кредитору, а саме новий кредитор набуває права на квартири та нежитлові приміщення.

З урахуванням зазначених обставин, з метою правильного оподаткування операції з відступлення права вимоги, відповідно до вимог чинного законодавства, позивач просив надати індивідуальну податкову консультацію щодо порядку оподаткування грошових коштів, які він отримав за договором про відступлення права вимоги у спільній діяльності.

Листом від 06.10.2017 № 2160/К/99-99-13-02-03-14/ІПК Державна фіскальна служба України надала позивачу податкову консультацію, в якій зазначила, що дохід у вигляді коштів, отриманих фізичною особою від іншої фізичної особи, яка не є податковим агентом, за договором про відступлення права вимоги до договору про спільну діяльність у будівництві включається до її загального місячного (річного) оподатковуваного доходу та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором на загальних підставах.

Вважаючи, що вказана податкова консультація прийнята з порушенням вимог чинного законодавства позивач звернувся з даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд зазначає протаке.

Відповідно до вимог пункту 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 Податкового кодексу України, індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

Пунктом 52.3 статті 52 Податкового кодексу України визначено, що за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі. Індивідуальна податкова консультація, надана в письмовій формі, обов'язково повинна містити назву - податкова консультація, реєстраційний номер в єдиній базі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства.

З оскаржуваної податкової консультації вбачається, що позиція контролюючого органу базується на тому, що кошти які отримав первісний кредитор - фізична особа від нового кредитора - фізичної особи за передані права у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав за договором про відступлення права вимоги до договору про спільну діяльність у будівництві є доходом у вигляді коштів, отриманих фізичною особою від іншої фізичної особи, яка не є податковим агентом, за договором про відступлення права вимоги до договору про спільну діяльність у будівництві, у зв'язку з чим такі кошти включаються до загального місячного (річного) доходу первісного кредитора на загальних підставах.

З даного приводу суд зазначає, що відповідно до підпункту 14.1.255 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України відступлення права вимоги - це операція з переуступки кредитором прав вимоги боргу третьої особи новому кредитору з попередньою або наступною компенсацією вартості такого боргу кредитору або без такої компенсації.

Частиною 1 статті 512 Цивільного кодексу України встановлено, що кредитор у зобов'язанні може бути замінений іншою особою внаслідок: 1) передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги); 2) правонаступництва; 3) виконання обов'язку боржника поручителем або заставодавцем (майновим поручителем); 4) виконання обов'язку боржника третьою особою.

Зобов'язанням є правовідношення, в якому одна сторона (боржник) зобов'язана вчинити на користь другої сторони (кредитора) певну дію (передати майно, виконати роботу, надати послугу, сплатити гроші тощо) або утриматися від певної дії, а кредитор має право вимагати від боржника виконання його обов'язку (частина 1 статті 509 Цивільного кодексу України).

З аналізу вказаних норм вбачається, що передання права вимоги полягає в тому, що кредитор поступається своїм правом вимагати виконання зобов'язання іншій особі - новому кредиторові. А новий кредитор відтепер має право вимагати від боржника виконання зобов'язання.

Згідно з положеннями частини 1 статті 514 Цивільного кодексу України до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Як встановлено судом та не заперечувалось відповідачем, договори про відступлення права вимоги були укладені позивачем в рамках договорів про спільну діяльність у будівництві ще до завершення будівництва та введення об'єктів в експлуатацію, то до нового кредитора переходило право вимоги на ще недобудований об'єкт, який лише після введення в експлуатацію набував статусу об'єкту нерухомості.

Відповідно до частини 2 статті 331 Цивільного кодексу України право власності на новостворене нерухоме майно (житлові будинки, будівлі, споруди тощо) виникає з моменту завершення будівництва (створення майна).

Якщо договором або законом передбачено прийняття нерухомого майна до експлуатації, право власності виникає з моменту його прийняття до експлуатації.

Якщо право власності на нерухоме майно відповідно до закону підлягає державній реєстрації, право власності виникає з моменту державної реєстрації.

Частиною 3 вказаної статті встановлено, що до завершення будівництва (створення майна) особа вважається власником матеріалів, обладнання тощо, які були використані в процесі цього будівництва (створення майна).

У разі необхідності особа, зазначена в абзаці першому цієї частини, може укласти договір щодо об'єкта незавершеного будівництва, право власності на який реєструється органом, що здійснює державну реєстрацію прав на нерухоме майно на підставі документів, що підтверджують право власності або користування земельною ділянкою для створення об'єкта нерухомого майна, дозволу на виконання будівельних робіт, а також документів, що містять опис об'єкта незавершеного будівництва.

Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 54 Податкового кодексу України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов'язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов'язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Відповідно до пункту 172.2 статті 172 Податкового кодексу України дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об'єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об'єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу.

У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об'єкта незавершеного будівництва.

Пунктом 167.1 статті 167 Податкового кодексу України встановлено, що ставка податку на доходи фізичних осіб становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом (пункт 167.2 вказаної статті).

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що договір уступки права вимоги на недобудоване житлове приміщення є не договором купівлі - продажу нерухомості, а за своєю сутністю, є договором купівлі продажу рухомого майна у вигляді матеріалів, обладнання тощо, що були використані у процесі цього будівництва та не може підлягати оподаткуванню за ставкою 18%.

Крім того, суд зазначає, що Інформаційно-довідковий департамент ДФС у роз'ясненні від 11.04.2017 на запит позивача щодо питання яким чином оподатковується дохід, отриманий ФО від продажу права вимоги на нерухоме майно у вигляді житлового приміщення в будинку, будівництво якого не завершено та не здано в експлуатацію зазначив, що договір уступки права вимоги на недобудоване житлове приміщення є не договором купівлі - продажу нерухомості, а за своєю сутністю, є договором купівлі продажу рухомого майна у вигляді матеріалів, обладнання тощо, що були використані у процесі цього будівництва та підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною п. 167.2 статті 167 Податкового кодексу України (5%)

Також, представники позивача зазначили, що у Єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій на офіційному веб-сайті ДФС України зареєстровано індивідуальну податкову консультацію за № 1612/Д/99-99-13-02-03- 14/ІПК від 15.08.2017 в якій роз'яснено практичне застосування норм податкового законодавства з питань оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором доходу, отриманого платником податку внаслідок відступлення права вимоги у спільній діяльності.

Так, в індивідуальній податковій консультації за № 1612/Д/99-99-13-02-03- 14/ІПК від 15.08.2017, посилаючись на аналогічні норми чинного законодавства, що і в індивідуальній податковій консультації, яка була надана позивачу, та майже з ідентичним правовим обгрунтуванням, відповідач дійшов вже зовсім до протилежних висновків з практичного застосування норм податкового законодавства та роз'яснив, що у разі якщо за договором відступлення права вимоги до договору про спільну діяльність у будівництві до нового кредитора - фізичної особи переходять права первісного кредитора - фізичної особи у зобов'язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, то у первісного кредитора не виникає об'єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором.

Представник відповідача не зміг пояснити суду чим керувався податковий орган при наданні таких різних податкових консультацій (роз'яснень), лише зазначив, що норми чинного законодавства не містять визначення таких понять як «об'єкт незавершеного будівництва», «об'єкт будівництва».

Суд зазначає, що відповідно до вимог підпункту 4.1.4 статті 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується, зокрема, на принципі презумпції правомірності рішень платника податку, згідно якого, в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

За таких обставин суд дійшов до висновку, що відповідач при наданні оскаржуваної податкової консультації не врахував норми Цивільного кодексу України (що регулюють заміну кредитора у зобов'язанні, визначення права власності, виникнення та переходу такого права) та Податкового кодексу України (які дають визначення доходу), діяв всупереч одного з основних принципів податкового законодавства України, а відтак така податкова консультація підлягає скасуванню в судовому порядку.

При цьому, суд звертає увагу на вимоги пункту 53.2 статті 53 Податкового кодексу України, відповідно до якого платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Частиною 2 статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Вимогами статті 76 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб'єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

На думку суду, відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, покладений на нього обов'язок доказування з урахуванням вимог, встановлених частиною 2 статті 19 Конституції України та частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, не виконано та не доведено правомірність оскаржуваної податкової консультації, а тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних у матеріалах справи, суд дійшов до висновку про наявність підстав для задоволення позову.

Відповідно до частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Таким чином, витрати позивача, пов'язані зі сплатою судового збору у сумі 640,00 грн, підлягають відшкодуванню позивачу з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України.

Керуючись статтями 9, 14, 69, 73 - 77, 90, 139, 143, 242 - 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

1. Адміністративний позов задовольнити.

2. Скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України, викладену в листі від 06.10.2017 № 2160/К/99-99-13-02-03-14/ІПК, з питань порядку оподаткування грошових коштів, отриманих платником податків за договором про відступлення права вимоги у спільній діяльності.

3. Стягнути з Державного бюджету України за рахунок бюджетних асигнувань Державної фіскальної служби України на користь ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_1) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 640 (шістсот сорок) грн. 00 коп.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Київського апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення .

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються учасниками справи до або через Київський окружний адміністративний суд.

Суддя Панова Г. В.

Дата виготовлення і підписання повного тексту рішення - 24 травня 2018 р.