Постанова № 72482576, 21.02.2018, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 лютого 2018 р.м.ОдесаСправа № 815/1620/17

Категорія: 8.1 Головуючий в 1 інстанції: Свида Л. І. Одеський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Джабурія О.В.

суддів - Вербицької Н.В.

- Кравченка К.В.

при секретарі - Філімович І.М.

за участю:

представника апелянта - Тарановського Р.В. (дов. від 12.02.2018 р.)

представника позивача - Шаброва О.Ю. (ордер від 24.01.2018 р.)

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Марлоу Навігейшн Україна» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА

НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» звернулось з адміністративним позовом до ГУ ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області форми «Р» №0005521401 від 29.03.2017 року.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДФС в Одеській області в акті планової перевірки позивача №164/15-32-14-01/33865661 від 15.03.2017 року зроблені необґрунтовані висновки про порушення ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 ПК України, що призвело до заниження позивачем податку на додану вартість на суму 13764447 грн. Такі висновки зроблені податковим органом з тих підстав, що послуги з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, які надає позивач нерезидентам не включаються до переліку послуг, місцем постачання яких вважається місце реєстрації отримувача послуг, а оскільки, в даному випадку місцем постачання послуг є місце реєстрації постачальника цих послуг, такі операції резидента України - платника податку на додану вартість є об'єктом оподаткування цим податком із ставкою 20%, однак позивач не погоджується з такими твердженнями відповідача, вважає їх безпідставними та такими, що суперечать нормам законодавства, оскільки послуги, які здійснює позивач є послугами з надання персоналу та посередницькими послугами, місцем постачання яких є місце реєстрації отримувача цих послуг.

Крім того, позивач при здійсненні вищезазначених операцій діяв у відповідності до індивідуальної податкової консультації ДПІ у Приморському районі м. Одеси. Враховуючи викладене відповідач вважає оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Представник відповідача просив суд відмовити в задоволенні позовних вимог, оскільки висновки акту перевірки позивача №164/15-32-14-01/33865661 від 15.03.2017 року є обґрунтованими, позивачем надавалися нерезиденту послуги з працевлаштування фізичних осіб (моряків) за кордоном та ці послуги не включаються до переліку послуг, місцем постачання яких вважається місце реєстрації отримувача послуг, а тому, враховуючи місце постачання цих послуг за місцем реєстрації постачальника, такі операції резидента України - платника податку на додану вартість є об'єктом оподаткування цим податком із ставкою 20%. Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС в Одеській області є правомірним та скасуванню не підлягає.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «Марлоу Навігейшн Україна» до Головного управління ДФС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області форми «Р» №0005521401 від 29.03.2017 року - задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області форми «Р» №0005521401 від 29.03.2017 року. Стягнуто з ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» на користь Державного бюджету України судовий збір у розмірі 228597,29 грн. Стягнуто з Головного управління ДФС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» (код ЄДРПОУ 33865661) судовий збір у розмірі 251 997,29 грн.

Головне управління Державної фіскальної служби в Одеській області звернулось з апеляційною скаргою на вказану постанову, просить її скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

На вказану постанову Головного управління ДФС в Одеській області подано апеляційну скаргу. Апелянт вважає, що порядок оподаткування ПДВ операцій платника податку з постачання перелічених у зверненні послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном нерезиденту безпосередньо залежить від місця постачання таких послуг.

Оскільки послуги з посередництва у працевлаштуванні за кордоном не включено до переліку послуг, визначених пунктами 186.2 та 186.3 статті 186 Податкового кодексу України, то місце постачання таких послуг визначається відповідно до пункту 186.4 статті 186 ПК України за місцем реєстрації постачальника таких послуг.

Таким чином, на думку апелянта, операції з постачання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, які постачаються резидентом України - платником ПДВ, є об'єктом оподаткування ПДВ та оподатковуються у загальновстановленому порядку за ставкою 20 відсотків. За таких обставин апелянт просить скасувати оскаржувану постанову та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна».

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА :

ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» знаходиться на обліку як платник податків в ДПІ у Приморському районі ГУ ДФС в Одеській області, є платником податку на додану вартість, основним видом діяльності позивача є діяльність агентств працевлаштування, яка здійснюється на підставі безстрокової ліцензії Міністерства праці та соціальної політики України №507858 від 25.02.2011 року.

Головним управлінням ДФС в Одеській області в період з 25.01.2017 року по 07.03.2017 року проведена планова виїзна перевірка ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 року по 30.09.2016 року, за результатами якої складений акт перевірки №164/15-32-14-01/33865661 від 15.03.2017 року.

Вказаною перевіркою встановлено порушення позивачем п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем податку на додану вартість за період з січня 2014 року по вересень 2016 року на загальну суму 13764447 грн.

За результатами розгляду заперечень позивача до акту перевірки №164/15-32-14-01/33865661 від 15.03.2017 року, його висновки залишені без змін.

На підставі виявлених порушень, ГУ ДФС в Одеській області винесено податкове повідомлення-рішення №0005521401 від 29.03.2017 року, яким позивачу збільшена сума грошового зобов'язання з податку на додану вартість за податковими зобов'язаннями в розмірі 13439855 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 3359964 грн.

Позивач не погоджується з правомірністю висновків акту перевірки та винесеного на підставі цих висновків податкового повідомлення-рішення №0005521401 від 29.03.2017 р.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для висновків про порушення позивачем положень п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України стало фактичне надання позивачем нерезидентам посередницьких послуг з працевлаштування фізичних осіб (моряків) на роботу за кордоном, проте даний вид послуг не включений до переліку послуг, визначених п. 186.2, 186.3 ст. 186 Податкового кодексу України, а тому місце постачання таких послуг визначається відповідно до п. 186.4 ст. 186 Податкового кодексу України за місцем реєстрації постачальника таких послуг, а оскільки ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» є платником податку на додану вартість на загальних умовах то дані послуги є об'єктом оподаткування податком на додану вартість та оподатковуються за ставкою 20 відсотків.

Проте, позивач не включив до складу рядку 1 Декларацій «Операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, крім імпорту товарів» суми податку на додану вартість від реалізації послуг з працевлаштування громадян України на роботу за кордоном, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 01.01.2014 року по 31.12.2015 року на суму 7845536 грн., до складу рядку 1.1 Декларацій «Операції, що оподатковуються за основною ставкою» суми податку на додану вартість від реалізації послуг з працевлаштування громадян України на роботу за кордоном, що призвело до заниження податкових зобов'язань з податку на додану вартість за період з 01.01.2016 року по 30.09.2016 року на суму 6281966 грн., завищив задекларовані за період з 01.01.2016 року по 30.09.2016 року показники рядку 4.1 Декларацій «Нараховано податкових зобов'язань відповідно до п. 198.5 ст. 198, п. 199.1 ст. 199 Податкового кодексу України за операціями, що оподатковуються за основною ставкою» на суму 363055 грн. від вартості придбаних товарів (робіт, послуг), використаних у неоподатковуваних операціях з працевлаштування фізичних осіб (моряків) на роботу за кордоном.

Колегія суддів вважає висновки апелянта, викладені в акті перевірки №164/15-32-14-01/33865661 від 15.03.2017 року про порушення позивачем податкового законодавства необґрунтованими та такими, що спростовуються представленими доказами та матеріалами справи, виходячи з наступного.

У період з 01.01.2014 року по 30.09.2016 року ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна», в межах провадження своєї господарської діяльності з посередництва з працевлаштування за кордоном, надавалися на адресу суб'єктів господарювання-нерезидентів послуги з пошуку та підбору моряків і надання персоналу суб'єктам господарювання-нерезидентам на підставі наступних зовнішньоекономічних контрактів:

- між ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» (Агент) та компанією «Kapal (Cyprus) Limited» (вул. Александріас, 13, м. Лімасол 3013, республіка Кіпр) (Менеджер) укладений зовнішньоекономічний контракт №1 від 01.07.2014 року, відповідно до якого Менеджер співпрацює з Агентом щодо комплектування членів екіпажу для судна Менеджера відповідно до узгоджених положень Трудового контракту у відповідності до кваліфікаційних вимог та згідно шкали заробітних плат, наведеної у Додатку до угоди;

- між ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» (Агент) та компанією «MARLOW NAVIGATION NETHERLANDS B.V.» (Віллемскейд, 18, 3016 DL Роттердам, Нідерланди) (Менеджер) укладений зовнішньоекономічний контракт №1 від 01.01.2006 року, відповідно до якого Менеджер призначає Агента, а Агент приймає це призначення з комплектування екіпажу для подальшого комплектування на судно відповідно до узгоджених положень Трудового контракту у відповідності до кваліфікаційних вимог та згідно шкали заробітних плат, наведеної у Додатку до угоди;

- між ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» (Агент) та компанією «MARCREW SCHIFFARTS GMBH» (Гросе Ельбштрасе 145д-22767, Гамбург, Німеччина) (Менеджер) укладений зовнішньоекономічний контракт №2 від 01.10.2011 року, відповідно до якого Менеджер співпрацює з Агентом щодо комплектування членів екіпажу для подальшого найму на судно Менеджера відповідно до узгоджених положень Трудового контракту у відповідності до кваліфікаційних вимог та згідно шкали заробітних плат, наведеної у Додатку до угоди;

- між ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» (Агент) та компанією «MARLOW NAVIGATION COMPANY LIMITED» (вул. Александріас, 13, а/с 54077, м. Лімасол 3013, Республіка Кіпр) (Менеджер) укладений зовнішньоекономічний контракт №1 від 28.12.2005 року, відповідно до якого Менеджер призначає Агента, а Агент приймає це призначення з комплектування екіпажу для подальшого комплектування на судно відповідно до узгоджених положень Трудового контракту у відповідності до кваліфікаційних вимог та згідно шкали заробітних плат, наведеної у Додатку до угоди.

Згідно до умов вищевказаних зовнішньоекономічних контрактів Агент надає посередницькі послуги щодо підбору моряків для комплектування суден Менеджера відповідно до запиту Менеджера. Агент забезпечує кожного моряка якісним робочим одягом, а всі витрати із забезпечення робочим одягом здійснюються коштами Менеджера. Менеджери відповідають за забезпечення щомісячної виплати заробітної плати членам екіпажу та відпускних для кожного з членів екіпажу згідно умов Трудових контрактів. Угоди набувають чинності від дати їх підписання та залишаються дійсними, доки останній моряк, найнятий відповідно до цієї Угоди не залишить судно, яким управляє Менеджер та не виїде до своєї рідної країни.

Відповідно до додатків до контрактів Агент одержує за всі завдання та обов'язки, які наведені в угоді, щомісячну загальну плату за кожного члена екіпажу в місяць, яка на протязі дії контакту змінювалася, про що підписувалися відповідні додатки та ця плата складала з 2006 року 18-20 доларів США, з 2012 року 24 долара США, з кінця 2014 року 27 доларів США, з 2016 року 40 доларів США.

Разом з тим, додатками до вищезазначених зовнішньоекономічних контрактів є зразки узгоджених індивідуальних Трудових договорів. При цьому, позивачем з моряками укладалися угоди про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні та ці послуги у відповідності до вимог законодавства є безкоштовними.

За результатами виконання контрактів з компаніями-нерезидентами складалися акти виконаних робіт, які наявні в матеріалах справи.

ЗАСТОСУВАННЯ НОРМ ПРАВА

Відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Вимогами ч. 1 ст. 2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платника податків з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов'язань з постачання послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата послуг, що підлягають постачанню або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із п. п. «г», «є» п. 186.3, 186.4 ст. 186 Податкового кодексу України місцем надання послуг є місце реєстрації постачальник крім операцій зазначених, зокрема, у п. 186.3 цієї статті.

Місцем постачання послуг з надання персоналу, у тому числі якщо персонал працює за місцем здійснення діяльності покупця, а також надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, якщо забезпечується надання покупцю послуг, перерахованих у цьому підпункті, є місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Таким чином, з аналізу зазначених положень законодавства вбачається, що операції платника податків з постачання послуг, місце постачання яких розташоване за межами митної території України не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість та до таких послуг можуть відносяться, зокрема, послуги з надання персоналу та посередницькі послуги.

У Деклараціях з податку на додану вартість, наданих до ДПІ у Приморському районі м. Одеси в період, який перевірявся, позивач включав послуги, які надавалися компаніям-нерезидентам «Kapal (Cyprus) Limited», «MARLOW NAVIGATION NETHERLANDS B.V.», «MARCREW SCHIFFARTS GMBH», «MARLOW NAVIGATION COMPANY LIMITED» до рядку 5 декларацій, тобто, до операцій з постачання послуг за межами митної території України, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість.

Апелянт вважає, що послуги надані позивачам компаніям-нерезидентам «Kapal (Cyprus) Limited», «MARLOW NAVIGATION NETHERLANDS B.V.», «MARCREW SCHIFFARTS GMBH», «MARLOW NAVIGATION COMPANY LIMITED» не є послугами надання персоналу, а тому ці операції мають включатися до Декларації з податку на додану вартість як операції на митній території України, що оподатковуються за основною ставкою, тобто, 20 відсотків.

Податковий орган розцінює послуги, які надає позивач компаніям-нерезидентам як посередницькі послуги з працевлаштування фізичних осіб (моряків) на роботу за кордоном, які не є тотожними послугам з надання персоналу, тобто, послугам, які передбачають, що підприємство, яке надало такі послуги не розриває трудових відносин зі своїм персоналом, а тільки тимчасово відряджає його на нове підприємство, що свідчить про те, що між позивачем та персоналом, в даному випадку, мають бути укладені трудові відносини.

Колегія суддів вважає помилковими та необґрунтованими зазначені доводи апелянта та наведене трактування норм законодавства, з огляду на наступне.

Відповідно до п. п.14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, послуга з надання персоналу - господарська або цивільно-правова угода, відповідно до якої особа, що надає послугу (резидент або нерезидент), направляє у розпорядження іншої особи (резидента або нерезидента) одну або декількох фізичних осіб для виконання визначених цією угодою функцій. Угода про надання персоналу може передбачати укладання зазначеними фізичними особами трудової угоди або трудового контракту із особою, у розпорядження якої вони направлені. Інші умови надання персоналу (у тому числі винагорода особи, що надає послугу) визначаються угодою сторін.

Надані позивачем послуги компаніям-нерезидентам «Kapal (Cyprus) Limited», «MARLOW NAVIGATION NETHERLANDS B.V.», «MARCREW SCHIFFARTS GMBH», «MARLOW NAVIGATION COMPANY LIMITED» відповідають всім критеріям, які визначені для послуги з надання персоналу, оскільки між позивачем і компаніями-нерезидентами укладені угоди, які передбачають направлення позивачем у розпорядження компаній-нерезидентів фізичних осіб для виконання визначених угодою функцій, з компаніями-нерезидентами моряками укладені трудові контракти, зразки яких є додатками до угод між позивачем та компаніями-нерезидентами та всі інші умови, в тому числі винагорода позивача визначені додатками до угод.

Разом з тим, із змісту п.п. 14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України не вбачається, що фізичні особи, які направляються позивачем у розпорядження компаній-нерезидентів мають бути працівниками позивача та перебувати у трудових відносинах з позивачем на підставі трудових договорів, а в даному випадку, між позивачем та моряками укладалися цивільно-правові договори про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, які містяться в матеріалах справи.

Перелік вимог, яким повинні відповідати послуги з надання персоналу є вичерпним та не підлягає розширеному тлумаченню, а податковий орган, в своєму акті тлумачить цю норму без будь-яких посилань на законодавство України.

ОБҐРУНТУВАННЯ ДОВОДІВ СТОРІН

З наданих в судовому засіданні представником відповідача пояснень та письмових пояснень, залучених до справи вбачається, що відповідач трактує положення п. п. 14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України виходячи з положень ст. 36, 38, 39 Закону України «Про зайнятість населення».

Так, відповідно до положень ч. 2 ст. 36 Закону України «Про зайнятість населення» до послуг з посередництва у працевлаштуванні належать пошук роботи та сприяння у працевлаштуванні особи, добір працівників відповідно до замовлень роботодавців (у тому числі іноземних) у межах укладених з роботодавцями договорів (контрактів).

Згідно із ч. 1, 2, 3 ст. 38 Закону України «Про зайнятість населення» діяльність суб'єктів господарювання, які надають послуги з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, підлягає ліцензуванню і регулюється законами України «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», «Про зовнішньоекономічну діяльність», цим Законом та іншими законодавчими актами України.

Послуги з посередництва у працевлаштуванні на роботу за кордоном надаються відповідно до заявок іноземного роботодавця (його контрагента) щодо вільних робочих місць (вакансій) і лише в межах укладених іноземними суб'єктами господарювання зовнішньоекономічних договорів (контрактів) про надання посередницьких послуг у сфері працевлаштування з метою сприяння підписанню трудового договору (контракту найму). Обов'язковим додатком до зовнішньоекономічного договору (контракту) про надання посередницьких послуг у сфері працевлаштування за кордоном є проект трудового договору, завірений іноземним роботодавцем.

Надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном здійснюється після укладення договору про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном між особою та суб'єктом господарювання. Суб'єкт господарювання, який надає послуги з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, не має права отримувати від осіб, яким надані такі послуги, плату до підписання акта виконаних робіт.

При цьому, положення ст. 39 «Про зайнятість населення», які передбачають діяльність суб'єктів господарювання, які наймають працівників для подальшого виконання ними роботи в Україні в іншого роботодавця не можуть бути застосовані до спірних правовідносин, оскільки вони стосуються тільки виконання робіт в Україні, а не за її межами, однак положення п. п. 14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України дають можливість для надання послуг з надання персоналу за межами України.

Позивач здійснює свою господарську діяльність на підставі ліцензії Міністерства праці та соціальної політики України Серії АГ №507858 від 25.02.2011 року (Том IV, аркуш справи 96) на посередництво у працевлаштуванні на роботу за кордоном, основним видом економічної діяльності позивача є код КВЕД 78.10 «Діяльність агентств з працевлаштування», який відповідно до національного класифікатора України ДК 009:2010 включає пошук персоналу.

Відповідно до Ліцензійних умов провадження господарської діяльності з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 16 грудня 2015 року № 1060 ліцензіат зобов'язаний, зокрема, провадити господарську діяльність з посередництва у працевлаштуванні за кордоном у межах укладеного між ліцензіатом та іноземним суб'єктом господарювання зовнішньоекономічного договору (контракту) про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном, який повинен відповідати вимогам законодавства, та за наявності укладеного між ліцензіатом і клієнтом письмового договору про надання послуг з посередництва у працевлаштуванні за кордоном.

Враховуючи викладені обставини, колегія суддів приходить до висновку, що ліцензійна діяльність позивача з посередництва у працевлаштуванні за кордоном та його вид діяльність за КВЕД 78.10, який включає, в тому числі, пошук персоналу, цілком відповідає визначеному виду діяльності у п. п. 14.1.183 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, тобто, послуги з надання персоналу, які є тотожними послугам з посередництва у працевлаштуванні за кордоном за всіма критеріями, вони мають однаковий зміст та ознаки.

Підтвердженням цих обставин також є відповідність коду КВЕД-2005, підклас 74.50.0 «Підбір та забезпечення персоналом», який включав пошук персоналу та діяв в момент набуття чинності Податковим кодексом України коду 78.10 за КВЕД-2010 «Діяльність агентств працевлаштування», який включає пошук, підбір та влаштування персоналу

Крім того, згідно із «Державним класифікатором продукції та послуг» ДК 016-2010 послуги крюінгових компаній, які здійснює позивач відносяться до коду 78.30.14-00.00, тобто, послуги щодо забезпечення персоналом для роботи у сфері транспорту, що підтверджується експертним висновком №УТЕ-1685 Торгово-промислової палати України та згідно із «Класифікатором зовнішньоекономічних послуг» вид послуг, який надає позивач відповідає коду 10.08.01 «Послуги з працевлаштування підбору та направлення на роботу персоналу».

Колегією суддів також враховується, що позивач звернувся до ДПІ у Приморському районі м. Одеси з листом №9 від 19.01.2011 року, в якому просив податковий орган роз'яснити чи є послуги, які надає позивач, об'єктом оподаткування податку на додану вартість при наданні послуг компаніям-нерезидентам та отримав від ДПІ у Приморському районі м. Одеси індивідуальну податкову консультацію №5920/10/31-021 від 04.02.2011 року, в якій зазначено, що операції з постачання таких послуг нерезиденту не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, так як місце їх постачання за межами митної території України.

У вказаному випадку позивач діяв у відповідності до наданої контролюючим органом письмової індивідуальної податкової консультації, а тому не може бути притягнутий до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня) у відповідності до положень п. 53.1 ст. 53 Податкового кодексу України.

Відповідно до п. п. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Податкового кодексу України податкове законодавство України ґрунтується на принципі презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Згідно із п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

З врахуванням зазначених положень податкового законодавства, оскільки спірні правовідносини допускають неоднозначне трактування прав та обов'язків позивача, відповідач мав прийняти рішення на користь платника податків, однак цього не зробив, нарахувавши позивачу грошові зобов'язання оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.

Колегія суддів бере до уваги той факт, що по даній справі проведена судова-економічна експертиза судовим експертом Тимофєєнко Сергієм Анатолійовичем, який діє на підставі Свідоцтва №1027 від 29.09.2006 року, за результатами якої складений висновок експерта №19/004/1027/1 від 10.10.2017 року про не підтвердження документально та згідно вимог законодавства України висновків акту перевірки №164/15-32-14-01/33865661 від 15.03.2017 року та змістом цього висновку підтверджується правомірність віднесення позивачем операцій з постачання послуг компаніям-нерезидентам до операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість з підстав їх здійснення за межами території України.

Крім того, колегія суддів враховує положення п. п. «є» п. 186.3 ст. 186 Податкового кодексу України щодо місця надання посередницьких послуг від імені та за рахунок іншої особи або від свого імені, але за рахунок іншої особи, за місцем реєстрації отримувача цих послуг, оскільки за умовами угод, укладених між позивачем та компаніями-нерезидентами «Kapal (Cyprus) Limited», «MARLOW NAVIGATION NETHERLANDS B.V.», «MARCREW SCHIFFARTS GMBH», «MARLOW NAVIGATION COMPANY LIMITED» позивач надає посередницькі послуги щодо підбору моряків для комплектування суден цих нерезидентів відповідно до їх запитів, ліцензія Міністерства праці та соціальної політики України, видана позивачу також підтверджує його посередництво у працевлаштуванні на роботу за кордоном в спірних правовідносинах, тобто, в даному випадку позивач здійснює посередницькі послуги від свого імені, але за рахунок іншої особи.

Враховуючи всі вищевикладені обставини та оцінивши надані докази у сукупності, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що позовні вимоги ТОВ «Марлоу Навігейшн Україна» є обґрунтованими та підлягають задоволенню у повному обсязі.

З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи і судове рішення ухвалено у відповідності до норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому підстав для скасування постанови не вбачається.

Відповідно до вимог ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб'єкта владних повноважень обов'язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. Відповідач (апелянт), який є суб'єктом владних повноважень, свою позицію суду не доказав та не обґрунтував її.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Крім того, ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 16 січня 2018 року по цій справі апелянту було відстрочено сплату судового збору за подання апеляційної скарги в сумі 25 740 грн. до ухвалення судового рішення у справі.

Враховуючи зазначені обставини з Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області має бути стягнута недоплачена сума судового збору в розмірі 25 740 грн.

Керуючись ст.ст. 308; 310; 315; 316; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області залишити без задоволення, а постанову Одеського окружного адміністративного суду від 16 листопада 2017 року - без змін.

Стягнути з Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області на користь Державної судової адміністрації України на рахунок №31215256700001, отримувач коштів: ГУК у м. Києві/м.Київ/22030106, код ЄДРПОУ 37993783, банк отримувача: Головне управління Державної казначейської служби України у м. Києві, МФО: 820019, код ЄДРПОУ 22030106, судовий збір в розмірі 25 740 (двадцять п'ять тисяч сімсот сорок) гривень.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складання повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 28.02.2018 року.

Головуючий: О.В.Джабурія

Суддя: Н.В.Вербицька

Суддя: К.В. Кравченко