Рішення № 74545501, 31.05.2018, Окружний адміністративний суд міста Києва

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД міста КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

м. Київ

31 травня 2018 року № 826/2655/18

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі головуючого судді Скочок Т.О., при секретарі судового засідання Новик В.М., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу

за позовомПублічного акціонерного товариства «Фармак» до третя особаОфісу великих платників податків Державної фіскальної служби Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києвіпро визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

за участю представників сторін:

від позивача - Тесля Ю.О.,

від відповідача - Килівник Р.С.,

В С Т А Н О В И В:

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Публічне акціонерне товариство «Фармак» (далі також - ПАТ «Фармак», позивач) з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі також - Офіс ВПП, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.10.2017 №0100004104.

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю податкового повідомлення-рішення від 19.10.2017 №0100004104, згідно якого відповідач за результатами проведеної фактичної перевірки (акт №26/2199/40/00481198 від 02.10.2017) визначив ПАТ «Фармак» до сплати суму грошового зобов'язання з акцизного податку з вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) - спирту у розмірі 3 220 955 грн. Позивач вказує на те, що застосування до нього згідно цього податкового повідомлення-рішення штрафної санкції зумовлено безпідставними висновками акта фактичної перевірки про нецільове використання ПАТ «Фармак» спирту етилового у кількості 1691,3228 дал, в той час, як зазначена кількість спирту етилового була використана ним за цільовим призначення для виробництва лікарських засобів. Позицію контролюючого органу щодо того, що використання позивачем спирту етилового для виробництва лікарських засобів, номери реєстраційних посвідчень яких не внесені до Державного реєстру лікарських засобів, та які призначені для реалізації за межами України, є використанням спирту етилового за нецільовим призначенням, позивач вважає хибною. Оскільки пп. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 Податкового кодексу України не містить таких виключень, а п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України від 05.01.2011 №19 суперечить вказаній нормі Кодексу, у зв'язку з чим застосуванню підлягають норми Кодексу. Також контролюючим органом не спростовано факту вироблення позивачем саме лікарських засобів в розумінні Закону України «Про лікарські засоби».

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 21.02.2018 відкрито провадження у справі №826/2655/18 за вказаним позовом ПАТ «Фармак», залучено до участі у справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, - Головне управління Державної фіскальної служби у м. Києві та дану справу призначено до судового розгляду в порядку загального позовного провадження.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 16.04.2018 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

У судових засіданнях представник позивача підтримав заявлені позовні вимоги повністю, а представник відповідача проти позову заперечував з підстав, наведених у текстах відзиву на позов, запереченні на відповідь на відзив.

Свої заперечення проти позову відповідач обґрунтовує тим, що в ході проведеної фактичної перевірки ПАТ «Фармак» встановлено, що позивачем використано за нецільовим призначенням спирт етиловий у кількості 1691,3228 дал, а саме: для виробництва лікарських засобів, номери реєстраційних посвідчень яких не внесені до Державного реєстру лікарських засобів, та які призначені для реалізації за межами України. На думку відповідача, до спірних правовідносин мали застосовуватись норми п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України від 05.01.2011 №19 «Питання використання спирту етилового для виробництва лікарських засобів» (в редакції чинній на момент вчинення правопорушення), за змістом якого до лікарських засобів, для виробництва яких використовується спирт етиловий за ставкою акцизного податку в розмірі 0 гривень за літр 100-відсоткового спирту етилового, належать лікарські засоби, включені до Державного реєстру лікарських засобів. Крім того, відповідач зазначив про недотримання позивачем встановленої процедури документального підтвердження цільового використання спирту етилового, а саме: в частині надання контролюючому органу довідки про цільове використання спирту встановленої форми, та про опротестування у зв'язку з цим векселедержателем податкових векселів ПАТ «Фармак» авальованих банком у неплатежі, з подальшим зверненням до банку з опротестованими векселями.

Третя особа свого уповноваженого представника у судові засідання призначені 15.05.2018 та 31.05.2018 не забезпечила, та подала до суду пояснення. В тексті пояснень третя особа стисло зазначила про обставини проведення фактичної перевірки ПАТ «Фармак» та оформлення за її результатами акта №26/2199/40/00481198 від 02.10.2017, прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення. У задоволенні позову третя особа просила відмовити з мотивів його безпідставності.

Розглянувши подані особами, які беруть участь у справі, документи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та заперечення, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.

Відповідно до тексту статуту ПАТ «Фармак» (в редакції 2017 року) та згідно даних з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань основним видом господарської діяльності позивача є виробництво лікарських засобів. Як зазначає позивач в тексті позову, для виробництва деяких з лікарських засобів (а саме: «Корвалол», «Барбовал», «Хепілор», «Кейвер» та ін.) використовується спирт етиловий.

У період з 29.09.2017 по 02.10.2017 працівниками Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві за місце зберігання, що розташований за адресою: м. Київ, вул. Черноморська, 4, була проведена фактична перевірка суб'єкта господарювання - ПАТ «Фармак» з питань цільового використання спирту етилового для виробництва лікарських засобів за ставкою акцизного податку 0 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового. За результатами проведення такої перевірки складений акт від 02.10.2017 №26/2199/40/00481198.

В тексті цього акта перевірки зафіксовано наступне. Перевіркою цільового використання суб'єктом господарювання спирту етилового відповідно до довідок про цільове використання спирту етилового до податкових векселів серії АА №1240621 від 06.04.2017 та серії АА №1240622 від 06.04.2017 встановлено, що на письмовий запит від 29.09.2017 щодо надання документів підтверджуючих цільове використання спирту етилового за ставкою акцизного податку 0 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового за період з 06.04.2017 по 02.10.2017 надано: виробничу технологічну нормативну документацію, що підтверджує виготовлення медичних препаратів (досьє) на кожний вид лікарського засобу; реєстраційні свідоцтва (посвідчення) на медичні препарати, виготовлені ПАТ «Фармак», видані нерезидентами; простий вексель серії АА №1240621, складений 06.04.2017 (векселедавець Офіс ВПП) на загальну суму 3 427 920 грн., та простий вексель серії АА №1240622, складений 06.04.2017 (векселедавець Офіс ВПП) на загальну суму 3 427 920 грн.; звіти про обсяги виробництва лікарських засобів із використанням спирту етилового за період з 05.05.2017 по 26.09.2017, з 01.06.2017 по 26.07.2017; довідки про цільове використання спирту етилового, - до податкових векселів.

Відповідно до наданих документів ПАТ «Фармак» отримано спирту етилового в кількості 5400 дал за ставкою акцизного податку 0 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового. При цьому, ПАТ «Фармак» для виробництва лікарських засобів використано спирт етиловий у кількості 20,22 дал за ставкою акцизного податку 126,96 грн. за 1 літр 100-відсткового спирту етилового, та в кількості 5379,78 дал за ставкою акцизного податку 0 грн. за 1 літр 100-відсткового спирту етилового, з яких 1691,3228 дал було використано за нецільовим призначенням, а саме: для виробництва лікарських засобів за переліком, що наведений на стор. 3 акта перевірки. За даними граф. 3 довідок про цільове використання спирту етилового та граф. 4 звітів про обсяги виробництва лікарських засобів із використанням спирту етилового, - до податкових векселів, наведені у переліку медичні препарати (засоби), номери реєстраційних посвідчень яких не внесені до Державного реєстру лікарських засобів, призначені для реалізації за межами України.

За наведених обставин перевіряючі дійшли висновку про порушення позивачем пп. 229.1.1, 229.1.13 п. 229.1 ст. 229 Податкового кодексу України та п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України від 05.01.2011 №19 «Питання використання спирту етилового для виробництва лікарських засобів».

При цьому, інші питання вказаною фактичною перевіркою не досліджувались, про що зазначено безпосередньо в акті від 02.10.2017 №26/2199/40/00481198.

19.10.2017 Офісом ВПП на підставі цього акта перевірки та відповідно до пп. 54.3.3 п. 54.3 ст. 54, пп. 229.1.17 п. 229.1 ст. 229 Податкового кодексу України прийнято оспорюване податкове повідомлення-рішення за №0100004104 (форми «ПС»), яким до ПАТ «Фармак» застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3 220 955 грн. за платежем «Акцизний податок з вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) - спирту» (код платежу 14020100).

Згідно доданого до цього податкового повідомлення-рішення розрахунку, вказана сума штрафних (фінансових) санкцій розрахована за наступною формулою: ставка податку х кількість спирту етилового, використаного не за цільовим призначенням х 150% (126,96 грн. х 16913,228 дал х 150% = 3 220 955 грн.).

За наслідками адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення від 19.10.2017 №0100004104 в порядку ст. 56 Податкового кодексу України, рішенням Державної фіскальної служби України від 05.02.2018 № 3838/6/99-99-11-05-01-15 таке податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 19.10.2017 №0100004104 протиправним, а, відтак, таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся із даним позовом до Окружного адміністративного суду міста Києва.

Розглядаючи справу по суті, суд виходить з наступного.

Відповідно до п. 215.1 ст. 215 Податкового кодексу України (далі - ПК України) спирт етиловий належить до підакцизних товарів.

Ставка акцизного податку, що справляється зі спирту етилового встановлена п. 215.3 ст. 215 ПК України. Зокрема, для: спирту етилового, неденатурованого, з концентрацією спирту 80 відсотків об'ємних одиниць або більше; спирту етилового та інших спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки, денатурованих, будь-якої концентрації; спирту етилового, неденатурованого, з концентрацією спирту менш як 80 відсотків об'ємних одиниць, спиртових дистилятів та спиртних напоїв, одержаних шляхом перегонки, лікерів та інших напоїв, що містять спирт, - встановлена ставка 126,96 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту.

Поряд з цим, ст. 229 ПК України визначені особливості оподаткування деяких підакцизних товарів залежно від напряму його використання. Так, відповідно пп «б» пп. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), податок справляється за ставкою 0 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту із спирту етилового, який використовується для виробництва лікарських засобів (у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів), крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів.

Одночасно п.п. 229.1.13 п. 229.1 ст. 229 ПК України передбачено, що відвантаження спирту етилового для виробництва лікарських засобів проводиться в межах квот, установлених Кабінетом Міністрів України. Перелік лікарських засобів, для виробництва яких використовується спирт етиловий, затверджується Кабінетом Міністрів України.

Щорічні квоти на відвантаження суб'єктам підприємницької діяльності спирту етилового, що використовується для виробництва лікарських засобів (у тому числі компонентів крові та виготовлених з них препаратів), крім лікарських засобів у вигляді бальзамів і еліксирів, за ставкою акцизного податку в розмірі 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового затверджені в додатку до Постанови Кабінету Міністрів України від 05.01.2011 №19 «Питання використання спирту етилового для виробництва лікарських засобів» (далі - Постанова №19).

Пунктом 2 зазначеної Постанови №19 (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) було визначено, що до лікарських засобів (у тому числі компонентів крові та виготовлених з них препаратів), крім лікарських засобів у вигляді бальзамів і еліксирів, для виробництва яких використовується спирт етиловий за ставкою акцизного податку в розмірі 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового, належать лікарські засоби, включені до Державного реєстру лікарських засобів, крім лікарських засобів, що мають міжнародну непатентовану назву «Етанол».

В подальшому до цього пункту Постанови № 19 були внесені зміни Постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2017 №1082 (остання набрала чинності з 30.12.2017), згідно якої пункт 2 Постанови №19 викладено у наступній редакції: « 2. Установити, що до лікарських засобів (у тому числі компонентів крові та виготовлених з них препаратів), крім лікарських засобів у вигляді бальзамів, еліксирів та лікарських засобів, які мають міжнародну непатентовану назву «Етанол», для виробництва яких використовується спирт етиловий за ставкою акцизного податку в розмірі 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового, належать лікарські засоби, включені до Державного реєстру лікарських засобів, а також лікарські засоби, зареєстровані в інших країнах в установленому законодавством порядку, що підтверджується реєстраційним посвідченням, виданим відповідною країною.».

Крім того, п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України від 27.12.2017 №1082 встановлено, що вироблені на експорт до набрання чинності цією постановою лікарські засоби (у тому числі компоненти крові та виготовлені з них препарати), крім лікарських засобів у вигляді бальзамів і еліксирів та лікарських засобів, які мають міжнародну непатентовану назву «Етанол», що зареєстровані в інших країнах в установленому законодавством порядку, що підтверджується реєстраційним посвідченням, виданим відповідною країною, належать до лікарських засобів, для виробництва яких використовується спирт етиловий за ставкою акцизного податку в розмірі 0 гривень за 1 літр 100-відсоткового спирту етилового.

За змістом пп. 229.1.17 п. 229.1 ст. 229 ПК України, у разі нецільового використання суб'єктами господарювання спирту етилового та біоетанолу, що отримані як сировина для виробництва продукції, зазначеної в пункті 229.1.1 цієї статті, з таких суб'єктів справляється штраф у розмірі, який обчислюється виходячи з обсягів використаних не за призначенням спирту етилового та біоетанолу та ставки акцизного податку, передбаченої пунктом 215.3 статті 215 цього Кодексу, збільшеної в 1,5 раза.

Як вбачається з тексту акта перевірки, працівниками Головного управління ДФС у м. Києві були встановлені обставини використання позивачем спирту етилового у кількості 1691,3228 дал для виробництва лікарських засобів (перелік яких наведений у таблиці на стор. 3 акта перевірки) для реалізації за межі України (тобто, на експорт). При цьому, факт відсутності реєстраційних посвідчень на такі лікарські засоби, видані відповідними країнами, під час проведеної фактичної перевірки не встановлено, та відповідачем і третьої особою в ході судового розгляду справи документально не підтверджено. Натомість висновок про нецільове використання позивачем спирту етилового у вказаній кількості при виробництві лікарських засобів, зроблено контролюючим органом виключно з підстави відсутності відомостей про включення таких лікарських засобів до Державного реєстру лікарських засобів.

З такою правовою позицією контролюючого органу суду не погоджується з тих мотивів, що з контексту наведених вище норм права вбачається, що пп. «б» пп. 229.1.1 п. 229 ст. 229 ПК України чітко передбачає, що ставка акцизного податку 0 грн. за 1 літр 100-відсоткового спирту із спирту етилового не поширюється виключно на бальзами та еліксири. У свою чергу, п. 2 Постанови №19 додатково звужує коло лікарських засобів, для виробництва яких використовується безакцизний спирт етиловий до тих, що внесені до Державного реєстру лікарських засобів, - тобто, фактично всупереч наведеній нормі Кодексу.

Між тим, у силу припису п. 5.2 ст. 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Також відповідно до запровадженого ПК України принципу презумпція правомірності рішень платника податку (пп. 4.4 п. 4.1 ст. 4 ПК України), в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Аналогічна норма наведена в п. 56.21 ст. 56 ПК України («Оскарження рішень контролюючого органу»).

З урахуванням наведених норм ПК України вказана суперечність має вирішуватися на користь платника податку. Дані висновку суду узгоджується із практикою Європейський суд з прав людини, яка відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» від 23.02.2006 №3477-IV

Зокрема, Європейський суд з прав людини у рішеннях від 14.01.2011 у справі «Щокін проти України» та від 07.07.2011 у справі «Сєрков проти України» зазначає, що при допущенні можливості неоднозначного тлумачення національного законодавства, необхідно застосовувати його у найсприятливіший для заявника (платника податків) спосіб. Те ж правило застосовується і при вирішенні спору, якщо законодавство, що регулює правові відносини, не відповідало якісним параметрам, тобто, не було доступним для заінтересованих осіб, чітким і передбачуваним у застосуванні.

Також, відповідно до ч. 2 і 3 ст. 7 Кодексу адміністративного судочинства України, суд застосовує інші правові акти, прийняті відповідним органом на підставі, у межах повноважень та у спосіб, визначені Конституцією та законами України.

У разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Таким чином, враховуючи вищенаведене суд приходить до висновку, що при проведенні фактичної перевірки та прийнятті оспорюваного податкового повідомлення-рішення контролюючі органи мали врахувати положення пп «б» пп. 229.1.1 п. 229.1 ст. 229 ПК України та надати перевагу тлумаченню податкового законодавства на користь платника податків, що ними зроблено не було. За наведених обставин суд вважає висновки акта від 02.10.2017 №26/2199/40/00481198 нормативно та документально необґрунтованими, а прийнято на його підставі податкове повідомлення-рішення від 19.10.2017 №0100004104 відповідно протиправним і таким, що підлягає скасуванню.

При цьому, суд відхиляє як безпідставні посилання позивача на недотримання, на його погляд, ПАТ «Фармак» встановленої процедури документального підтвердження цільового використання отриманого спирту етилового (не надання довідки про цільове використання спирту етилового за встановленою формою та не погодження такої довідки з працівником податкового посту), оскільки такі обставини не були предметом дослідження фактичної перевірки (про що безпосередньо зазначено в акті фактичної перевірки), та не покладені в основу оспорюваного податкового повідомлення-рішення.

У силу ч.ч. 1 та 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд при вирішенні даної справи також враховує правову позицію, висловлену у рішенні Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції», яке згідно із Законом України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» є джерелом права.

Так, у п. 110 вказаного рішення Європейський суд з прав людини дійшов висновку про те, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

Беручи до уваги викладене, суд дійшов до висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність підстав для задоволення останніх.

Керуючись статтями 77, 139, 245, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

Позов Публічного акціонерного товариства «Фармак» (код ЄДРПОУ 00481198, адреса: 04080, м. Київ, вул. Фрунзе, 63) до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (код ЄДРПОУ 39440996, адреса: 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11г), третя особа - Головне управління Державної фіскальної служби у місті Києві (код ЄДРПОУ 39439980, адреса місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 19.10.2017 №0100004104.

Присудити здійснені Публічним акціонерним товариством «Фармак» (код ЄДРПОУ 00481198, адреса: 04080, м. Київ, вул. Фрунзе, 63) документально підтверджені судові витрати у розмірі 48 314,33 грн. (сорок вісім тисяч триста чотирнадцять гривень 33 копійки) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (код ЄДРПОУ 39440996, адреса: 04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11г).

Рішення набирає законної сили в порядку, визначеному статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими статтями 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Т.О. Скочок

Повний текст рішення складений 07.06.2018.