Постанова № 73105181, 26.03.2018, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 березня 2018 р.м.ОдесаСправа № 815/4620/17

Категорія: 8.3 Головуючий в 1 інстанції: Марин П. П.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді -Кравченка К.В.,судді -Джабурія О.В.,судді -Вербицької Н.В.

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2017 року по справі за позовом приватного підприємства Фірма «Світал» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У вересні 2017 року ПП Фірма «Світал» (надалі - Позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області (надалі - Відповідач, ДФС), в якому просило визнати протиправним та скасувати наступні податкові повідомлення-рішення від 09.08.2017 року:

1. №0024641415, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 158048,00 грн. - за основним платежем та 39512,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, а всього на суму 197560,00 грн.;

2. №0024541415, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за штрафними санкціями по податку на додану вартість на суму 340,00 грн.;

3. №0024531415, яким позивачу визначено суму завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за грудень 2016 року в сумі 190,00 грн.;

4. №0024551415, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за штрафними санкціями по податку на додану вартість на загальну суму 10743,65 грн.;

5. №0024501415, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток на суму 234489,00 грн. - за основним платежем та 19557,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, а всього на суму 254046,00 грн.;

6. №0024511415, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за штрафними санкціями по податку на прибуток на суму 680,00 грн.;

7. №0032811307, яким позивачу визначено суму грошового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб за основним платежем на суму 12720,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 9255,00 грн., а всього на суму 21975,00 грн.;

8. №0032821307, яким позивачу визначено суму штрафних (фінансових) санкцій по податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати у сумі 510,00 грн.;

9. №0032831307, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з військового збору в розмірі 3240,00 грн. - за основним платежем та 2328,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, а всього на суму 5568,75 грн..

Спірні повідомлення-рішення прийняті на підставі акту «Про результати документальної планової виїзної перевірки ПП фірма «Світал» податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 року» від 25.07.2017 року №906/15-32-14-15/24772440. (надалі - акт перевірки).

Позовні вимоги ґрунтуються на тому, що викладені в акті перевірки висновки податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо податку на прибуток, податку на додану вартість, податку з доходів фізичних осіб та військового збору є необґрунтованими, не узгоджуються з положеннями податкового законодавства та спростовуються наданими позивачем документами.

В ході розгляду справи за заявою позивача від 27.10.2017 року (т.1 а.с.93) ухвалою суду першої інстанції від 10.11.2017 року (т.1 а.с.100) позовні вимоги в частинні податкових повідомлень-рішень від 09.08.2017 року №0024551415, №0024511415 та №0024541415 залишені без розгляду.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 10.11.2017 року позовні вимоги щодо решти податкових повідомлень-рішень задоволені повністю.

Не погоджуючись з вищезазначеною постановою, ДФС подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить постанову суду першої інстанції скасувати та винести нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

За висновками акту перевірки позивачем в порушення п.44.1, п.44.2 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 Податкового Кодексу України (надалі - ПК України) за перевірений період занижено податок на прибуток на суму 234489,00 грн., у тому числі за 2015 рік на суму 156260,00 грн. та за 2016 рік на суму 78229,00 грн., що стало підставою для винесення спірного повідомлення-рішення №0024501415.

За змістом розділу 3.1.1 акту перевірки заниження до сплати податку на прибуток за 2015-2016 роки на суму 234489,00 грн. відбулось як внаслідок заниження так і внаслідок завищення фінансового результату за вказані роки, а саме:

- завищення фінансового результату на 507702,00 грн. по податковій декларації за 2016 рік внаслідок невірного визначення доходів по рядкам 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів робі, послуг) та рядку 2120 «Інші операційні доходи)»;

- заниження фінансового результату на 472517,00 грн. по декларації за 2015 рік та завищення фін результату по декларації за 2016 рік на 256973,00 грн. внаслідок невірного визначення собівартості реалізованих товарів по рядку 2050 звіту;

- заниження фінансового результату на 395500,00 грн. за 2015 рік та заниження фінрезультату за 2016 рік на суму 497108,00 грн. внаслідок віднесення до складу витрат сум фактично повернутої поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника підприємства, яка у попередніх податкових періодах не відносилась до складу доходів;

- заниження фін результату на 702192,00 грн. по декларації за 2016 рік внаслідок невірного визначення інших витрат по рядку 2270.

Що стосується порушень по податку на додану вартість, які зумовили винесення спірних повідомлень-рішень з цього податку №0024641415 та №0024531415, то за висновками акту перевірки позивачем допущені порушення п.185.1 ст.185, п.187.1, п.187.7 ст.187, п.188.1 ст.188 ПК України, які сумарно призвели до заниження податку на додану вартість всього за перевірений період на суму 158048,00 грн..

За змістом розділу 3.1.2 акту перевірки заниження до сплати податку на додану вартість у вказаній сумі відбулось внаслідок заниження позивачем податкових зобов'язань протягом перевіреного періоду на загальну суму 158238,00 грн.. Таке порушення на думку ДФС сталось з тієї причини, що позивач невірно визначав дати виникнення податкових зобов'язань по операціям з постачання товарів (робіт, послуг), які оплачуються за рахунок бюджетних коштів. Інших порушень з податку на додану вартість в акті перевірки не відображено.

Стосовно порушень по податку з доходів фізичних осіб, які зумовили винесення спірних податкових повідомлень рішень з цього податку №0032811307 та №0032821307, то за висновками акту перевірки позивачем внаслідок допущених порушень пп.14.1.54, пп.14.1.180 п.14.1 ст.14, п.127.1 ст.127, пп.162.1.3 п.162.1 ст.162, п.163.1 ст.163, пп.168.1.1, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.2 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України, не сплачено як податковим агентом (не перераховано) податок на доходи фізичних осіб до бюджету за період, що перевірявся, у сумі 12720,00 грн..

Опис цих порушень наведений на стор.22-24 акту перевірки і полягає у тому, що по проведеним у перевіреному періоді виплатам на користь засновників - фізичних осіб ОСОБА_4 та ОСОБА_5 за орендовані у цих осіб легкові автомобілі позивачем не утримано та не сплаченого податку на доходи фізичних осіб в сумі 12720,00 грн..

Це ж порушення одночасно стало і підставою для винесення податкового повідомлення-рішення по військовому збору №0032831307 на суму 3240,00 грн. за основним платежем, яка повинна була бути нарахована та сплачена позивачем з суми нарахованих доходів на користь засновників ОСОБА_4 та ОСОБА_5 за орендовані у цих осіб легкові автомобілі.

Оцінюючи правомірність наведених в акті перевірки підстав для донарахування зобов'язань з податку на прибуток, з податку на додану вартість, для зменшення від'ємного значення з податку на додану вартість, а також для донарахування зобов'язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору, колегія суддів зазначає наступне.

1. По податку на додану вартість.

Як вже зазначено вище, в акті перевірки відображене лише одне порушення з цього податку, яке зумовило винесення податкових повідомлень-рішень №0024641415 та №0024531415, - це заниження податкових зобов'язань на суму 158238,00 грн., яке полягає у тому, що позивач, отримавши оплату від бюджетних установ за попередньо поставлені в їх адрес товари (роботи, послуги), в порушення п.187.7 ст.187 ПК України не нарахував податкові зобов'язання з ПДВ на суми отриманих оплат в тих періодах, коли ці оплати надійшли до позивача.

Позивач з такою позицією податкового органу не погоджується з тих підстав, що податкові зобов'язання з ПДВ на суму 158238,00 грн. були нараховані у попередніх періодах у 2014 році, що визнається самими перевіряючими, і результатами попередньої перевірки позивача, яка охоплювала 2014 рік, було підтверджено правомірність нарахування та сплати цих податкових зобов'язань.

Задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправними та скасування спірних повідомлень-рішень з ПДВ, суд першої інстанції виходив з того, що за зазначеними господарськими операціями позивач нарахував собі податкове зобов'язання в попередніх періодах 2014 року по правилу "першої події" та за результатами 2014 року позивач сплатив усі необхідні податки за зазначені господарські операції, що підтверджується наявними у матеріалах справи реєстрами виданих та отриманих податкових накладних (а.с.237-246 т.1, 1-49 т.2).

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо неправомірності спірних повідомлень-рішень з ПДВ з огляду на наступне.

В п.187.1 ст.187 ПК України закріплено загальне правило визначення дати виникнення податкових зобов'язань, яке полягає у тому, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Наступні пункти ст.187 ПК України містять певні виключення з загального правила, які обумовлені економічною сутністю конкретних господарських операцій, за якими визначаються податкові зобов'язання.

ДФС стверджує про порушення позивачем п. 187.7 ст.187 ПК України, яка передбачає, що датою виникнення податкових зобов'язань у разі постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів є дата зарахування таких коштів на банківський рахунок платника податку або дата отримання відповідної компенсації у будь-якій іншій формі, включаючи зменшення заборгованості такого платника податку за його зобов'язаннями перед бюджетом.

При цьому ДФС не заперечує твердження позивача про те, що по операціям з поставки у 2014 році на адресу зазначених в розділі 3.1.2.1 акту перевірки бюджетних установ товарів (робіт, послуг) позивачем були нараховані податкові зобов'язання у належному розмірі за відповідні податкові періоди 2014 року за правилом «першої події», тобто за фактом поставки, і фактично підтверджує ці твердження в акті перевірки на стор. 16.

В той же час ДФС ці обставини не враховує і, не зважаючи на те, що у 2014 році позивач вже включив суму 158238,00 грн. до складу податкових своїх зобов'язань за правилом «першої події», повторно збільшує позивачу податкові зобов'язання на цю суму спірними рішеннями з ПДВ.

Отже, спірними рішеннями з ПДВ ДФС намагається двічі обкласти податком на додану вартість одні й ті ж операції.

Колегія суддів з правомірністю такого підходу фіскального органу погодитися не може.

Відповідно до вимог п.86.10 ст.86 ПК України в акті перевірки зазначаються як факти заниження, так і факти завищення податкових зобов'язань платника.

З цього випливає, що вказуючи про не нарахування позивачем податкових зобов'язань на суму 158238,00 грн. по операціям із бюджетними установами за правилами «другої події», тобто за фактом отримання оплати, ДФС повинна була зазначити та врахувати в акті перевірки також і факти нарахування позивачем за цими ж операціями податкових зобов'язань за правилом «першої події» протягом 2014 року, не зважаючи на те, що дана перевірка проводилась за період 2015-2016 років.

Колегія суддів звертає увагу на те, що положення п.187.7 ст.187 ПК України направлені перш за все на полегшення положення платника податків по операціям із постачання товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів, оскільки нарахування податкових зобов'язань з ПДВ по операціям з постачання бюджетним установам товарів (робіт, послуг) за правилом «першої події», при наявності затримки в оплаті цих товарів, може негативно вплинути на фінансове становище такого платника податків.

Тому самостійне нарахування платником податків за такими операціями податкових зобов'язань за правилом «першої події» не призводить до втрат бюджету, і відповідно не може бути підставою для повторного нарахування податковим органом зобов'язань з ПДВ за такими операціями на підставі п.187.7 ст.187 ПК України.

Таким чином, колегія суддів вважає правильним рішення суду першої інстанції в частині визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №0024641415 та №0024531415.

2. По податку на прибуток.

Як вже зазначено вище, в п.3.1.1 акту перевірки податковий орган вказав наступні порушення, які вплинули на винесення податкового повідомлення-рішення з податку на прибуток №0024501415:

- завищення фінансового результату на 507702,00 грн. по податковій декларації за 2016 рік внаслідок невірного визначення доходів по рядкам 2000 «Чистий дохід від реалізації продукції (товарів робі, послуг) та рядку 2120 «Інші операційні доходи)»;

- заниження фінансового результату на 472517,00 грн. по декларації за 2015 рік та завищення фінансового результату по декларації за 2016 рік на 256973,00 грн. внаслідок невірного визначення собівартості реалізованих товарів по рядку 2050 звіту;

- заниження фінансового результату на 395500,00 грн. за 2015 року та на суму 497108,00 грн. за 2016 рік внаслідок віднесення до складу витрат сум фактично повернутої поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника підприємства, яка у попередніх податкових періодах не відносилась до складу доходів;

- заниження фінансового результату на 702192,00 грн. по декларації за 2016 рік внаслідок невірного визначення інших витрат по рядку 2270.

Обґрунтовуючи свою позицію щодо неправомірності спірного рішення з податку на прибуток, позивач у позовній заяві заперечує лише щодо одного з вищенаведених висновків податкового органу, а саме щодо заниження фінансового результату за 2015 рік на 395500,00 грн. та за 2016 рік на суму 497108,00 грн. внаслідок віднесення до складу витрат сум фактично повернутої поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника підприємства.

Щодо інших порушень з податку на прибуток, які вказані в п.3.1.1 акту перевірки, позивач у позовній заяві заперечень не висуває, та підтверджує це у своїх додаткових поясненнях до відзиву на апеляційну скаргу (т.2 а.с.146-148).

При цьому, заперечуючи проти висновку податкового органу про заниження фінансового результату за 2015-2016 роки внаслідок віднесення до складу витрат сум фактично повернутої поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника підприємства, позивач лише вказує на наявність у нього права відповідно до ст.135 ПК України включити повернення фінансової допомоги до складу витрат.

Задовольняючи позовні вимоги про визнання протиправним та скасування в повному обсязі податкового повідомлення-рішення з податку на прибуток №0024501415, суд першої інстанції виходив лише з того, що позивач мав право включити до складу витрат суми повернутої ним у 2015-2016 роках фінансової допомоги, отриманої у 2014 році.

По даному питанню суд першої інстанції правильно посилається на положення з пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК щодо визначення об'єкту оподаткування податком на прибуток та на положення пп.14.1.257 п.14.1 ст.14 ПК щодо визначення поворотної фінансової допомоги, а також на положення п.18 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК щодо визначення фінансового результату по операціям, кредиторська заборгованість по яким виникла до 01.01.2015 року, а розрахунок проведений вже після цієї дати.

На підставі цих норм Податкового Кодексу суд першої інстанції вірно зазначив, що платник податку на прибуток має право зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму поверненої після 01.01.2015 року поворотної фінансової допомоги, яку платник податку отримав до 01.01.2015 року від осіб, які не є платниками податку на прибуток, та включив до складу доходів при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток до цієї дати.

Разом з тим, колегія суддів звертає увагу на те, що позиція податкового органу про заниження позивачем фінансового результату на суму 395500,00 грн. за 2015 рік та на суму 497108,00 грн. за 2016 рік внаслідок віднесення до складу витрат сум фактично повернутої поворотної фінансової допомоги як раз і ґрунтується на тому, що повернута позивачем фінансова допомога в цих сумах не була попередньо віднесена позивачем до складу доходу.

Так, в акті перевірки податковий орган, з посиланням на результати попередньої перевірки позивача за 2012-2014 роки (акт перевірки від 11.02.2016 року №10/15-52-22-02/24772440/483 (т.1 а.с.124)), зазначає, що протягом 2015 та 2016 років позивач повертав ОСОБА_4 грошові кошти, які були отримані ним у попередніх роках в якості поворотної фінансової допомоги, і частина з яких в розмірі 395,5 тис.грн. за 2015 рік та в сумі 497,1 тис. грн. за 2016 рік до складу доходів у попередніх роках не включалась.

В ході апеляційного перегляду даної справи представник позивача стверджував, що усі повернуті протягом 2015-2016 років суми фінансової допомоги попередньо були включені до складу доходів, а тому правомірно були включені до складу витрат по факту їх повернення. Однак жодного документального підтвердження цим твердженням суду не наданого.

Відповідно до ч.1 та 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Таким чином, колегія суддів вважає, що позиція позивача та висновок суду першої інстанції про правомірності включення позивачем до складу витрат сум повернутої ним фінансової допомоги за 2015 рік в розмірі 395,5 тис.грн. та за 2016 рік в розмірі 497,1 тис. грн. не підтвердженні документально.

Що стосується інших відображених в п.3.1.1 акту перевірки порушень з податку на прибуток, то їх опис в акті перевірки не дає можливості колегії суддів чітко встановити, внаслідок яких саме господарських операцій позивача відбулось заниження фінансового результату на 472517,00 грн. по декларації за 2015 рік та на 702192,00 грн. по декларації за 2016 рік, в чому саме полягає неправильність визначення інших витрат по рядку 2270 та неправильність визначення собівартості реалізованих товарів по рядку 2050.

Суд першої інстанції в своєму рішенні оцінку іншим порушенням з податку на прибуток не давав.

Основні вимоги до оформлення документальних перевірок, закріплені у Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання вимог законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 року №727, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.10.2015 року за №1300/27745 (надалі - Порядок)

Відповідно до пункту 5 розділу 2 названого Порядку, факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб'єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів (пункт 5 розділу 2 Порядку).

При цьому згідно з підпунктом 2 пункту 4 розділу 3 Порядку у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;

у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;

у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів.

Всупереч вказаним вимогам, відображені в акті перевірки порушення у вигляді заниження фінансового результату на 472517,00 грн. по декларації за 2015 рік та на 702192,00 грн. по декларації за 2016 рік не містить посилань на докази (первинні або інші документи), якими ці порушення підтверджуються.

В ході апеляційного перегляду даної справи податковий орган доказів на підтвердження вищезазначених порушень не надав, і участь свого представника для з'ясування цих обставин не забезпечив.

Таким чином, в порушення вимог ч.1 та 2 ст.77 КАС України відповідач, як суб'єкт владних повноважень не довів належними доказами факт існування порушень у вигляді заниження фінансового результату на 472517,00 грн. по декларації за 2015 рік та на 702192,00 грн. по декларації за 2016 рік.

Що стосується порушень у вигляді завищення фінансового результату на суму 507702,00 грн. по декларації за 2016 рік та на суму 256973,00 грн. по декларації за 2016 рік, то ці порушення не збільшують, а навпаки, зменшують об'єкт оподаткування податком на прибуток, і позивачем не заперечуються.

Вирішуючи питання про наслідки, які може застосувати суд до спірного податкового повідомлення-рішення з податку на прибуток у разі часткового підтвердження порушень, які стали підставою для його винесення, колегія суддів виходить з того, що суд може скасувати таке податкове повідомлення-рішення частково в тому випадку, якщо є можливість відокремити правомірно нараховані цим рішенням податкові зобов'язання від неправомірно нарахованих. Якщо суд не зможе самостійно здійснити таке відокремлення, то таке податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в повному обсязі.

У даній справі колегія суддів не може самостійно відокремити правомірно нараховані спірним рішенням №0024501415 зобов'язання з податку на прибуток від неправомірно нарахованих, оскільки до повноважень суду не входить самостійне нарахування занижених податкових зобов'язань з податку на прибуток та штрафних санкцій при наявності порушень, які одночасно збільшують та зменшують об'єкт оподаткування податком на прибуток.

Таким чином, спірне податкове повідомлення-рішення з податку на прибуток №0024501415 підлягає скасуванню в повному обсязі.

3. По податку з доходів фізичних осіб та військового збору.

В розділі 3.1.4.1 акту перевірки вказується лише про одне порушення по податку з доходів фізичних осіб, яке полягає у тому, що в порушення пп.14.1.54, 14.1.180 п.14.1 ст.14, п.127.1 ст.127, пп.162.1.3 п.162.1 ст.162, п.163.1 ст.163, пп.168.1.1, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.2 ст.171, п.176.2 ст.176 ПК України позивачем, як податковим агентом, не сплачений до бюджету податок з доходів фізичних осіб в розмір 12720,00 грн. з сум нарахованого доходу на користь ОСОБА_4 та ОСОБА_5 за орендовані у цих осіб легкові автомобілі, а також невірно відображені дані щодо цього доходу у Податковому розрахунку сум доходу, нарахованого(сплаченого)на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку» (форма №1ДФ) позивачем ознаки доходу за орендовані транспортні засоби.

Саме це порушення стало підставою для нарахування позивачу податковим повідомленням-рішенням №0032811307 ПДФО на суму 12 720,00 грн. - за основним платежем та 9255,00 грн. - за штрафними санкціями на суму, а також штрафу з цього податку на суму 510,00 грн. на підставі п.119.2 ст.119 ПК України.

Крім того, це порушення також стало підставо і для нарахування позивачу податковим повідомленням-рішенням №0032831307 військового збору в розмірі 3240,00 грн. - за основним платежем та 2328,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, а всього на суму 5568,75 грн..

Позивач заперечує проти наявності в нього обов'язку сплачувати вказану суму ПДФО, оскільки орендна плата за орендовані у ОСОБА_4 та ОСОБА_5 легкові автомобілі останнім не виплачувалась, і перед цими особами у позивача рахується заборгованість по сплаті орендної плати за 2016 рік в сумі 70666,67 грн..

Задовольняючи позовні вимоги про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №0032811307, №0032821307 та №0032831307, суд першої інстанції погодився з доводами позивача та зазначив, що оскільки у позивача рахується кредиторська заборгованість по вказаним договорам і фактично за даними зобов'язаннями не здійснювались розрахунки, позивач не мав обов'язку щодо нарахування, утримання та сплати (перерахування) до бюджету податку з інших доходів як податковий агент.

Колегія суддів з таким висновком суду першої інстанції погодитися не може, оскільки він суперечить положенням пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України, який визначає, що «якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.»

В акті перевірки зазначено, що згідно актів виконаних робіт за 2015 та 2016 роки позивач здійснював нарахування орендної плати за орендований автомобіль марки Volkswagen Passat у ОСОБА_4 за договором оренди автомобіля №1 від 01.01.2002 року в розмірі 6000,00 грн. щомісяця та автомобіль марки Volkswagen Lupo у ОСОБА_5 за договором оренди автомобіля №2 від 01.01.2003 року в розмір 3000,00 грн. щомісяця. Загальна сума нарахованої орендної плати у 2015 році склала 108000,00 грн. та у 2016 році також 108000,00 грн.. Станом на 31.12.2016 року сума несплаченого податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку інших ніж заробітна плата з нарахованого оподатковуваного доходу на користь платників податку складає 12720,00 грн..

Отже, визначена податковим повідомленням-рішенням №0032811307 сума ПДФО за основним платежем в розмірі 12720,00 грн. за розрахунком податкового органу є залишком несплаченої позивачем суми ПДФО по нарахованому доходу на користь ОСОБА_4 та ОСОБА_5 за орендовані у них легкові автомобілі.

Слід зазначити, що окрім наведених в акті перевірки посилань на акти виконаних робіт за 2015 та 2016 роки щодо наданих послуг з оренди легкових автомобілів, до матеріалів справи позивачем долучені оборотно-сальдові відомості підприємства по рахунку 6851, з яких вбачається нарахування позивачем кредиторської заборгованості перед вказаними фізичними особами в сумі 91500,00 грн. за 2015 рік та 107964,72 грн. за 2016 рік (а.с.91-92 т.2).

Це свідчить про те, що за операціями з оренди у ОСОБА_4 та ОСОБА_5 вищевказаних легкових автомобілів позивачем нараховувався дохід на користь цих фізичних осіб.

Факт нарахування такого доходу без факту його виплати на підставі пп.168.1.5 п.168.1 ст.168 ПК України породжував у позивача, як податкового агента, обов'язок сплати податок з цього доходу у строки, встановлені для місячного податкового періоду.

Таким чином, колегія суддів вважає правильним висновок акту перевірки про те, що позивачем, як податковим агентом, не сплачений до бюджету податок з доходів фізичних осіб в розмір 12720,00 грн. з сум нарахованого доходу на користь ОСОБА_4 та ОСОБА_5 за орендовані у цих осіб легкові автомобілі.

Відтак нарахування позивачу спірним рішенням №0032811307 суми несплаченого податку разом зі штрафною санкцією є правомірним.

Відповідно є правомірним і нарахування позивачу повідомленням-рішенням №0032821307 штрафу на суму 510,00 грн. на підставі п.119.2 ст.119 ПК України, а також військового збору зі штрафною санкцією податковим повідомленням-рішенням №0032831307.

Враховуючи, що судом першої інстанції було допущено порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до прийняття помилкового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, а постанова суду першої інстанції підлягає скасуванню в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 09.08.2017 року №0032811307, №0032821307, №0032831307. В іншій частині постанова суду першої інстанції підлягає залишенню без змін.

Згідно ч.6 ст.139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Відповідно до ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Враховуючи, що по даній справі судовий збір сплачувався позивачем як з майнового спору, то пропорційність розміру задоволених позовних вимог повинна визначатися, виходячи з розміру нарахованих позивачу податкових зобов'язань.

Так, загальна сума податкових зобов'язань, які були предметом оскарження у даній справі становить 479849,75 грн., а загальна сума скасованих податкових зобов'язань склала 451799,00 грн., що дорівнює 94,15% від загальної суми оскаржених податкових зобов'язань..

Таким чином, на користь позивача підлягає поверненню 94,15% від суми сплаченого ним судового збору за подачу позову (7374,20 грн.), що становить 6942,80 грн..

Керуючись ст.311, ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Одеській області - задовольнити частково.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2017 року скасувати в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС в Одеській області від 09 серпня 2017 року №0032811307, №0032821307, №0032831307 та в частині стягнення судового збору.

Прийняти в цій частині нову постанову, якою відмовити у задоволені позовних вимог приватного підприємства Фірма «Світал» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДФС в Одеській області від 09 серпня 2017 року №0032811307, №0032821307, №0032831307.

Стягнути з Головного управління ДФС в Одеській області (код ЄДРПОУ 39398646) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Фірми «Світал» у формі приватного підприємства (код ЄДРПОУ 24772440) судовий збір у розмірі 6942 (шість тисяч дев'ятсот сорок дві) грн. 80 коп..

В іншій частині постанову Одеського окружного адміністративного суду від 10 листопада 2017 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено та підписано 27 березня 2018 року.

Головуючий суддя Кравченко К.В.Судді Джабурія О.В. ОСОБА_3