Постанова № 74485915, 23.05.2018, Харківський апеляційний адміністративний суд

ХАРКІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Головуючий І інстанції: К.І. Клочко

Суддя-доповідач: Бартош Н.С.

23 травня 2018 р. м. ХарківСправа № 816/2388/17

Харківський апеляційний адміністративний суд

колегія суддів у складі:

Головуючого судді Бартош Н.С.,

Суддів: Макаренко Я.М., Мінаєвої О.М.

за участю секретаря судового засідання Шалаєвої І.Т.

за участю:

представника відповідача - Чайки М.Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної фіскальної служби України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2018р. по справі № 816/2388/17

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова пошта»

до Державної фіскальної служби України

про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації та зобов'язання вчинити дії,

ВСТАНОВИЛА:

Позивач, ТОВ «Нова пошта», звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просив: визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України № 2785/6/99-99-14-05-01-15/ІПК від 01.12.2017 р.; зобов'язання видати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2018р. по справі № 816/2388/17 позовні вимоги задоволено частково: визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України № 2785/6/99-99-14-05-01-15/ІПК від 01.12.2017 р. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції та подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

Позивач відзив на апеляційну скаргу не подав.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції, дослідивши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку про те, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що листом № 355 від 02.11.2017 р. ТОВ «Нова пошта» звернулося до ДФС про надання письмової індивідуальної консультації в порядку ст. 52 ПК України (а.с. 12-13). Підставою для звернення до податкового органу слугувала та обставина, що у зв'язку з невизначеністю у законодавстві терміну «банківська операція» та неврегульованості операцій з електронними грошима, позивач просив надати індивідуальну податкову консультацію на предмет того, чи є операція з розповсюдження електронних грошей «FORPOST» розрахунковою операцією, і чи потрібно таку операцію проводити через реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням розрахункових документів.

На підставі цього, 01.12.2017 р. ДФС надало позивачу податкову консультацію № 2785/6/99-99-14-05-01-15/ІПК (а.с. 14-15), у якій зазначено, що суб'єкт господарювання, який приймає електронні гроші як оплату платежу за товари, роботи, послуги, має право використовувати отримані електронні гроші виключно для обміну на безготівкові кошти або повертати їх користувачам у разі повернення ними відповідно до Закону України «Про захист прав споживачів» товарів, придбаних за електронні гроші. Також оскаржена податкова консультація містить висновок такого змісту: «Враховуючи викладене, при здійсненні розрахунків за товари (послуги) суб'єкти господарювання зобов'язані відповідно до Закону № 265 застосовувати РРО на загальних підставах, у тому числі у разі здійснення або переказу електронних грошей».

Не погодившись з наданою податковим органом індивідуальною податковою консультацією, позивач звернувся до суду першої інстанції із вищевказаними позовними вимогами.

Частково задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов до висновку, що оскаржена податкова консультація ДФС не містить обов'язкового висновку з питань практичного використання норм законодавства щодо запитуваних позивачем операцій, що має бути її обов'язковою складовою згідно приписів п. 52.3 ст. 52 ПК України.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в іншій частині, суд першої інстанції зазначив, що підставою для надання нової податкової консультації є рішення суду про її скасування, яке набрало законної сили, а обов'язок її надання прямо встановлений Податковим кодексом України, а тому зазначена вимога не підлягає задоволенню, як передчасна.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

В доводах апеляційної скарги відповідач по справі зазначив, що в листопаді 2017р. позивач звернувся до ДФС України із запитом про надання податкової консультації з наступних питань: чи є операція з розповсюдження електронних грошей розрахунковою операцією? чи потрібно застосовувати при здійсненні операцій по розповсюдженню електронних грошей реєстратори розрахункових операцій?

За результатом розгляду вказаного запиту від 02.11.2017 р., ДФС України направлено ТОВ «Нова пошта» індивідуальну податкову консультацію від 01.12.2017р. № 2785/6/99-99-14-05-014- 15/ІПК, яка, на думку апелянта, узгоджується із чинним податковим законодавством та не підлягає скасуванню, оскільки при здійсненні розрахунків за товари (послуги) суб'єкти господарювання зобов'язані відповідно до Закону № 265 застосовувати РРО на загальних підставах, у тому числі у разі здійснення переказу/розповсюдження електронних грошей.

Колегія суддів зазначає, що відповідно до пп. 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Згідно з п. 52.1 ст. 52 ПК України, за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію (п. 52.2 ст. 52 ПК України).

Таким чином, законодавець надав право (а не обов'язок) платникові використовувати під час здійснення діяльності індивідуальну податкову консультацію.

У відповідності до п. 53.3 ст. 52 ПК України, за вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі. Консультація, надана в письмовій або електронній формі, обов'язково повинна містити опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Відповідно до п. 52.4 ст. 52 ПК України, консультації, крім узагальнюючих, надаються: в усній формі - контролюючими органами; у письмовій або електронній формі - контролюючими органами в Автономній Республіці Крим, містах Києві та Севастополі, областях, міжрегіональними територіальними органами, центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, та підлягають обов'язковому розміщенню на сайті контролюючого органу, який надав консультацію, протягом 10 календарних днів після дня їх надання без зазначення найменування (прізвища, ім'я, по батькові) платника податків та його податкової адреси.

Згідно п. 52.5 ст. 52 ПК України, контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.

Аналіз зазначених правових норм свідчить про те, що податкова консультація надається платнику податків для правильності застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надана така консультація. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз'яснення конкретному платнику податків по конкретній нормі закону.

У відповідності до п. 53.2 ст. 53 ПК України, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Враховуючи викладені вище норми, колегія суддів зазначає, що обов'язковими складовими письмової податкової консультації є: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.

Наявність чи відсутність цих складових у своїй сукупності надають підстави для висновку про належність письмового документа до податкової консультації.

Судовим розглядом встановлено, що при зверненні підприємства позивача до контролюючого органу за наданням індивідуальної податкової консультації, позивачем були поставлені наступні питання: чи є операція з розповсюдження електронних грошей розрахунковою операцією ?; чи потрібно застосовувати при здійсненні операцій по розповсюдженню електронних грошей реєстратори розрахункових операцій ?.

Підставою для такого звернення платника податку до контролюючого органу слугувала та обставина, що між ТОВ «Нова пошта» та ПАТ «Альфа-Банк» укладено агентський договір № ААР (НП)/ЕГ/122402 від 30.05.2017 р. (а.с. 16-20), за умовами якого Емітент (ПАТ «Альфа-Банк») доручає, а Агент з розповсюдження (ТОВ «Нова пошта») бере на себе зобов'язання від імені Емітента за плату здійснювати операції з розповсюдження електронних грошей системи «FORPOST».

При цьому, як правильно зазначив суд першої інстанції, правовідносини, пов'язані з випуском електронних грошей в Україні врегульовано Законом України «Про банки та банківську діяльність», Законом України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні», Положенням про електронні гроші в Україні, затвердженим Постановою правління НБУ від 04.11.2010 р. № 481 та Правилами використання електронних грошей «FORPOST».

Судовим розглядом встановлено, що 25.01.2017 р. листом № 57-0015/5867 (а.с. 24) НБУ повідомив ПАТ «Альфа-Банк» про узгодження правил використання електронних грошей «FORPOST» (а.с. 25-65). Згідно зазначених правил Агент з розповсюдження - юридична особа - резидент, яка на підставі договору з Емітентом здійснює функції з розповсюдження електронних грошей «FORPOST». Також, зазначеними правилами визначено поняття розповсюдження електронних грошей - операція з надання електронних грошей Користувачам в обмін на готівкові або безготівкові кошти, яка не пов'язана із зобов'язанням щодо їх погашення.

В ході розгляду справи в суді першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що за умовами вищезазначеного договору ТОВ «Нова пошта» здійснює виключно розповсюдження електронних грошей «FORPOST» і не здійснює приймання електронних грошей в якості оплати за товар (послуги).

Зі змісту наданої контролюючим органом індивідуальної податкової консультації вбачається, що в ній міститься опис поставлених платником податків питань. Також, в цій консультації міститься посилання на приписи ст. 2, п. 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та п. 15.1 ст. 15 Закону України «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» і з посиланням на ці норми права відповідачем зроблений висновок, що при здійсненні розрахунків за товари (послуги) суб'єкти господарювання зобов'язані відповідно до Закону № 265 застосовувати РРО на загальних підставах, у тому числі у разі здійснення або переказу електронних грошей.

Наведений висновок податкового органу фактично свідчить про те, що відповідачем не надано висновку з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства, на які посилався заявник у листі від 02.11.2017 р., з урахуванням обставин, на які заявник також посилався у цьому листі, та як наслідок фактично не надані відповіді на питання, які були поставлені перед ДФС України, а тому суд першої інстанції дійшов до правомірного висновку щодо наявності підстав для скасування цієї індивідуальної податкової консультації.

Щодо посилань апеляційної скарги відповідача про те, що фактично податкова консультація є позицією податкового органу здійснена у відповідь на звернення платника податків тлумачення певної норми закону, як регулює порядок стягнення, адміністрування, нарахування або сплати податків і зборів, та породжує звільнення платника від податкової відповідальності її застосування, має виключно рекомендаційний характер та не є обов'язковою, то колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з вже зазначеним вище п. 53.2 ст. 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладений в письмовій або електронній формі, який, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору. Протягом 30 календарних днів із дня набрання законної сили рішенням суду про скасування індивідуальної податкової консультації контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов'язаний надати платнику податків нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

З урахуванням викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що податкова консультація може бути оскаржена саме з підстав суперечливості нормам або змісту відповідного податку. Відсутність висновків по суті поставлених запитань також може бути підставою для незгоди зі змістом відповідних листів.

Вказана позиція узгоджується з правовою позицією викладеною у постановах Верховного Суду від 31.01.2018 р. по справі № 822/2624/16, та від 17.04.2018 р. справа № 826/2032/16.

Критерії протиправності рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень передбачені частиною 2 статті 2 КАС України.

Колегія суддів вважає, що дії відповідача не відповідають даним критеріям оскільки вказані вчиненні не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; без використання повноважень з метою, з якою це повноваження надано; необґрунтовано, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Враховуючи наведені вище обставини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, оскільки доводи апеляційної скарги його не спростовують.

Відповідно до ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи те, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2018р. по справі № 816/2388/17 прийняте з дотриманням норм матеріального та процесуального права, колегія суддів не виявила підстав для її скасування.

Керуючись ст. ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 327 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2018р. по справі № 816/2388/17 - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.02.2018р. по справі № 816/2388/17 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Нова пошта» до Державної фіскальної служби України, про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації та зобов'язання вчинити дії - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку і строки, визначені ст. ст. 328-331 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя (підпис)Н.С. БартошСудді(підпис) (підпис) Я.М. Макаренко О.М. Мінаєва

Повний текст постанови виготовлений та підписаний 05.06.2018 року.