Постанова № 73172721, 03.04.2018, Житомирський апеляційний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

__________

10002, м-н Путятинський, 3/65, телефон/факс: (0412) 481-604, 481-637 e-mail: inbox@apladm.zt.court.gov.ua

ПОСТАНОВА

іменем України

"03" квітня 2018 р. м. Житомир Справа № 817/1193/17

Житомирський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Шидловського В.Б.

суддів: Мацького Є.М.

Шевчук С.М.,

за участю секретаря Баліцької Т.М.,

представника позивача: Матвійчук В.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "31" жовтня 2017 р. (судове рішення ухвалене суддею Жуковською Л.А. в м.Рівне, відомості про час ухвалення судового рішення та дату складання повного тексту рішення відсутні) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" до Головного управління ДФС у Рівненській області про скасування податкових повідомлень-рішень , -

ВСТАНОВИВ:

У серпні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Медовий край" звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Рівненській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 06.06.2017 № 0000921310 в частині визначення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 50,44 грн., № 0000931210 в частині визначення грошового зобов'язання з військового збору, пені на суму 11,19 грн., від 09.06.2017 № 0003451401, № 0003461401, № 0003471404, №0003481401, від 29.08.2017 № 0005951401.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 31 жовтня 2017 року позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 06.06.2017 № 0000921310 в частині визначення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 50,44 грн., №0000931210 в частині визначення грошового зобов'язання з військового збору, пені на суму 11,19 грн., від 09.06.2017 № 0003451401, № 0003461401, № 0003471404, № 0003481401, від 29.08.2017 № 0005951401.

Присуджено на користь позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень - Головного управління ДФС у Рівненській області судовий збір у розмірі 19393 (дев'ятнадцять тисяч триста дев'яносто три) грн. 96 коп.

Не погоджуючись з прийнятою постановою, Головне управління ДФС у Рівненській області звернулося до суду з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати вищевказану постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. В апеляційній скарзі апелянт посилається на незаконність, необ'єктивність та необґрунтованість оскаржуваного рішення, порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, що є підставою для скасування постанови суду першої інстанції.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши пояснення представника позивача, перевіривши законність та обгрунтованість судового рішення, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом встановлено, що Головним управлінням ДФС у Рівненській області проведено виїзну планову документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" з питань дотримання вимог податкового, валютного, іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016, за результатами якої оформлено акт № 244/17-00-14-01/38637085 від 18.05.2017 (а.с. 20-47).

Платником податків подано заперечення на акт перевірки, за наслідками розгляду яких контролюючим органом висновки акту залишені без змін (а.с. 48-75).

На підставі акту перевірки Головним управлінням ДФС у Рівненській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

- від 06.06.2017 № 0000921310, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Медовий край" визначено грошове зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 15261,11 грн., в тому числі 9 573,41 грн. за основним платежем, 4 788,21 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 899,49 грн. пені (а.с. 76-77);

- від 06.06.2017 № 0000931310, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Медовий край" визначено грошове зобов'язання з військового збору в сумі 1278,76 грн., в тому числі 801,95 грн. за основним платежем, 400,06 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами), 76,75 грн. пені (а.с. 78-79);

- від 09.06.2017 № 0003441401, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Медовий край" збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 443 099,00 грн., в тому числі 411 029,00 грн. за основним платежем, 32 070,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с. 80);

- від 09.06.2017 № 0003451401, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Медовий край" зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларованого за червень, грудень 2015, серпень, листопад-грудень 2016, на 248 174,00 грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкціями (штрафами) 62 044,00 грн. (а.с. 82-83);

- від 09.06.2017 № 0003461401, яким Товариству з обмеженою відповідальністю "Медовий край" зменшено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду з податку на додану вартість, задекларованого за грудень 2016, у розмірі 161 967,00 грн. (а.с. 81);

- від 09.06.2017 № 0003471404, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення норм з регулювання обігу готівки на суму 12 184,82 грн. (а.с. 85);

- від 09.06.2017 № 0003481404, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за порушення строків подання звіту про контрольовані операції на суму 365 400,00 грн. (а.с. 84).

Платником податків подано скаргу на вказані податкові повідомлення-рішення до контролюючого органу вищого рівня. Рішенням Державної фіскальної служби України від 22.08.2017 № 18688/6/99-99-11-01-01-25 скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" задоволено частково, скасовано податкове повідомлення-рішення від 09.06.2017 № 0003441401 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 128 280,00 грн. за основним платежем та 32 070,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, в решті дане податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення від 06.06.2017 № 0000921310, № 0000931310, від 09.06.2017 № 0003451401, № 0003461401, № 0003471401, № 0003481404 залишені без змін (а.с.176-181).

У зв'язку з цим, Головним управлінням ДФС у Рівненській області прийнято нове податкове повідомлення-рішення від 29.08.2017 № 0005951401 про збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю "Медовий край" суми грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємств на 282 749,00 грн. за основним платежем (а.с.182-183).

Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями позивач оскаржив їх до суду.

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновку, що оскаржувані повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Щодо порушення платником податків пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.14.1.191 п.14.1 ст.14, п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України (далі ПК України), яке полягало у заниженні фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку) за 2015 рік на суму 1 570 837,00 грн. та податкового зобов'язання з податку на додану вартість за грудень 2015 на суму 314 167,00 грн. колегія суддів зазначає наступне.

Судом встановлено, що випробувальною лабораторією Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" складено протокол випробувань від 09.12.2015 № 1, в якому зазначено, що 08.12.2015, у зв'язку з різким перепадом напруги, щит керування камерою розігріву меду вийшов з ладу, що спричинило неконтрольоване підняття температури розігріву меду вище 40 °С. Враховуючи вказані обставини, було повторно взято проби на дослідження фізико-хімічних показників меду натурального, за наслідками дослідження яких виявилось, що партія меду бджолиного натурального (партія № проба 001 у кількості 39 400,00 кг), яка піддавалась технологічному процесу, а саме, підігрівання в камері розігріву, для подальшої переробки, мала значне підвищення норм щодо оксиметилфурфуролу (32 мг в 1 кг меду, в той час як норма складає 10 мг/кг меду) та заниження діастазного числа (7,5 од. Готе, в той час як норма складає 10 од. Готе). Оскільки показники не відповідають нормативним документам (ДСТУ 4497:2005), то вказана партія меду бджолиного натурального не підлягає подальшій реалізації (а.с. 86, 116).

Директором Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" видано наказ "Щодо вилучення з обігу шляхом утилізації неякісної продукції (меду)" від 10.12.2015 №1/10-12, яким вирішено, у зв'язку з тим, що партія меду (проба 001) в кількості 39 400,00 кг не відповідає вимогам нормативним документам (ДСТУ 4497:2005) щодо відповідних видів продукції стосовно її споживчих властивостей, вилучити її з обігу та заборонити використання за призначенням, провести утилізацію вказаної партії шляхом роздачі для вторинного використання як корм для підгодівлі бджіл (а.с. 213).

Комісією у складу уповноважених осіб Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" складено акт списання товарів від 10.12.2015 № 131 про списання партії меду бджолиного натурального у кількості 39 400,00 кг на суму 1 570 837,31 грн. (а.с. 87).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами колегія суддів зазначає, що у відповідності до абз.2 ч.1 ст.1 Закону України "Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції" від 14.01.2000 № 1393-XIV (далі Закон № 1393-XIV), до неякісної та небезпечної продукції відноситься продукція, яка не відповідає вимогам чинних в Україні нормативно-правових актів і нормативних документів стосовно відповідних видів продукції щодо її споживчих властивостей.

Зі змісту ст.5 зазначеного Закону № 1393-XIV слідує, що неякісна та небезпечна продукція підлягає обов'язковому вилученню з обігу. Вилучення неякісної та небезпечної продукції з обігу здійснюється власником цієї продукції за його рішенням або за рішенням спеціально уповноважених органів виконавчої влади відповідно до їх повноважень.

Статтею 6 Закону № 1393-XIV передбачено, що власник продукції зобов'язаний вилучити з обігу неякісну та небезпечну продукцію, привести її, при можливості, у відповідність з вимогами відповідних нормативно-правових актів і нормативних документів або забезпечити переробку, утилізацію чи знищення такої продукції у порядку, передбаченому цим Законом.

Частиною 1 статті 1 Закону № 1393-XIV визначено, що утилізацією вилученої з обігу продукції є використання продукції як вторинних матеріальних чи енергетичних ресурсів (абзац 8).

Позивачем, у відповідності до зазначених вимог законодавства, прийнято рішення про вилучення з обігу та утилізацію шляхом використання як вторинного матеріалу, партії меду натурального бджолиного у кількості 39 400,00 кг на суму 1 570 837,31 грн. і, відповідно, вартість цієї продукції не могла включатись до прибутку підприємства і не мала впливу на коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства, а також не могла вважатись поставкою товарів і не мала впливу на визначення об'єкту оподаткування податком на додану вартість.

Колегія суддів не приймає до уваги покликання апелянта на ті обставини, що на підприємстві відсутні пасіки з бджолами, на яких міг бути використаний списаний мед та відсутність виставлених РЕМ претензій у зв'язку з перепадами напруги.

Судом першої інстанції встановлено, що з метою утилізації, партію меду натурального бджолиного у кількості 39 400,00 кг було передано на пасіки підприємства, які знаходяться у Кіровоградській та Запорізькій областях, що підтверджується товарно-транспортними накладними від 01.04.2016 № 0006814, № 0006824 (а.с. 215-216), у яких зазначено, що відбувалася доставка власного товару. Зазначена обставина податковим органом не спростована.

Про вихід з ладу щита керування камерою розігріву меду, який мав місце 08.12.2015 та його ймовірні причини (перепад напруги) керівництво підприємства було повідомлене службовою запискою інженера-механіка ОСОБА_3 08.12.2015 (а.с. 214). Подальше звернення позивача у відповідні установи щодо усунення причин і наслідків зазначеної поломки не мають жодного визначального значення для формування показників фінансової звітності підприємства і не можуть слугувати беззаперечним доказом нездійснення списання меду чи відсутності його використання в господарській діяльності.

З урахуванням зазначених обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що висновки контролюючого органу, відображені в акті перевірки, щодо порушення платником податків пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, пп.14.1.191 п.14.1 ст.14, п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України (далі ПК України), яке полягало у заниженні фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку) за 2015 рік на суму 1 570 837,00 грн. та податкового зобов'язання з податку на додану вартість за грудень 2015 на суму 314 167,00 грн., не знаходять свого підтвердження належними і допустимими доказами, відтак, є безпідставними і необґрунтованими.

Щодо порушення платником податків пп.14.1.191 п.14.1, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 ПК України, яке полягало у заниженні об'єкту оподаткування податком на додану вартість за червень 2015 року 95 974,00 грн. колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України (в редакції чинній станом на час виникнення спірних правовідносин), база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості (у разі здійснення контрольованих операцій - не нижче звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов'язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Судом встановлено та не заперечується сторонами, що протягом періоду, що перевірявся, Товариством з обмеженою відповідальністю "Медовий край" було придбано у Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 мед натуральний бджолиний:

- у кількості 18 585,00 кг. за ціною 93,60 грн./кг (з ПДВ), загальною вартістю 1739556,00 грн., в тому числі ПДВ 289 926,00 грн. (видаткова накладна від 24.02.2015 № 3);

- у кількості 8 555,00 кг. за ціною 75,00 грн./кг (з ПДВ), загальною вартістю 641 625,00 грн., в тому числі ПДВ 106 937,50 грн. (видаткова накладна від 30.04.2015 № 35);

- у кількості 7 670,00 кг. за ціною 75,00 грн./кг (з ПДВ), загальною вартістю 575 250,00 грн., в тому числі ПДВ 95 875,00 грн. (видаткова накладна від 29.05.2015 № 43);

- у кількості 6 490,00 кг. за ціною 65,00 грн./кг (з ПДВ), загальною вартістю 421 850,00 грн., в тому числі ПДВ 70 308,33 грн. (видаткова накладна від 22.06.2015 № 49) (а.с. 120-123).

У свою чергу, 19.06.2015 Товариством з обмеженою відповідальністю "Медовий край", як продавцем та HONEY.BG EOOD (Болгарія), як покупцем, укладено контракт №01/В/2015, предметом якого є поставка меду натурального бджолиного, збір урожаю 2014-2015 років, упакованого в металеві бочки місткістю 213 л, походження товару - Україна.

У пунктах 2.1-2.2 контракту сторонами обумовлено, що ціна за одиницю товару встановлюється в Євро і вказується у додатках до даного контракту окремо на кожен лот, ціна товару включає в себе вартість тари, упаковки, маркування, витрати митниці в країні відправника і доставку до місця призначення (а.с 126-137).

На підставі митних декларацій № 204050000/2015/010943, № 204050000/2015/010943 від 25.06.2015 Товариством з обмеженою відповідальністю "Медовий край" експортовано товари, а саме: мед натуральний бджолиний у кількості 41 300,00 кг. за ціною 56,99 грн./кг загальною вартістю 2 353 794,12 грн., на виконання контракту № 01/В/2015 від 19.06.2015, укладеного з HONEY.BG EOOD (а.с. 124-125).

Контролюючий орган стверджує, що при поставці товарів в межах вказаних операцій мав місце їх продаж за ціною нижчої собівартості, що суперечить вимогам п.188.1 ст.188 ПК України і підставою для донарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість на суму 95 974,00 грн.

Колегія суддів зазначає, що пунктом 185.1 статті 185 ПК України (в редакції чинній станом на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Підпунктом "а" підпункту 195.1.1 пункту 195.1 статті 195 ПК України передбачено, що операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту оподатковуються за нульовою ставкою (абзаци 1-3). Товари вважаються вивезеними за межі митної території України, якщо таке вивезення підтверджене в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, митною декларацією, оформленою відповідно до вимог Митного кодексу України (абзац 7).

Відтак, до операцій з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі експорту застосовується нульова ставка, незалежно від співвідношення ціни придбання товарів та фактичної ціни їх вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту. До таких операцій також застосовується нульова ставка, незалежно від співвідношення ціни придбання товарів та фактичної ціни їх вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту і вони не підлягають оподаткуванню податком на додану вартість.

З урахуванням зазначених обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що висновки контролюючого органу, відображені в акті перевірки, щодо порушення платником податків пп.14.1.191 п.14.1, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 ПК України, яке полягало у заниженні об'єкту оподаткування податком на додану вартість за червень 2015 року 95 974,00 грн., не знаходять свого підтвердження належними і допустимими доказами, відтак, є безпідставними і необґрунтованими.

Щодо порушення платником податків пп.14.1.54, пп.14.1.180 п.14.1 ст.14, п.18.1 ст.18, п.54.2 ст.54, пп.163.1.1, пп.163.1.2 п.163.1 ст.163, пп.164.2.1, пп.164.2.11 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168, пп.170.9.2 п.170.9 ст.170, п.171.1 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України, яке полягало у заниженні об'єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб в сумі 29,99 грн. та неутриманні і неперерахуванні до бюджету військового збору в сумі 6,66 грн. за червень 2015, п.2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, що зареєстроване в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320, яке полягало у видачі готівкових коштів під звіт у розмірі 47 939,76 грн. без повного звітування щодо раніше виданих коштів, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пп.162.1.3 п.162.1 ст.162 ПК України, платниками податку на доходи фізичних осіб є податкові агенти.

Згідно з пп.14.1.180 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Підпунктами 163.1.1, 163.1.2 пункту 163.1 статті 163 ПК Ураїни передбачено, що об'єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід та доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).

Пункт 164.1, підпункт 164.2.11 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначають, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до пункту 170.9 статті 170 цього Кодексу.

Пунктом 167.1 статті 167 ПК України (в редакції чинній станом на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2-167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті - мінімальна заробітна плата).

В силу підпункту 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Крім того, пунктами 1.1-1.6 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення

ПК України визначено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту. Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу. Платники збору зобов'язані забезпечувати виконання податкових зобов'язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

При цьому, відповідно до пп.170.9.1 п.170.9 ст.170 ПК України, оподаткування суми надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, не повернутої у встановлений строк. Податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму, а саме на відрядження - у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно із цим підпунктом.

Зазначені в абзаці другому цього підпункту витрати не є об'єктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов'язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Також, згідно з пп.165.1.11 п.165.1 ст.165 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 статті 170 цього Кодексу, а також суми компенсаційних виплат в іноземній валюті, що виплачуються відповідно до закону працівникам дипломатичної служби, направленим у довготермінове відрядження.

Таким чином, виплачені роботодавцем працівнику кошти на відрядження або під звіт не є об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб і військовим збором за умови підтвердження належним чином складеними документами факту їх понесення.

Судом встановлено, що ОСОБА_5 подав до бухгалтерії Товариства з обмеженою відповідальністю "Медовий край" авансовий звіт про використання коштів від 23.06.2015 на загальну суму 443,48 грн., до якого включено витрати на придбання дизельного палива у ПАТ "Укрнафта" на суму 199,88 грн. згідно чеку № 211250 від 25.06.2015 (а.с. 117-118).

Контролюючий орган в акті перевірки зазначає, що до даного звіту не було надано оригіналу платіжного документу на придбання дизельного палива на суму 199,88 грн., у зв'язку з чим його вартість є доходом підзвітної особи ОСОБА_5 та підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб і військовим збором.

Судом досліджено, що у позивача наявний товарний чек від 25.06.2015 № 211250 на придбання дизельного палива у ПАТ "Укрнафта" на суму 199,88 грн., на який міститься посилання у звіті про використання коштів від 23.06.2015 (а.с. 119).

Пунктами 7.39, 7.41 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, що зареєстроване в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320, передбачено, що під час перевірки звітів про використання коштів для вирішення господарських питань особлива увага приділяється дотриманню підзвітними особами встановлених термінів складання та подання до бухгалтерії відповідних звітів, своєчасність повернення до каси підприємств залишку невикористаних коштів (одночасно з відповідним звітом), наявність оригіналів підтвердних документів, їх погашення тощо. Крім того, ураховується те, що подання звітів про використання коштів із порушенням установлених термінів може дозволятися лише у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю підзвітної особи або за інших обставин, що мають документальне підтвердження. Під час перевірки правильності оформлення видач готівки під звіт як на відрядження, так і на інші потреби встановлюється достовірність підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів.

Позивач надав лист від 28.08.2017 № 05.2.20/297 ПАТ "Укрнафта", яким останнє повідомляє, що 25.06.2015 на АЗС 17/002 за адресою: смт.Гоща, вул.Рівненська, 80 відбувся продаж дизельного палива на суму 199,88 грн., про що видано товарний чек № 211250 від 25.06.2015 (а.с. 191).

Тому, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що зазначені вище документи є належним підтвердженням понесення підзвітною особою витрат на суму 199,88 грн. і їх достовірність не викликає сумнівів.

Пунктом 2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, що зареєстроване в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320, визначено, що видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми (абзац 4).

Пунктом 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 № 436/95 установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу за перевищення встановлених строків використання виданої під звіт готівки, а також за видачу готівкових коштів під звіт без повного звітування щодо раніше виданих коштів - у розмірі 25 відсотків виданих під звіт сум (абзац 5).

У зв'язку з цим, не заслуговують на увагу твердження контролюючого органу про те, що ОСОБА_5 є таким, що не відзвітувався у встановленому порядку за раніше видані під звіт кошти і підстави для застосування до позивача штрафних санкцій, передбачених пунктом 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 №436/95, у сумі 12184,82 грн. відсутні.

З урахуванням зазначених обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що висновки контролюючого органу, відображені в акті перевірки, щодо порушення платником податків пп.14.1.54, пп.14.1.180 п.14.1 ст.14, п.18.1 ст.18, п.54.2 ст.54, пп.163.1.1, пп.163.1.2 п.163.1 ст.163, пп.164.2.1, пп.164.2.11 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168, пп.170.9.2 п.170.9 ст.170, п.171.1 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України, яке полягало у заниженні об'єкту оподаткування податком на доходи фізичних осіб в сумі 29,99 грн. та неутриманні і неперерахуванні до бюджету військового збору в сумі 6,66 грн. за червень 2015, п.2.11 Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, що зареєстроване в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 року за № 40/10320, яке полягало у видачі готівкових коштів під звіт у розмірі 47 939,76 грн. без повного звітування щодо раніше виданих коштів, не знаходять свого підтвердження належними і допустимими доказами, відтак, є безпідставними і необґрунтованими.

Щодо порушення платником податків пп.39.4.2 п.39.4 ст.39 ПК України, яке полягало у неподанні в установлені законодавством строки звіту про контрольовані операції за 2015 рік колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до пп.39.4.2 п.39.2 ст.39 ПК України (в редакції, що була чинною станом на 01.05.2016 року), платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн. гривень (без урахування податку на додану вартість), зобов'язані подавати звіт про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним, засобами електронного зв'язку в електронній формі з дотриманням вимог закону щодо електронного документообігу та електронного цифрового підпису. Форма звіту про контрольовані операції встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Згідно з пп.39.2.1.1, пп.39.2.1.2 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 ПК України (в редакції, що була чинною станом на 01.01.2015 року), для цілей цього Кодексу контрольованими операціями є:

- господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов'язаними особами - нерезидентами;

- господарські операції з придбання (продажу) товарів (робіт, послуг), що здійснюються платниками податків з пов'язаними особами - резидентами, які: задекларували від'ємне значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток за попередній податковий (звітний) рік; застосовують спеціальні режими оподаткування станом на початок податкового (звітного) року; сплачують податок на прибуток підприємств та/або податок на додану вартість за іншою ставкою, ніж базова (основна), що встановлена відповідно до цього Кодексу, станом на початок податкового (звітного) року; не були платниками податку на прибуток підприємств та/або податку на додану вартість станом на початок податкового (звітного) року (підпункт 39.2.1.1.);

- господарські операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), в якій ставка податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижче, ніж в Україні, або який сплачує податок на прибуток (корпоративний податок) за ставкою на 5 і більше відсоткових пунктів нижчою, ніж в Україні. Перелік таких держав (територій) затверджується Кабінетом Міністрів України. Цей перелік держав (територій) центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, публікує щороку в офіційних друкованих виданнях та на офіційному веб-сайті із зазначенням ставок податку на прибуток (корпоративний податок). Інформація про зміну ставок публікується протягом трьох місяців з моменту такої зміни (підпункт 39.2.1.2.).

Підпунктом 39.2.1.4 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 ПК України (в редакції, що була чинною станом на 01.01.2015 року) визначено, що господарські операції, передбачені у підпунктах 39.2.1.1 і 39.2.1.2 цієї статті, визнаються контрольованими за умови, що загальна сума таких операцій платника податків з кожним контрагентом дорівнює або перевищує 50 мільйонів гривень (без урахування податку на додану вартість) за відповідний звітний календарний рік.

Пунктом 120.3 статті 120 ПК України передбачено, що неподання платником податків звіту про контрольовані операції (уточнюючого звіту) та/або документації з трансфертного ціноутворення або невключення до такого звіту інформації про всі здійснені протягом звітного періоду контрольовані операції відповідно до вимог пункту 39.4 статті 39 цього Кодексу тягне за собою накладення штрафу (штрафів) у розмірі: 300 розмірів прожиткового мінімуму для працездатної особи, встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року, - у разі неподання звіту про контрольовані операції.

В акті перевірки відповідач зазначає, що обсяг описаних вище операцій позивача з контрагентом HONEY BG EOOD, яке зареєстроване на території Республіки Болгарія, визначений за правилами бухгалтерського обліку становить 37837013, що перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік, тому такі операції є контрольованими в розумінні пп.39.2.1.2, пп.39.2.1.7 п.39.2 ст.39 ПК України та підлягають відображенню у звіті.

Колегія суддів зазначає, що Республіка Болгарія була включена до усіх діючих протягом 2015 року розпоряджень Кабінету Міністрів України, зокрема: Переліку держав (територій), у яких ставки податку на прибуток (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижчі, ніж в Україні, що затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 25.12.2013 № 1042-р (діяв до 14.05.2015); Переліку держав (територій), які відповідають критеріям, установленим пп.39.2.1.2 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Кодексу, що затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України від 14.05.2015 року № 449-р (термін дії з 14.05.2015 до 16.09.2015); Перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим пп.39.2.1.2 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 Кодексу, що затверджений розпорядженням Кабінету Міністрів України, від 16.09.2015 року № 977-р (термін дії з 16.09.2015 до 31.12.2015).

У свою чергу, Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення" від 15.07.2015 року № 609-VIII, який набрав чинності з 13.08.2015 року, норми пп.39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 ПК України викладено у новій редакції і визначено, що господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:

- річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;

- обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік".

За правилами п.п.39.2.1.6 п.39.2 ст.39 ПК України (в редакції Закону України від 15.07.2015 року № 609-VIII) неконтрольовані операції - будь-які господарські операції, не передбачені підпунктами 39.2.1.1, 39.2.1.2 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, що здійснюються між непов'язаними особами.

При цьому, у розділі II "Прикінцеві та перехідні положення" Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо трансфертного ціноутворення" від 15.07.2015 року № 609-VIII закріплено, що цей Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування. Формування звіту про контрольовані операції та у випадках, передбачених Податковим кодексом України, документації з трансфертного ціноутворення за господарські операції, здійснені у 2015 році, здійснюється на підставі та з урахуванням норм цього Закону. Установлено, що до приведення законодавства у відповідність із цим Законом інші закони та нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.

Системний аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що господарські операції, однією із сторін яких є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), що включена до переліку держав (територій), затвердженого Кабінетом Міністрів України, для цілей оподаткування податком вважається контрольованою операцією. Про контрольовані операції платник податку має інформувати податковий орган. Такий обов'язок платник реалізує шляхом подання звіту про контрольовані операції центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, до 1 травня року, що настає за звітним. Разом з цим, формування звіту про контрольовані операції має відбуватись у випадках, прямо передбачених податковим законодавством.

Отже, у звіті про контрольовані операції за рік відображаються господарські операції здійснені у такому році, які відповідно до вимог п.п.39.2.1.1 - 39.2.1.5 та 39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 ПК України, визначаються контрольованими. У разі невідповідності господарських операцій, що відбулись у звітному періоді, вимогам п.п.39.2.1.1 - 39.2.1.5 та 39.2.1.7 пп.39.2.1 п.39.2 ст.39 ПК України, відповідно у платника податку не виникає обов'язку щодо звітування про такі операції.

Разом з тим, відповідно до пп.4.1.9 п.4.1 ст.4 ПК України, податкове законодавство України ґрунтується, серед іншого, на принципі стабільності, що означає, що зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року;

Частиною 1 статті 3 Бюджетного кодексу України передбачено, що бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.

Крім того, згідно з пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України, серед принципів, проголошених у вказаній нормі, є, зокрема, презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Отже, зазначені обставини свідчать про відсутність у позивача обов'язку щодо звітування перед контролюючим органом про ці операції в порядку п.п.39.4.2 п.39.4 ст.39 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на час виникнення спірних правовідносин), а також виключають негативні наслідки для платника у разі неподання (несвоєчасного подання) звіту. Враховуючи викладене, оскільки операції між позивачем та його контрагентом за наслідками звітного періоду не підпадають під визначення контрольованих операцій, у позивача відсутній обов'язок щодо звітування про ці операції в порядку та строки, визначені податковим законодавством, то застосування штрафних санкцій згідно оскаржуваного податкового повідомлення-рішення відбулось безпідставно, не у відповідності до вимог Закону, що регулює спірні правовідносини, що являє собою безумовні обставини для скасування рішення суб'єкта владних повноважень.

Таким чином, висновки контролюючого органу, відображені в акті перевірки, щодо порушення платником податків пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 Податкового кодексу України, яке полягало у неподанні в установлені законодавством строки звіту про контрольовані операції за 2015 рік не знаходять свого підтвердження належними і допустимими доказами, відтак, є безпідставними і необґрунтованими.

З урахування зазначених обставин суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області від 06.06.2017 № 0000921310 в частині визначення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, пені на суму 50,44 грн., № 0000931210 в частині визначення грошового зобов'язання з військового збору, пені на суму 11,19 грн., від 09.06.2017 № 0003451401, №0003461401, № 0003471404, № 0003481401, від 29.08.2017 №0005951401 є неправомірними та підлягають скасуванню судом, а позовні вимоги слід задовольнити у повному обсязі.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги не спростовують законність та обґрунтованість постанови суду першої інстанції. Постанова суду першої інстанції прийнята з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що постанова суду першої інстанції є законною та обґрунтованою, відповідає матеріалам справи та чинному законодавству, а підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Рівненській області залишити без задоволення, постанову Рівненського окружного адміністративного суду від "31" жовтня 2017 р. без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя В.Б. Шидловський

судді: Є.М. Мацький

С.М. Шевчук

Повне судове рішення складено "03" квітня 2018 р.