Рішення № 73632141, 19.04.2018, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа №813/4353/17

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

19 квітня 2018 року

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

Головуючого-судді Сподарик Н.І.,

за участю секретаря судового засідання Ванчак М.Л.,

представників позивача ОСОБА_1, ОСОБА_2,

представника відповідача ОСОБА_3,

розглянувши у судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРІ КОМ» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

29 листопада 2017 року на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРІ КОМ» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.07.2017 року №0013211414, тв від 26.07.2017 року №0013241414.

Позовні вимоги ТзОВ «АГРІ КОМ» обґрунтовує тим, що оспорювані ним податкові повідомлення-рішення не відповідають фактичним обставинам справи, були прийняті контролюючим органом із порушенням норм матеріального права й суперечать чинному законодавству України.

Так, позивач зазначає, що відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку, у результаті якої контролюючим органом зроблено висновок про те, що ТзОВ «АГРІ КОМ» безпідставно відносило до складу витрат підприємства відємне значення курсових різниць, що виникало за рахунок заборгованості по угоді від 01.05.2014 року про заміну сторін у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року з ICECOM Handelesges.m.b.H. та ТОВ «Агро Радехів» в загальній сумі 300 000,00 євро та по угоді від 01.05.2014 року про заміну сторін у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року на суму 150 000,00 євро та, відповідно, нарахованими відсотками по даних угодах.

Позивач стверджує, що такий висновок контролюючого органу є хибними, оскільки відємне значення курсових різниць, що виникло за рахунок заборгованості по спірній господарській операції, було віднесено Товариством до складу витрат підприємства, у відповідності до стандартів бухгалтерського обліку та норм податкового законодавства.

Таким чином, позивач вважає, що прийняті Головним управлінням ДФС у Львівській області податкові повідомлення-рішення від 26.07.2017 року №0013211414, №0013241414 є протиправними і підлягають скасуванню.

Ухвалою суду від 30.11.2017 року відкрито провадження у даній адміністративній справі.

На заперечення позовних вимог відповідачем було подано заперечення на позовну заяву. У запереченнях відповідач обґрунтовує законність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а його позиція полягає в наступному.

Відповідач зазначає, що за результатами перевірки позивача контролюючим органом встановлено, що ТзОВ «АГРІ КОМ» безпідставно відносило до складу витрат підприємства відємне значення курсових різниць, що виникало за рахунок заборгованості по вищевказаних угодах. Перевіркою зроблено висновки, що ці витрати неможливо повязати з господарською діяльністю ТзОВ «АГРІ КОМ», позаяк вищенаведені суми позик не отримувались та, відповідно, не використовувались для забезпечення ведення господарської діяльності підприємства, що призвело б до майбутніх економічних вигод чи отримання доходу. З наданих платником до перевірки документів не вбачається необхідність і доцільність використання вищенаведених витрат по даних боргових зобовязаннях та звязок їх з господарською діяльністю платника, а також правомірність формування витрат. Відповідач також наголошує, що платником не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного звязку між відємним значенням курсових різниць по неотриманих позиках й отриманням економічної вигоди, а також наміру для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Вказане, в свою чергу, свідчить про порушення позивачем податкового законодавства, а тому спірні податкові повідомлення-рішення є такими, що прийняті у відповідності до чинного законодавства України і підстав для їх скасування не вбачається.

У судових засіданнях представники позивача позовні вимоги підтримали, надали пояснення, аналогічні викладеним у позовній заяві і додаткових письмових поясненнях до позову, просили суд позов задовольнити повністю.

Представник відповідача у судовому засіданні позов не визнав, подав до суду свої заперечення проти позову та просив суд у задоволенні позову відмовити за безпідставністю.

Заслухавши пояснення представників сторін, надані у судових засіданнях, розглянувши і дослідивши подані документи та матеріали, всебічно і повно зясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, обєктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов наступних висновків.

Судом встановлено, що ТзОВ «АГРІ КОМ» як юридична особа зареєстроване 27.03.2008 року. На податковий облік позивача взято 28.03.2008 року. У періоді, який перевірявся, ТзОВ «АГРІ КОМ» було платником податку на прибуток, податку на додану вартість, єдиного соціального внеску.

Як підтверджується матеріалами справи, в період із 14.06.2017 року по 27.06.2017 року ГУ ДФС у Львівській області було проведено планову виїзну документальну перевірку ТзОВ «АГРІ КОМ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.03.2017 року.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт перевірки від 12.07.2017 року №963/13-01-14-14/35785557, у якому зафіксовано, порушення податкового законодавства, допущені позивачем у своїй діяльності, одним з яких було порушення п.п.14.1.27, п.п.14.1.36 п.14.1 ст.14, п.п.139.1.1 п.139.1, п.п.139.1.9 п.139.1, ст.139 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями в редакції що діяла до 01.01.2015 року), п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями в редакції що після 01.01.2015 року) внаслідок неправомірного визначення показників податкової декларації з податку на прибуток (в частині визначення показників фінансової звітності), ТзОВ «АГРІ КОМ» завищено відємне значення обєкта оподаткування податку на прибуток за 1 кв. 2017 року на 7 802 876 грн., що призвело до заниження податку на прибуток всього на 318 224 грн., в т. ч. за 2016 рік на 99 719 грн. та за 1 кв. 2017року на 218 505 грн.

Тож, на підставі даного висновку акту перевірки від 12.07.2017 року №963/13-01-14-14/35785557 ГУ ДФС у Львівській області було винесено, оскаржувані податкові повідомлення-рішення, а саме:

- податкове повідомлення-рішення від 26 липня 2017 року №0013211414 щодо збільшення суми грошового зобовязання з податку на прибуток на 397 780,00 грн., у тому числі: за податковим зобовязанням 318 224,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 79 556,00 грн.

- податкове повідомлення від 26 липня 2017 року №0013241414 щодо зменшення суми відємного значення обєкта оподаткування податком на прибуток на 7 802 876,00 грн.

На підтвердження своєї позиції відповідач в акті перевірки зазначає, що ТзОВ «АГРІ КОМ» 01.05.2014 року укладено угоду від про заміну сторін у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року на суму 300 000,00 євро (реєстраційне свідоцтво НБУ №868 від 17.11.2009 року) та угоду від 01.05.2014 року про заміну сторін у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року на суму 150 000,00 євро (реєстраційне свідоцтво НБУ №756 від 25.09.2008 року).

Відповідно до умов угоди від 01.05.2014 року про заміну сторони у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року, укладеної між ТзОВ «Агро Радехів» (Первісний позичальник), ТзОВ «АГРІ КОМ» (Новий позичальник) та компанією ICE COM HandelsGmbH (Позикодавець), Первісний позичальник передає, а Новий позичальник приймає всі права та обовязки Первісного позичальника за договором позики № б/н від 21.09.2009 року, що передбачає надання Первісному позичальнику позики в сумі 300 000,00 євро на термін до 31.12.2015 року.

Відповідно до п.2.1 даної угоди Позикодавець свідчить, що станом на 01.02.2014 року Первісний позичальник передав, а Новий позичальник отримав позику в сумі 300 000,00 євро. Сума заборгованості за відсотками, нарахованими за користування позикою, станом на 01.05.2014 року склала 42 525,00 євро. Управлінням Національного банку у Львівській області видано реєстраційне свідоцтво №868 від 11.06.2014 року.

Однак, згідно наданих до перевірки документів, не встановлено фактичного отримання позики, а лише відображено заборгованість у регістрах бухгалтерського обліку, що не відповідає умовам вищевказаного договору.

Станом на 31.03.2017 року сальдо по кредиту рахунку 506 (по вищенаведеному договору переуступки) складало 300 000,00 євро.

За період з 11.06.2014 року по 31.03.2017 року ТзОВ «АГРІ КОМ» не здійснювало виплату основної суми позики та відсотків по угоді від 01.05.2014 року про заміну сторони у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року.

Також, відповідно до умов угоди від 01.05.2014 року про заміну сторони у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року, укладеної між ТзОВ «Агро Радехів» (Первісний позичальник), ТзОВ «АГРІ КОМ» (Новий позичальник) та компанією ICE COM HandelsGmbH (Позикодавець), Первісний позичальник передає, а Новий позичальник приймає всі права та обовязки Первісного позичальника за договором позики № б/н від 01.08.2008 року, що передбачає надання Первісному позичальнику позики в сумі 150 000,00 євро на термін до 31.12.2015 року.

Відповідно до п.2.1 даної угоди Позикодавець свідчить, що станом на 01.02.2014 року Первісний позичальник передав, а Новий позичальник отримав позику в сумі 150 000,00 євро. Управлінням Національного банку у Львівській області зареєстровано 11.06.2014 року за №1 зміни до договору позики №б/н від 01.08.2008 року.

Однак, згідно наданих до перевірки документів, не встановлено фактичного отримання позики, а лише відображено заборгованість у регістрах бухгалтерського обліку, що не відповідає умовам вищевказаного договору.

За період з 11.06.2014 року по 31.03.2017 року ТзОВ «АГРІ КОМ» не здійснювало виплату основної суми позики та відсотків по угоді від 01.05.2014 року про заміну сторони у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року.

Станом на 31.03.2017 року сальдо по кредиту рахунку 506 (інші довгострокові позики в іноземній валюті) по угоді від 01.05.2014 року про заміну сторони у договорі позики від 01.08.2008 року б/н складає 150 000,00 євро.

Згідно з наданими до перевірки документами, перевіркою встановлено, що у періоді, що підлягав перевірці, кошти ТзОВ «АГРІ КОМ» не надходили, а лише передано зобовязання по договорах позики по тілу позики та по нарахованих відсотках. Тобто, не відбулось фактичного отримання фінансової позики для забезпечення ведення господарської діяльності.

Крім того, відповідно до поданих декларацій та наданих до перевірки документів, контролюючим органом встановлено що ТзОВ «АГРІ КОМ» декларує відємне значення фінансового результату до оподаткування (збиток), тобто не є платоспроможним.

Відповідно до наданих до перевірки регістрів бухгалтерського обліку, встановлено, що ТзОВ «АГРІ КОМ» обліковує кредиторську заборгованість по рах.506 за тілом позики та по рахунку 612 по нарахованих відсотках по тристоронніх угодах переуступки боргу, укладених з ICECOM Handelesges.m.b.H. та ТзОВ «Агро Радехів», сальдо (з врахуванням зміни валютного курсу) по рах.506 становить: станом на 31.12.2014 року 8 654 808,60 грн., на 31.12.2015 року - 11 800 408,05 грн., на 31.12.2016 року 12 790 171,20 грн., на 31.03.2017 року 13 033 886,85 грн.

Сальдо по нарахованих відсотках по договорах переуступки боргу (сальдо по Ктрах 612) становить станом на 31.12.2014 року 1 784 664,81 грн., на 31.12.2015 року 2 971 736,10 грн., на 31.12.2016 року 3 806 141,96 грн., на 31.03.2017 року 4 025 298,00 грн.

Дану заборгованість ТзОВ «АГРІ КОМ» обліковує по кредиту рах.506, заборгованість по відсотках по вищевказаних договорах переуступки боргу обліковується по Кт рах.612 (2014 рік - рах 6842).

Отже, як зазначено в акті перевірки, враховуючи вищенаведене та надані до перевірки документи відповідачем встановлено, що ТзОВ «АГРІ КОМ» безпідставно відносило до складу витрат підприємства відємне значення курсових різниць, що виникало за рахунок заборгованості по угоді від 01.05.2014 року про заміну сторін у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року з ICECOM Handelesges.m.b.H. та ТзОВ «Агро Радехів» в загальній сумі 300 000,00 євро та по угоді від 01.05.2014 року про заміну сторін у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року на суму 150 000,00 євро та, відповідно, нарахованими відсотками по даних угодах.

Також в акті перевірки вказується, що проведеною перевіркою встановлено, що ТзОВ «АГРІ КОМ» лише бере на себе зобовязання погасити борги ТзОВ «Агро Радехів» перед іноземним позичальником ICECOM Handelesges.m.b.H., крім того, перевіркою не встановлено заборгованості чи інших зобовязань в значних обсягах ТзОВ «АГРІ КОМ» перед ТзОВ «Агро Радехів».

Загальна сума курсових різниць, яка віднесена на витрати по вищевказаних договорах переуступки позики (тіло позики) становить 7 045 211,00 грн., та відображена у бухгалтерському обліку наступними проведеннями: Дт 974 - Кт 506, Дт 79 - Кт 974.

Загальна сума курсових різниць по нарахованих відсотках по наведених вище договорах переуступки позики, яка віднесена до витрат підприємства, становить 2 525 578,00 грн. та відображена у бухгалтерському обліку наступними проведеннями: Дт 945 - Кт 612, Дт 79 - Кт 945. Отже, загальна сума, віднесених на витрати курсових різниць, які нараховувались по неотриманих позиках становить 9 570 790,00 грн., в т.ч.: за 2014 рік в сумі 1 700 702,00 грн., за 2015 рік в сумі 4332542,00 грн., за 2016 рік в сумі 3 074 675,00 грн. та за І кв. 2017 року в сумі 462 871,00 грн.

Окрім того, перевіркою зроблено висновки, що дані витрати не можливо повязати з господарською діяльністю ТзОВ «АГРІ КОМ», оскільки вищенаведені суми позик не отримувались та, відповідно, не використовувались для забезпечення ведення господарській діяльності підприємства, що призвело б до майбутніх економічних вигод чи отримання доходу. В акті перевірки вказано, що з наданих платником документів не вбачається необхідність і доцільність використання вищенаведених витрат по даних боргових зобовязаннях та звязок їх з господарською діяльністю платника, а також, правомірність формування витрат. Більше того, в акті перевірки зазначається, що платником не доведено економічну доцільність витрат без визначення конкретних послуг та причинного звязку між відємним значенням курсових різниць по неотриманих позиках й отриманням економічної вигоди, а також наміру для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Не погоджуючись із оскаржуваними податковими-повідомленнями рішеннями ГУ ДФС у Львівській області, позивачем було заявлено означений позов.

У звязку з чим, суд, вирішуючи наявний спір, керуючись принципом змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості, оцінює доводи й докази позивача, які ним подані на спростування висновків відповідача щодо неправомірності формування витрат, які стосуються відємного значення курсових різниць, що виникало за рахунок заборгованості по вказаних угодах.

Так, спростовуючи висновки відповідача щодо неправомірності формування витрат, які стосуються відємного значення курсових різниць, що виникало за рахунок заборгованості по вказаних угодах та на доведення правомірності їх формування, позивачем було подано суду ряд документів, а саме, позивачем представлено (в копіях) наступні документи:

-договір позики №б/н від 01 серпня 2008 року, укладений між ICECOM Handelesges.m.b.H. (Позикодавець) та ТОВ «Агро Радехів» (Позичальник). За умовами цього договору Позикодавець надає Позичальнику у користування грошові кошти в іноземній валюті у розмірі 150 000,00 Євро.

-реєстраційне свідоцтво Управління Національного банку України у Львівській області №756 від 25.09.2008 року (про реєстрацію договору позики №б/н від 01.08.2008 року);

-угоду про заміну сторони у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року, що укладена 01.05.2014 року між ТОВ «Агро Радехів» (Первісний позичальник), ТОВ «АГРІ КОМ» (Новий позичальник) та компанією ICE COM HandelsGmbH (Позикодавець). За умовами цієї угоди Новий позичальник приймає всі права та обовязки Первісного позичальника за договором позики №б/н від 01.08.2008 року.

-лист Управління Національного банку України у Львівській області від 11.06.2014 року №13-024/3225 «Про надання повідомлення» (про реєстрацію Управлінням Національного банку України у Львівській області 11.06.2014 року за №1 змін до договору позики №б/н від 01.08.2008 року);

- договір позики №б/н від 21 вересня 2009 року, укладений між ICECOM Handelesges.m.b.H. (Позикодавець) та ТОВ «Агро Радехів» (Позичальник). За умовами цього договору Позикодавець надає Позичальнику у користування грошові кошти в іноземній валюті у розмірі 300 000,00 Євро;

-реєстраційне свідоцтво Управління Національного банку України у Львівській області №868 від 17.11.2009 року (про реєстрацію Договору позики № б/н від 21.09.2009 року).

-угоду про заміну сторони у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року між ТОВ «Агро Радехів» (Первісний позичальник), ТОВ «АГРІ КОМ» (Новий позичальник) та компанією ICE COM HandelsGmbH (Позикодавець). За умовами цієї угоди Новий позичальник приймає всі права та обовязки Первісного позичальника за договором позики №б/н від 21.09.2009 року;

-лист Управління Національного банку України у Львівській області від 11.06.2014 року №13-024/3224 «Про надання повідомлення» (про реєстрацію Управління Національного банку України у Львівській області 11.06.2014 за №1 змін до договору позики №б/н від 21.09.2009 року).

-договір №1 від 30 червня 2014 року, укладений між ТОВ «Агро Радехів» та ТОВ «АГРІ КОМ», за умовами якого, у звязку з укладенням 01.05.2014 року ТОВ «Агро Радехів» (Первісним Позичальником), ТОВ «АГРІ КОМ» (Новим Позичальником) та компанією ICE COM HandelsGmbH (Позикодавцем) Угоди про заміну сторони у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року, Новий Позичальник, на момент укладення цього Договору, одержує право вимоги від Первісного позичальника щодо сплати останнім на користь Нового Позичальника суми коштів у розмірі 3 016 674,97 грн.

-договір №2 від 30 червня 2014 року, укладений між ТОВ «Агро Радехів» та ТОВ «АГРІ КОМ», за умовами якого, у звязку з укладенням 01.05.2014 року ТОВ «Агро Радехів» (Первісним Позичальником), ТОВ «АГРІ КОМ» (Новим Позичальником) та компанією ICE COM HandelsGmbH (Позикодавцем) Угоди про заміну сторони у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року, Новий Позичальник, на момент укладення цього Договору, одержує право вимоги від Первісного позичальника щодо сплати останнім на користь Нового Позичальника суми коштів у розмірі 5 543 505,51 грн.

- виписки з банківського рахунку позивача у ПАТ «АЛЬФА-БАНК, що підтверджують розрахунки ТОВ «Агро Радехів» з ТОВ «АГРІ КОМ» на виконання договору №1 від 30.06.2014 року, та договору №2 від 30.06.2014 року.

Суд оцінює долучені до матеріалів справи докази в сукупності як такі, що оформлені належним чином і в них наявний економічний зміст.

Дослідивши їх, суд відзначає, що такі документи вказують на економічну доцільність використання вищенаведених витрат щодо курсових різниць по даних боргових зобовязаннях та звязок їх з господарською діяльністю позивача, правомірність формування цих витрат, причинний звязок між відємним значенням зазначених курсових різниць й отриманням економічної вигоди, а також намір для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Отже, ТзОВ «АГРІ КОМ» правомірно відносило до складу витрат підприємства відємне значення курсових різниць, що виникало за рахунок заборгованості по вищевказаних угодах.

Оцінюючи встановлені обставини та доводи сторін, суд керувався наступними положеннями чинного законодавства:

Ч.1 ст.2 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» передбачено, що цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, на представництва іноземних субєктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобовязані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність, а також на операції з виконання державного та місцевих бюджетів і складання фінансової звітності про виконання бюджетів з урахуванням бюджетного законодавства

Згідно із ч.ч.1, 2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обовязкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правила формування доходу, валових витрат підприємства у період, за який здійснювалася перевірка визначалися Податковим кодексом України.

Так, відповідно до п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобовязані вести облік доходів, витрат та інших показників, повязаних з визначенням обєктів оподаткування та/або податкових зобовязань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, повязаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно приписів п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України (пункт діяв до 01.01.2015 року), витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

У відповідності, до п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 01.01.2015 року), обєктом оподаткування податком на прибуток підприємств, зокрема, є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Пунктом 138.1 статті 138 Податкового кодексу України передбачено (в редакції, яка діяла до 01.01.2015 р.), що витрати, що враховуються при обчисленні обєкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно підпункту 138.10.4 пункту 138.10 статті 138 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 01.01.2015 р.), до складу інших витрат включаються інші операційні витрати, що включають, зокрема: витрати за операціями в іноземній валюті, втрати від курсової різниці, визначені згідно зі статтею 153 цього Кодексу.

У відповідності до підпункту 153.1.3 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 01.01.2015 р.), визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (відємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Згідно з п.138.2 ст.138 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 01.01.2015 р.), витрати, які враховуються для визначення обєкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обовязковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Підпунктом 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України передбачено (в редакції, яка діяла до 01.01.2015 р.), що не включаються до складу витрат витрати, не повязані з провадженням господарської діяльності, а саме витрати на: організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім благодійних внесків та пожертвувань неприбутковим організаціям, визначених статтею 157 цього Кодексу, та витрат, повязаних із провадженням рекламної діяльності, які регулюються нормами підпункту 140.1.5 пункту 140.1 статті 140 цього Кодексу).

Відповідно до п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла до 01.01.2015 р.), не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обовязковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» №71-VIII від 28.12.2014 року, який набрав чинності з 01.01.2015 року, п.п.14.1.27 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України виключено, розділ III (ПОДАТОК НА ПРИБУТОК ПІДПРИЄМСТВ) Податкового кодексу України, у тому числі ст.ст.134, 138, 139 Податкового кодексу України, викладено у новій редакції.

Загалом, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового кодексу України, вже у поточній редакції, передбачає, що обєктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення відємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення відємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Згідно п.135.1. ст.135 Податкового кодексу України, базою оподаткування є грошове вираження обєкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Пунктами 5, 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, передбачено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобовязань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобовязань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Згідно п.20 вказаного Положення, до інших операційних витрат включаються, зокрема втрати від операційної курсової різниці (тобто від зміни курсу валюти за операціями, активами і зобовязаннями, що повязані з операційною діяльністю підприємства).

Бухгалтерський облік операцій в іноземній валюті та визначення курсових різниць регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО) №21 «Вплив змін валютних курсів», затвердженим наказом Мінфіну України №193 від 10.08.2000 року.

Підпунктом «а» пункту 7 П(С)БО 21 передбачено, що на кожну дату балансу монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на кінець дня дати балансу.

У п.8 П(С)БО 21 вказано, що визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. Також другим абзацом даного пункту, визначено що курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат).

Вказане, в свою чергу, підтверджує саме - «Узагальнююча податкова консультація щодо визначення курсових різниць від перерахунку операцій у іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти», що затверджена наказом Державної податкової служби України від 05.07.2012 року №574.

З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку, що позивачем у період, за який здійснювалася перевірка правомірно віднесено суми втрат від курсових різниць до складу витрат.

Відповідно до п.п.14.1.231 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

За визначенням підпункту 14.1.36 пункту 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що повязана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податків права на витрати та податковий кредит. Це відповідає самому змісту вищенаведених норм ПК, які надають платнику податків право зменшити оподатковуваний доход та податкові зобовязання на суму витрат, сплаченого податку у звязку з придбанням товарів (послуг) при здійсненні господарської діяльності. Встановлення законодавцем податкових преференцій має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, в свою чергу, презюмує здійснення господарських операцій, що є обєктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді витрат та/або податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податків сум витрат та/або податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумної економічної причини щодо певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, викладеної у постанові від 20.01.2016 року у справі №21-4953а15 (826/11531/14), надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у звязку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо повязані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

Таким чином, витрати для цілей визначення обєкта оподаткування податком на прибуток, мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Водночас для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій. Отже, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що повязані з рухом активів, зміною зобовязань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податку договорах.

Зважаючи на викладене, суд оцінив належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний звязок доказів у їх сукупності, зокрема, угоди від 01.05.2014 року про заміну сторін у договорі позики №б/н від 21.09.2009 року, угоди від 01.05.2014 року про заміну сторін у договорі позики №б/н від 01.08.2008 року, договору №1 від 30.06.2014 року та договору №2 від 30.06.2014 року, які у своїй сукупності дають суду змогу дійти висновку про наявність у господарських операціях по вказаних договорах (угодах) ділової мети та економічної доцільності.

Також суд погоджується з доводами позивача, що витрати щодо сум втрат від курсових різниць є економічно обґрунтовані, а господарські операції щодо яких сформовані ці витрати, спричинили реальні зміни майнового стану позивача, є вчинені, тобто такими, що повязані з рухом активів, зміною зобовязань та відповідають змісту, відображеному позивачем в укладених договорах (угодах).

Оцінюючи ж доводи відповідача на заперечення правомірності віднесення позивачем до витрат суми втрат від курсових різниць, які були покладені в основу оспорюваних рішень, суд надає їм критичної оцінки, оскільки, вони не можуть вважатися такими, що повністю і достовірно доводять протиправність діяльності позивача й відтак, не є такими, що безсумнівно підтверджують правомірність застосування до позивача відповідальності.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності, відповідно до принципу офіційного зясування обставин справи в адміністративному судочинстві, зобовязаний субєкт владних повноважень.

Разом з тим, згідно принципу змагальності, субєкт господарювання має спростувати доводи субєкта владних повноважень якщо їх обґрунтованість заперечує.

У даному ж випадку, суд зауважує, що відповідач, як субєкт владних повноважень не надав достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки та заперечення та ним не було спростовано доводів позивача, а отже, контролюючим органом належними документально обґрунтованими доказами не було підтверджено протиправність віднесення позивачем до витрат суми втрат від курсових різниць.

Водночас, позивач надав суду належні та допустимі докази щодо правомірності формування своїх витрат, чим було спростовано доводи відповідача.

Відтак, суд підкреслює, що наведені відповідачем аргументи не знайшли свого підтвердження та ґрунтуються на необґрунтованих припущеннях. У звязку з чим, суд наголошує на необхідності дотримання позиції Європейського Суду з прав людини, яку він висловив у п.53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», п.43 рішення у справі «Кобець проти України», відповідно до якої, суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумним сумнівом».

Тобто, встановлюючи істину в справі, суд повинен базуватися передусім на доказах, які належно, достовірно й достатньо підтверджують ті чи інші обставини таким чином, щоби в суду не залишалося щодо них жодного обґрунтованого сумніву. Таким чином, в означеному випадку поза розумним сумнівом, із наданням допустимих і належних доказів, із посиланням на приписи чинного законодавства України відповідачем повинна доводитися відсутність підстав для віднесення позивачем до витрат суми втрат від курсових різниць .

У відповідності до ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується також із практикою Європейського Суду з прав людини, а саме, в п.110 рішення у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.

При цьому, суд також відзначає, що в контексті податкових спорів встановлення обовязку сплатити податок/позбавлення права отримати податкову вигоду розглядається як позбавлення власності. Зокрема, у рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Щокін проти України» (п.49) Суд вказав, що збільшення податковим органом зобовязання особи з податку безперечно є втручанням до майнових прав заявника, гарантованих ст.1 Протоколу 1 до Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини, і таке втручання за Конвенцією може бути визнано тільки, якщо здійснене на умовах, передбачених законом. Також і в п.53 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії», п.23 рішення у справі «Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії» Суд відзначив, що позбавлення власності повинно здійснюватися лише на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Отже, зважаючи на відсутність належного доведення фактів дійсного порушення позивачем податкового законодавства, слід прийти до висновку, що втручання в його майнові права та позбавлення права на податкові вигоди було безпідставним.

Згідно з ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобовязані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відтак, позивач мав право розраховувати на передбачені податковим законодавством вигоди від провадження своєї діяльності й правомірно ними скористався, визначаючи податкові зобовязання з податку на прибутку за результатом своєї діяльності. У той же час, відповідач дійшов необґрунтованого висновку про їх заниження та прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення без достатніх для того правових підстав.

Таким чином, аналізуючи чинне законодавство та обставини справи, суд приходить до висновку, що субєкт владних повноважень, прийнявши оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не дотримався принципу верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, вимог чинного податкового законодавства України та передбачених ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України принципів.

Зважаючи на всі наведені обставини в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позовні вимоги позивача підлягають задоволенню у повному обсязі.

Відповідно до ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є субєктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань субєкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст.14, 72-77, 139, 241-247, 250-251, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в :

Позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 26.07.2017 року №0013211414.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області від 26.07.2017 року №0013241414.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Львівській області (вул.Стрийська, 35, м.Львів, код ЄДРПОУ 39462700) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРІ КОМ» (вул.Данилюка, буд.1А, с.Кустин, Радехівський район, Львівська обл., код ЄДРПОУ 35785557) судові витрати в сумі 123 009 (сто двадцять три тисячі девять) грн. 84 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається через Львівський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Сподарик Н.І.

Повний текст рішення виготовлений та підписаний 26 квітня 2018 року.