Постанова № 73874690, 07.05.2018, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 травня 2018 рокуЛьвів№ 876/1697/18

Львівський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Обрізко І.М.

суддів Іщук Л.П., Онишкевича Т.В.

за участю секретаря судового засідання Торкот Д.О.

представника позивача - ОСОБА_1

представника відповідача - Андріїв М.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року прийняте суддею Мартинюк В.Я. в місті Львові о 11 годині 34 хвилині у справі № 813/3283/17 за адміністративним позовом ОСОБА_3 до Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області, третя особа - публічне акціонерне товариство «ВіЕс Банк» про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_3 звернувся з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень (надалі ППР) від 05.09.2017 року за №0108141307, за №0108241307, за №0108151307.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року позовні вимоги задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення, прийняті Головним управлінням ДФС у Львівській області від 05.09.2017 року за №0108141307 та за №0108241307. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Суд виходив з того, що з врахуванням положень п.8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, оскільки відповідач зазначає, що позивачу було анульовано (прощено) основну заборгованість по кредиту, при визначенні об'єкта оподаткування слід виходити з прощеної суми визначеної за офіційним курсом НБУ станом на 01 січня 2014 року, а не станом на 23.03.2015 року, що в свою чергу, призвело до завищення податкових зобов'язань по сплаті податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Крім того, перевіряючими не досліджувалося та не було встановлено статусу усієї суми за кредитом (69251,33 дол.США), оскільки вказана сума включає в себе, як основну суму кредиту так і відсотки за користування кредитом, що, відповідно, зумовлює застосування різних правил оподаткування складових згаданої суми.

Окрім того, суд не наділений повноваженнями підміняти контролюючий орган - визначати об'єкт оподаткування та нараховувати суми грошових зобов'язань, які підлягають сплаті до державного бюджету, у спірних правовідносинах.

Що стосується ППР від 05.09.2017 року за №0108151307, яким на платника податків накладено штраф за неподання декларації з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються за результатами річного декларування, за 2015 рік в розмірі 170 грн. 00 коп., то таке прийнято правомірно, оскільки позивач зобов'язаний був подати таку декларацію після виникнення обставин, передбачених абзацом «д» підп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, сторона відповідача, подала апеляційну скаргу, в якій вказується на порушення норм матеріального та процесуального права, невідповідності висновків суду обставинам справи, просить його скасувати та постановити нове, яким відмовити в частині задоволених позовних вимог.

В доводах апеляційної скарги сторона відповідача покликається на те, що судом першої інстанції не звернуто уваги на те, що ПАТ «ВіЕс Банк» надіслав листа ОСОБА_3, в якому повідомив про часткове анулювання боргу в сумі 34 251,33 дол. США та повідомив про необхідність декларування і самостійної сплати податку з таких доходів. Останній декларації за 2015 рік не надав, доходи отримані у вигляді додаткового блага за 2015 рік не декларував, податку на доходи фізичних осіб та військовий збір не сплачував.

З аналізу пп. 164.2.17 (д) п. 164.2 ст. 164, пп. 49.18.4 п. 49.18. ст. 49, пп. 14.1.47 п. 14.1 ст. 14, пп. 164.1.1 ст. 164 ПК України, контролюючим органом зроблено висновки про порушення платником податків податкового законодавства та прийнято оспорені ППР.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Із матеріалів справи вбачається, що фізичній особі ОСОБА_3 прощено (анульовано) борг згідно з договором про погашення заборгованості від 23.03.2015 року за кредитним договором №KF50002 від 12.06.2008 року в розмірі 792913 грн. 94 коп., що становить 34251, 33 дол.США за курсом НБУ на 23.03.2015 року.

Позивачу прощено частину тіла кредиту та відсотки, оскільки загальний борг позивача становив 69 251,33 дол. США, а він сам сплатив 35 000 дол. США. (а.с. 37-38).

Підпунктом 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України визначено, що дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.

За правилами підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Перелік додаткових благ, які включаються до оподатковуваного доходу, встановлений підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України є вичерпним.

Так, відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній до 1 січня 2015 року) до оподатковуваного доходу включаються суми боргу платника податку, анульованого (прощеного) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Якщо кредитор повідомляє платника податку-боржника рекомендованим листом з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або шляхом надання повідомлення боржнику під підпис особисто про анулювання (прощеного) боргу та включає суму анульованого (прощеного) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було анульовано (прощеного), такий боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Згідно з підпунктом «б» підпункту 164.2.14 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід у вигляді неустойки (штрафів, пені), відшкодування матеріальної або немайнової (моральної) шкоди, крім відсотків, отриманих від боржника внаслідок прострочення виконання ним договірного зобов'язання.

У той же час відносини, що виникають між банком та клієнтом з питань надання кредиту є цивільно-правовими відносинами, які регулюються актами цивільного законодавства України.

Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов'язується повернути кредит та сплатити проценти.

Згідно з частиною 1 статті 546 Цивільного кодексу України виконання зобов'язання може забезпечуватися неустойкою, порукою, гарантією, заставою, притриманням, завдатком.

У відповідності до статті 549 Цивільного кодексу України неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання; штрафом є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми невиконаного або неналежно виконаного зобов'язання; пенею є неустойка, що обчислюється у відсотках від суми несвоєчасно виконаного грошового зобов'язання за кожен день прострочення виконання.

Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов'язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов'язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.

Зміст наведених норм дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

Відсутність в підпункті «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України точності щодо визначення додаткового блага у вигляді суми боргу платника податку (процентного), анульованого кредитором за його самосійним рішенням, була усунена шляхом внесення змін Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 1 січня 2015 року.

Згідно з підпунктом «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Податкового кодексу України (в редакції, чинній з 1 січня 2015 року) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов'язаний виконати всі обов'язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Таким чином, законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

Наведене підтверджується і змінами, які в подальшому внесені до законодавства, зокрема, Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань» від 09 квітня 2015 року №321-VIII, який набрав чинності 07 травня 2015 року, редакція підпункту 165.1.55 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України була доповнена абзацом другим, у зв'язку з чим сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності не підлягали включенню до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку.

При вирішенні даного спору слід враховувати й положення пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, якими встановлено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Суд вважає, що оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування процентів.

Відтак, судом не встановлено та відповідачем не доведено чи відповідні розрахунки при прийнятті оспорених ППР проводились з суми тіла кредиту чи тіла кредиту та процентної ставки, оскільки заборгованість в розмірі 69251,33 дол.США включає в себе, як основну суму кредиту так і відсотки за користування кредитом, що, відповідно, зумовлює застосування різних правил оподаткування складових згаданої суми, адже оподатковуваним доходом позивача є лише основна заборгованість за кредитом, прощена (анульована) банком. Прощені (анульовані) банком проценти за користування кредитом не є доходом платника податків, а тому база оподаткування повинна визначатись лише з суми, прощеної (анульованої) банком, яку позивач фактично отримав за банківським кредитом, без врахування процентів.

Також із матеріалів справи вбачається, що позивач надав копії платіжних доручень та реєстр платежів, які підтверджують, що позивачем сплачено в рамках кредитного договору № KF50002 від 12.06.2008 року сумарно значно більше, а ніж отримано в якості кредиту. Даний факт свідчить про понесені збитки позивача, а не отримання ним доходу у якості додаткового блага.

Відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов'язань». На підставі цього Закону підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений пунктом 8, згідно з яким не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Судом встановлено, що відповідачем по справі встановлено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з суми прощеного боргу за курсом НБУ станом на 23.03.2015 року, відтак не враховано положення п.8 підрозділу 1 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, де зазначено, що при визначенні об'єкта оподаткування слід виходити з прощеної суми визначеної за офіційним курсом НБУ станом на 01 січня 2014 року.

Отже, доводи апеляційної скарги суттєвими не являються і не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, а також відсутня невідповідність висновків суду обставинам справи.

Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Львівській області залишити без задоволення, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 січня 2018 року в справі № 813/3283/17 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя І. М. Обрізко судді Л. П. Іщук Т. В. Онишкевич Повне судове рішення складено 10.05.2018 року.