Постанова № 73483233, 18.04.2018, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

——————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 квітня 2018 р.м.ОдесаСправа № 821/1048/17

Категорія: 8.3 Головуючий в 1 інстанції: Хом'якова В.В.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Джабурія О.В.

суддів: Кравченко К.В. , Вербицька Н. В.

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30.10.2017р. по справі № 821/1048/17 за позовом приватного підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області про визнання нечинним та скасування податкового повідомлення – рішення,

ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА

НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до адміністративного суду з позовом, в якому просить визнати нечинним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління державної фіскальної служби у Херсонській області № НОМЕР_1 від 29.06.2017 року про застосування 5264 грн. 99 коп. штрафу за порушення п.231.6 ст.231 Податкового кодексу України на підставі п.120-2.1 ст.120-2 ПКУ. Позовні вимоги мотивовані тим, що фіскальною службою була проведена камеральна перевірка даних Єдиного реєстру акцизних накладних, за результатами якої складено акт № 043/21-22-40-03/НОМЕР_2 від 31.05.2017 року. Згідно з актом перевірки виявлено порушення платником акцизного податку граничних термінів реєстрації акцизних накладних за квітень-травень 2016 року в Єдиному реєстру акцизних накладних. В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що намагався своєчасно зареєструвати акцизні накладні, але відповідач відмовляв в такій реєстрації з посиланням на відсутність обсягів пального для реалізації. Відповідачем безпідставно не було взято до уваги акт інвентаризації залишку пального від 15.03.2016 року (інвентаризацію проведено з урахуванням вимог чинного законодавства станом на 01.03.2016 року), і через несвоєчасне внесення відомостей акту інвентаризації до Єдиного реєстру акцизних накладних позивач був позбавлений можливості реєструвати акцизні накладні, оскільки завантаження до Системи електронного адміністрування реалізації пального (далі - СЕАРП) залишків було здійснено відповідачем після проведення перевірки, тобто 25.05.2016 року, що позбавило позивача з вини податкового органу реєструвати акцизні накладні в належний термін. Позивач зазначив, що положеннями Порядку електронного адміністрування реалізації пального, який затверджено постановою Кабінету ОСОБА_2 України від 24.02.2016 року № 113, акти проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом, тобто наявний обов'язок у податкового органу завантажити дані вказаних актів інвентаризації, а потім вже при необхідності перевірити вказані показники за необхідністю. Крім того, позивач вказує на неможливість здійснення камеральної перевірки з питання реєстрації акцизних накладних, тому прийняте за висновками незаконної перевірки податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 29.06.2017 року є протиправним та підлягає скасуванню.

Представники позивача прибули в судове засідання, просять задовольнити позов.

Головне управління Державної фіскальної служби у Херсонській області заперечує проти позову, просить відмовити в його задоволенні. Вважає, що при камеральній перевірці позивача було виявлено порушення термінів реєстрації акцизних накладних в реєстрі акцизних накладних у період квітень-травень 2016 року. Відповідач не вбачає порушення прав та інтересів позивача у тому, що обсяг пального станом на 01.03.2016 року в системі ЄРАН контролюючим органом збільшено не було, а відбулось лише після проведення відповідної перевірки, висновками якої підтверджено залишки пального, зазначені ФОП ОСОБА_1 в акті інвентаризації від 15.03.2016 року № НОМЕР_3.

Представник відповідача у судовому засіданні заперечує проти позову, просить відмовити у його задоволенні, посилаючись на наведені у письмових запереченнях на позов обставини.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2017 року позов задоволено. Визнано неправомірним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області № НОМЕР_1 від 29.06.2017 року про застосування до приватного підприємця ОСОБА_1 штрафної санкції у розмірі 5264 грн. 99 коп. Стягнуто з Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області (за рахунок бюджетних асигнувань) на користь приватного підприємця ОСОБА_1 (п.н. НОМЕР_2) витрати по сплаті судового збору в сумі 640 грн. (шістсот сорок гривень).

На вказану постанову Головне управління Державної фіскальної служби у Херсонській області подало апеляційну скаргу. Апелянт просить скасувати постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30.10.2017 року та прийняти нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. Апелянт в своїй апеляційній скарзі зазначає, що судом першої інстанції при прийнятті постанови від 30.10.2017 року були порушені норми матеріального права.

Згідно до вимог п.2 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами, оскільки у судове засідання не прибули сторони, які беруть участь у справі, хоча вони були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового засідання.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА

На підставі вимог пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу та у порядку пп. 75.1.1 п.75.1 ст.75 та ст.76 Податкового кодексу 31.05.2017 року головними державними ревізорами-інспекторами ГУ ДФС у Херсонській області проведена камеральна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань порушення порядку реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування до таких акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних за період квітень-травень 2016 року. За результатами фактичної перевірки складений акт від 31.05.2017 року №043/21-22-40-03/НОМЕР_2, у висновках якого визначено, що перевіркою підтверджено порушення граничних термінів реєстрації акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, а саме: № 53 від 13.04.2015 року, № 42 від 01.04.2016 року, № 49 від 08.04.2016 року, № 46 від 04.04.2016 року, № 44 від 02.04.2016 року, № 52 від 12.04.2016 року № 43 від 01.04.2016 року, № 45 від 03.04.2016 року, № 50 від 10.04.2016 року, № 48 від 06.04.2016 року, № 47 від 05.04.2016 року, № 51 від 11.04.2016 року, № 68 від 01.04.2016 року, № 74 від 09.04.2016 року, № 95 від 21.04.2016 року, № 69 від 02.04.2016 року, № 75 від 09.04.2016 року, № 87 від 13.04.2016 року, № 91 від 15.04.2016 року, № 106 від 30.04.2016 року, № 112 від 27.04.2016 року, № 114 від 05.05.2016 року, № 73 від 21.04.2016 року, № 83 від 05.04.2016 року, № 76 від 07.04.2016 року, № 84 від 05.04.2016 року, № 78 від 01.04.2016 року, № 89 від 14.04.2016 року, № 113 від 05.05.2016 року, № 115 від 05.05.2016 року, № 67 від 01.04.2017 року, № 81 від 03.04.2016 року, № 108 від 05.05.2016 року, № 82 від 04.04.2016 року, № 107 від 30.04.2016 року, № 98 від 25.04.2016 року, № 79 від 01.04.2016 року, № 103 від 27.04.2016 року, № 97 від 24.04.2016 року, № 111 від 27.04.2016 року, № 100 від 25.04.2016 року, № 94 від 19.04.2016 року, № 109 від 25.04.2016 року, № 88 від 14.04.2016 року, № 99 від 22.04.2016 року, № 92 від 16.04.2016 року, № 93 від 07.04.2016 року, № 104 від 28.04.2016 року, № 90 від 15.04.2016 року, № 105 від 30.04.2016 року, № 110 від 26.04.2016 року, № 116 від 06.05.2016 року, № 80 від 02.04.2016 року, № 86 від 11.04.2016 року, № 101 від 25.04.2016 року, № 85 від 05.04.2016 року, № 102 від 27.04.2016 року.

Акт перевірки підписаний позивачем із запереченням, в якому викладено той факт, що акцизні накладні направлялись своєчасно, але позивач постійно отримував відмову від реєстрації накладних, через порушення вимог щодо наявності обсягу пального, обчисленого відповідно до пункту 232.3 статті 232 Податкового кодексу України (після завершення перехідного періоду); в свою чергу обсяг пального був штучно занижений через несвоєчасну реєстрацію акта інвентаризації від 15.03.2016. Дані акту інвентаризації проведені лише 25.05.2016 року.

Заперечення були розглянуті відповідачем, листом ГУ ДФС у Херсонській області 27.06.2017 року № 2402/10/21-22-40-31 повідомлено, що дані акту інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом протягом шести календарних місяців з дня його подання. Термін внесення до системи електронного адміністрування реалізації пального даних про обсяги залишку пального, зазначених у поданому до контролюючого органу акті інвентаризації обсягів залишку пального, не визначено.

На підставі висновків, викладених в акті перевірки, ГУ ДФС у Херсонській області винесено податкове повідомлення-рішення від № НОМЕР_1 від 29.06.2017 року, яким до позивача застосовані штрафні (фінансові) санкції за платежем: «Пальне» 14021900 у розмірі 5264 грн. 99 коп.

Не погоджуючись з прийнятим податковим повідомленням-рішенням № НОМЕР_1 від 29.06.2017 року, позивач звернувся до суду із зазначеним позовом.

ОСОБА_3 ПРАВА

Вимогами ч.1 ст.2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб’єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає та враховує наступне.

Статтею 67 Конституції України визначено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно до вимог п.п.14.1.60-1 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, Єдиний реєстр акцизних накладних - реєстр відомостей щодо акцизних накладних, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками акцизного податку електронними документами.

У відповідності до вимог п.231.1 ст.231 Податкового кодексу України платник податку при реалізації пального зобов'язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.

Акцизна накладна складається платником податку в день реалізації пального при кожній повній або частковій операції з реалізації пального.

Пунктом 231.5, 231.6 ст.231 Податкового кодексу України встановлено, що при реалізації пального особа, яка реалізує пальне, зобов’язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних, така реєстрація вважається наданням акцизної накладної отримувачу пального. Акцизні накладні, які не надаються отримувачу пального, та акцизні накладні/розрахунки коригування, складені за операціями з реалізації пального суб’єктам господарювання та фізичним особам, які не є платниками акцизного податку, також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних. Реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п’ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання. Підтвердженням особі, що реалізує пальне, про прийняття її акцизної накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру акцизних накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання акцизної накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані акцизні накладні та/або розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 231.1 цієї статті, протягом операційного дня отримувачу пального/особі, яка реалізує пальне, надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин. Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, такі акцизна накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

Платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу.

Пунктом 8 Порядку ведення Єдиного реєстру акцизних накладних, який затверджено постановою Кабінету ОСОБА_2 України від 24.02.2016 року №114, визначено, що з метою підтвердження прийняття для реєстрації в Реєстрі акцизної накладної/розрахунку коригування платникові акцизного податку, який здійснює реєстрацію, надсилається квитанція в електронному вигляді, в якій зазначаються реквізити такого документа, відповідність електронного документа вставленому формату (стандарту), результати перевірки електронного цифрового підпису, інформація про платника акцизного податку, який реалізує пальне, дата і час прийняття, реєстраційний номер. Квитанція, на яку накладається електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки ДФС, підлягає шифруванню та надсилається протягом операційного дня за допомогою засобів телекомунікаційних систем платникові акцизного податку, який здійснює реєстрацію акцизної накладної/розрахунку коригування. Електронний примірник квитанції зберігається у ДФС.

Також положеннями Порядку ведення Єдиного реєстру акцизних накладних визначено, що причини неприйняття акцизної накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі є: 1) наявність помилок, допущених під час складання акцизної накладної/розрахунку коригування; 2) відсутність у Реєстрі відомостей, що містяться в акцизній накладній, яка коригується; 3) факт реєстрації акцизної накладної/розрахунку коригування з такими самими реквізитами; 4) порушення вимог щодо наявності обсягу пального, обчисленого відповідно до пункту 232.3 статті 232 Податкового кодексу України (після завершення перехідного періоду); 5) порушення вимог, установлених пунктом 231.1 статті 231 Податкового кодексу України. Квитанція про неприйняття акцизної накладної/розрахунку коригування із зазначенням причини, на яку накладається електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки ДФС, надсилається протягом операційного дня платникові акцизного податку за допомогою засобів телекомунікаційних систем (п.9 Порядку). Датою та часом надання акцизної накладної/розрахунку коригування до ДФС є дата та час, зазначені у квитанції про їх прийняття (підтвердження реєстрації) або неприйняття (п.10 Порядку).

Якщо обсяг, визначений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, то платник податку зобов’язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.

Відповідно до вимог п.232.1 ст.232 Податкового кодексу України облік обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального ведеться за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Ведення обліку обсягів пального у системі електронного адміністрування реалізації пального здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Згідно до вимог п.1 Порядку електронного адміністрування реалізації пального, який затверджено постановою Кабінету ОСОБА_2 України від 24.02.2016 року № 113, Система електронного адміністрування реалізації пального (далі - СЕАРП) запроваджується з 1 березня 2016 року. Протягом 20 календарних днів починаючи з 01.03.2016 року платник податку зобов'язаний подати до контролюючого органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016 року із зазначенням адресу об'єктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального, перелік резервуарів, у яких зберігаються обсяги залишку пального, з їх технічними параметрами (фізична місткість, що відповідає технічним паспортам), правовстановлюючі документи на відповідні об'єкти та документи, що засвідчують правові підстави експлуатації таких об'єктів. Форма акта проведення інвентаризації затверджується наказом Мінфіну. Дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дати його подання.

Відповідно до пункту 27 Порядку № 113 ДФС веде автоматичний облік за допомогою СЕАРП у розрізі платників податку обсягів залишків пального, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних у розрізі кодів згідно з УКТЗЕД. ДФС в СЕАРП автоматично відкриває платникам податку облікові картки, в яких автоматично обліковуються, зокрема, обсяги залишків пального за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД, в межах яких платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних (пункт 29 цього Порядку). Зазначені в акті інвентаризації обсяги залишку пального у розрізі кодів згідно з УКТЗЕД одноразово збільшують показник (ZАНакл) за відповідними кодами згідно з УКТЗЕД як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних (пункт 31 Порядку електронного адміністрування реалізації пального).

Окрім того, пунктом 9 підрозділу 5 розділу ХХ Податкового кодексу України (далі - у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що протягом 20 календарних днів, починаючи з 1 березня 2016 року, платник податку зобов'язаний подати контролюючому органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року із зазначенням адрес об'єктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального, перелік резервуарів, в яких зберігаються обсяги залишку пального, їх технічних параметрів (фізична місткість, що відповідає технічним паспортам), правовстановлюючих документів на відповідні об'єкти та документів, що засвідчують правові підстави експлуатації таких об'єктів. Зазначені у такому акті інвентаризації обсяги залишку пального контролюючий орган враховує у формулі, визначеній пунктом 232.3. статті 232 цього Кодексу, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального. Форма акта проведення інвентаризації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики. Дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дня його подання. При встановленні за результатами перевірки невідповідності обсягів пального, зазначених у акті інвентаризації, фактичним даним та/або даним бухгалтерського обліку підприємства контролюючий орган здійснює відповідні коригування в Єдиному реєстрі електронних акцизних накладних на підставі даних акта перевірки.

Приписами п.33 Порядку №113 передбачено, що сума залишків акцизного податку, в межах якої платник податку має право на реєстрацію заявки на поповнення обсягів залишку пального (УЗап), обчислюється як загальна сума поповнення платником з поточного рахунка його електронного рахунка (УПопрах) за вирахуванням загальної суми акцизного податку, що міститься в зареєстрованих в СЕАРП заявках на поповнення обсягів залишку пального (УАп) з урахуванням коригувань до цих заявок такого платника. Такі суми обчислюються наростаючим підсумком починаючи з 1 березня 2016 року. Перерахунок показників (УЗап, УПопрах, УАп) здійснюється протягом операційного дня, що настає за днем отримання ДФС документів, на підставі яких проводиться розрахунок.

ОБҐРУНТУВАННЯ ДОВОДІВ СТОРІН

Як вбачається з матеріалів справи, ФОП ОСОБА_1 направлено шляхом електронного зв'язку до податкового органу акт інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016 року, що підтверджується квитанцією №2 від 15.03.2016 року. Крім того, факт отримання акту інвентаризації відповідачем не заперечується.

Згідно акту Херсонської об’єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області перевірки акту інвентаризації обсягів залишку пального від 08.04.2016 року № 000004/21-03-40/НОМЕР_2, податковим органом підтверджено фактичні залишки нафтопродуктів в місцях зберігання, а також обсяги палива станом на 01.03.2016 року, які були зафіксовані актом інвентаризації від 15.03.2016 року № НОМЕР_3. Перевіркою встановлено обсяги залишку пального за кодом УКТ ЗЕД НОМЕР_4 – 5432 л, за кодом НОМЕР_5 – 6641,17 л, за кодом НОМЕР_6 – 39928л.

Судом першої інстанції вірно встановлено, що інформація щодо обсягу пального, зазначеного в акті інвентаризації пального від 15.03.2016 року, була включена до Системи електронного адміністрування реалізації пального як обсяг пального, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних, лише 25.05.2016 року.

Отже, позивачем було виконано вимоги Податкового кодексу України та Порядку №113 у частині надіслання контролюючому органу, у межах двадцятиденного строку, засобами електронного зв'язку акту проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 1 березня 2016 року, тому визначений обсяг залишку пального мав бути врахований у формулі, визначеній пунктом 232.3 статті 232 Податкового кодексу України, як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування в системі електронного адміністрування реалізації пального.

В судовому засіданні суду першої інстанції представник відповідача пояснив, що відсутність показників обсягу пального в базі даних згідно акту інвентаризації, який податковим органом отримано від підприємства 15.03.2016 року, пов'язано з тим, що податковий орган має право протягом 6 місяців перевірити визначені в акті інвентаризації показники обсягу пального, тому вказані показники були внесені після фактичної перевірки позивача та підтвердження показників.

При цьому, як вірно встановлено судом першої інстанції, несвоєчасна реєстрація акцизних накладних виникла не з вини платника податків, а у зв'язку із несвоєчасною реєстрацією ДФС України в Системі електронного адміністрування реалізації пального залишків пального ФОП ОСОБА_4, придбаних до 01.03.2016 року.

Система електронного адміністрування реалізації пального забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД: обсягів пального, що містяться у виданих та отриманих акцизних накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних;

обсягів пального, виробленого на митній території України або ввезеного на митну територію України, з яких сплачено акцизний податок;

обсягів пального, на які платники податку зареєстрували заявки на поповнення обсягів залишку пального за рахунок сплачених коштів в бюджет в системі електронного адміністрування реалізації пального;

сум сплаченого акцизного податку, за рахунок яких платники податку можуть зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишку пального;

обсягу залишку пального, на який платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних.

У відповідності до вимог п.120-2.1 ст.120-2 Податкового кодексу України, порушення платниками акцизного податку граничних термінів реєстрації акцизних накладних/розрахунків коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, встановлених статтею 231 цього Кодексу, - тягне за собою накладення штрафу в розмірі:

2 відсотків від суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів;

10 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

20 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

30 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 61 до 90 календарних днів;

40 відсотків суми акцизного податку з відповідних обсягів пального, зазначених у таких акцизних накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 91 і більше календарних днів.

Згідно до вимог п.120-2.3 ст.120-2 ПК України, сума акцизного податку для цілей пунктів 120-2.1 і 120-2.2 цієї статті визначається за ставкою, що встановлена на дату реалізації пального, та курсом Національного банку України, що діє на перший день кварталу, в якому здійснюється реалізація пального.

Відповідно до вимог п.109.1 ст.109 Податкового кодексу України, податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідальність за бездіяльність можлива лише у тому випадку, якщо на суб'єкта покладався обов'язок діяти у певній ситуації у визначений спосіб.

Отже, на думку суду першої інстанції, з якою погоджується суд апеляційної інстанції, для притягнення до відповідальності платника за пунктом 120-2.1 ст.120-2 Податкового кодексу України необхідна наявність протиправної бездіяльності у вигляді утримання від вчинення дій направлених на реєстрацію податкових накладних.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем не надано суду доказів своєчасного направлення до податкового органу для реєстрації акцизних накладних, які зазначені в акті камеральної перевірки, не надано й доказів відмови у прийняття акцизних накладних - квитанцій в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді із зазначенням причин. Також, відсутні докази того, що всі вказані акцизні накладні не були прийняті ДФС України у зв'язку з непідтвердженням обсягу залишку пального позивача.

Представники позивача під час судового засідання суду першої інстанції пояснили даний факт тим, що квитанції не зберігаються в електронному вигляді. В свою чергу, відповідач не виконав вимоги ухвали Херсонського окружного адміністративного суду від 21.09.2017 року та не надав суду відомостей про підстави неприйняття спірних акцизних накладних.

Разом з тим, позивачем надано суду першої інстанції відомості щодо обсягу пального, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні за період 26.04.2016 року – 24.05.2016 року, які містять щоденні дані про обсяг пального в розрізі УКТЗЕД.

З урахуванням всіх наданих доказів, колегія суддів вважає обґрунтованими доводи позивача про те, що в зв'язку з невідображенням в Єдиному реєстрі акцизних накладних ліміту пального ФОП ОСОБА_1 податковим органом, відповідно до акту інвентаризації від 15.03.2016 року, позивач був позбавлений можливості своєчасно зареєструвати деякі акцизні накладні, виписані контрагенту за період з 01.04.2016 року по 25.05.2016 року.

Крім того, як вірно встановлено судом першої інстанції, акцизні накладні на продане пальне за кодом УКТЗЕД НОМЕР_4 позивач мав можливість зареєструвати своєчасно, незважаючи на не відображення в ЄРАН 5432 л залишку товару станом на 01.03.2016 року, оскільки починаючи з 01.04.2016 року ліміт обсягу пального дозволяв позивачу реєструвати податкові накладні на даний код товару.

Дослідуючи факти несвоєчасної реєстрації акцизних накладних за кодом товару НОМЕР_5, колегія суддів встановила, що надані відповідачем витяги бази даних щодо акцизних накладних та лімітів обсягів пального свідчать про те, що ліміт обсягу пального мав від'ємний результат до 24.05.2016 року, що не дозволяло позивачу своєчасно зареєструвати акцизні накладні №№ 78-90, 95, 96, 98-99, 101-104, 107, 108, отже, факт невідображення в Реєстрі акцизних накладних 9130 л пального за цим кодом вплинув на право позивача щодо своєчасної реєстрації акцизних накладних.

Стосовно несвоєчасної реєстрації акцизних накладних за кодом товару НОМЕР_6 за №№ 67-69, 73-76, 86-88,91-94, 97,100,109-116, колегія суддів зазначає, що витяги бази даних щодо акцизних накладних та лімітів обсягів пального свідчать про те, що несвоєчасне відображення залишку дизпалива 39928 л в Єдиному реєстрі акцизних накладних також вплинуло на неможливість зареєструвати видані акцизні накладні. Акцизні накладні № 67-69 від 01-02.04.2016 року позивач мав можливість зареєструвати не раніше 10.05.2016 року, оскільки до цієї дати ліміт мав мінусове значення і тільки починаючи з 05.05.2016 року внаслідок отриманої акцизної накладної № 200 від 29.04.2016 року ліміт набув позитивного значення і позивач розпочав здійснювати необхідні дії для реєстрації вказаних акцизних накладних.

Доводи відповідача щодо права перевіряти підприємство протягом шести місяців з дня подання акту обсягу пального не означають його право протягом 6 місяців не відображати відомості акту інвентаризації в електронній базі даних. Так, згідно норм ПК України податковий орган може перевіряти залишки пального, але дана обставина не може впливати на своєчасність відображення цих залишків пального в електронній базі даних, до якої має доступ коригування стосовно залишку обсягу пального виключно контролюючий орган. Колегія суддів зазначає, що позивачем було вчасно подано акт інвентаризації від 15.03.2016 року стосовно обсягу пального, який підтверджений податковим органом під час фактичної перевірки, тобто позивач мав право виписувати акцизні накладні, враховуючи дані акту інвентаризації від 15.03.2016 року, тому несвоєчасна реєстрація акцизних накладних код товару НОМЕР_6, НОМЕР_5 відбулася не з вини підприємства, а в зв'язку із бездіяльністю податкового органу. Тобто, підприємець фізично не мав змоги у зв’язку із відсутністю в базі даних інформації, зазначеної в акті обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016 року, здійснити реєстрацію акцизних накладних у визначені ПК України строки.

Натомість, залишки пального позивача станом на 01.03.2016 року були включені до СЕАРП та почали відображатись у Витягах лише з 25.05.2016 року.

Також судом першої інстанції вірно встановлено, що реєстрація акцизних накладних у строки, передбачені пунктом 231.6. ст.231 ПК України (не пізніше п'ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання), не відбувалася з причин, що не залежать від позивача, а навпаки - через неврахування контролюючим органом обсягів залишку пального за актом інвентаризації обсягів залишку пального від 15.03.2016 року станом на початок дня 01.03.2016 року та несвоєчасного включення обсягів залишку пального до Системи електронного адміністрування реалізації пального як обсягу пального, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних.

Оскільки підставою для юридичної відповідальності є вчинення особою правопорушення, то в даному випадку колегія суддів вважає, що позивач не може бути притягнутий за порушення строків реєстрації акцизних накладних, яке сталося не з його вини.

Стосовно твердження позивача, що своєчасність реєстрації податкових накладних може бути предметом камеральної перевірки лише з 01 січня 2017 року, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до вимог п.п.75.1.1 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент проведення перевірки) камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Так, в абз. 2 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України визначено, що камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Отже, враховуючи положення п.п.75.1.1 п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, камеральною перевіркою (у контексті спірних правовідносин) вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу на підставі даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість, яка складається, зокрема, і з даних Єдиного реєстру податкових накладних, що свідчить про наявність законних підстав для проведення відповідачем камеральної перевірки щодо граничних термінів реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування до акцизних накладних в ЄРАН, за результатами якої складений акт від 31.05.2017 року №043/21-22-40-03/НОМЕР_2.

З огляду на вищевикладене, оскільки дата реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування до акцизних накладних є складовою частиною даних Єдиного реєстру акцизних накладних, то питання своєчасності такої реєстрації може бути предметом камеральної перевірки, а тому доводи позивача не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій.

Крім того, колегія суддів зазначає, що недодержання вимог правових норм, які регулюють порядок проведення перевірки та прийняття рішення, може бути підставою для визнання такого рішення недійсним лише у тому разі, коли відповідне порушення спричинило прийняття не правильного рішення. Якщо ж рішення в цілому узгоджується з вимогами чинного законодавства і прийняте відповідно до обставин, що склались, тобто є вірним по суті, то окремі порушення встановленої процедури проведення перевірки та прийняття рішення не можуть бути підставою для визнання його недійсним, якщо інше не передбачено чинним законодавством.

Таким чином, на підставі наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо правильності висновків відповідача про несвоєчасну реєстрацію підприємцем акцизних накладних за кодом УКРЗЕД НОМЕР_4 та правомірність застосування за це порушення штрафних санкцій, але не погоджується із розмірами застосованих штрафних санкцій. Суд не може визнати неправомірним та скасувати податкове повідомлення-рішення в якійсь конкретній сумі штрафних санкцій, оскільки суд не повинен підміняти державний орган, рішення якого оскаржені, приймаючи замість рішень, які визнаються протиправним, інші рішення, які б відповідали закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб'єкта владних повноважень.

Отже, з урахуванням викладеного, рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 29.06.2017 року в повному обсязі.

Відповідно до вимог ч.2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету ОСОБА_2 Європи щодо якості судових рішень обов'язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов'язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

За таких обставин колегія суддів вважає наведені висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 7, 8, 9, 10, 73, 74, 77 КАС України та не приймає доводи, наведені в апеляційній скарзі про те, що судове рішення підлягає скасуванню.

Відповідно до вимог ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб'єкта владних повноважень обов'язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. Відповідач, який є суб'єктом владних повноважень, свою позицію суду не доказав та не обґрунтував її.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 308; 311; 315; 316; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 30 жовтня 2017 року без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Головуючий суддя ОСОБА_5Судді ОСОБА_6 ОСОБА_7