Постанова № 72397467, 07.02.2018, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

——————————————————————

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 лютого 2018 р.м.ОдесаСправа № 821/1316/17

Категорія: 8.3.2 Головуючий в 1 інстанції: Хом'якова В.В.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді – Осіпова Ю.В.,

суддів – Димерлія О.О., Скрипченка В.О.,

при секретарі Гончаровій О.О.,

за участю представників позивача ОСОБА_1 та ОСОБА_2,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року (м. Херсон, дата складання повного тексту рішення – 20.10.2017р.) по справі за адміністративним позовом Фермерського господарства «ЮКОС і К» до Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И В:

01.09.2017 року ФГ «ЮКОС і К» звернулось до Херсонського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ГУ ДФС у Херсонській області, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 14.06.2017 року №0001261305 про визначення суми грошового зобов'язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, пені у розмірі 857323,95 грн. та №0001281305 про визначення суми грошового зобов’язання з податків та зборів, військовий збір у розмірі 42287,5 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що спірні рішення податкового органу є неправомірними, оскільки вони ґрунтуються на необґрунтованих та помилкових висновках перевірки.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року адміністративний позов ФГ «ЮКОС і К» задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Херсонській області від 14.06.2017 року №0001261305 і №0001281305.

Не погоджуючись з вищезазначеною постановою суду 1-ї інстанції, представник ГУ ДФС у Херсонській області 06.11.2017 року подав апеляційну скаргу, в якій зазначив, що судом, при винесенні оскаржуваної постанови порушено норми матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 18.10.2017 року та прийняти нову, якою відмовити у задоволені позовних вимог у повному обсязі.

Заслухавши суддю - доповідача, виступи сторін та перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач – ФГ «ЮКОС і К» зареєстроване в 2006 році, знаходиться на обліку як платник податків в Новокаховській ОДПІ, здійснює діяльність з вирощування зернових культур, насіння олійних культур.

В квітні-травні 2017 року ГУ ДФС у Херсонській області була проведена документальна планова виїзна перевірка ФГ «ЮКОС і К» з питань дотримання законодавства за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року в частині правильності нарахування повноти та своєчасності перерахування податку з доходів фізичних осіб, військового збору та ЄСВ, висновки перевірки відображені в акті від 24.05.2017 року №11/21-22-13-03/34174889.

Вказаною перевіркою було встановлено такі порушення:

- пп.«г» 164.2.17 та пп.164.2.19 п.164.2, п.164.5 ст.164, п.167.1 ст.167 та пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170 Податкового кодексу України, що призвело до заниження фермерським господарством податку з доходів фізичних осіб у перевіряємому періоді на суму 399346,95 грн. (у т.ч. на 178948,72 грн. занижено податок з доходів фізичних осіб у 2014 р., на 220261,54 грн. у 2015 році та на 136,69 грн. у 2016 році);

- в порушення пп.168.1.2 та п.168.1.5 п.168.1 та пп.168.4.7 п.168.4 ст.168 ПК України підприємством допущено несвоєчасне нарахування та несвоєчасне перерахування сум податку з доходів фізичних осіб в бюджет,

- в порушення пп.168.1.2 та пп.168.1.5 п.168.1 та пп.168.4.7 п.168.4 ст.168 з урахуванням вимог п.16 (прим. 1) Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Розділу XX Податкового кодексу України підприємством допущено несвоєчасне нарахування та несвоєчасне перерахування утриманих сум військового збору в бюджет,

- в порушення пп. «г» 164.2.17 та пп.164.2.19, п.164.2 п.164.5 ст.164, п.167.1 ст.167 та пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168, пп.170.1.1 п.170.1 ст.170 Податкового кодексу України з урахуванням вимог п. 16 (прим. 1) Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Розділу XX Податкового кодексу України, підприємством занижено нарахування військового збору у перевіряємому періоді на суму 22626,03 грн., у т.ч. на 22614.63 грн. занижено військовий збір у 2015 році та на 11.40 грн. у 2016 році,

- в порушення п.51.1 ст.51 та пп.176.2 ст.176 ПКУ фермерським господарством «ЮКОСі К» подано не в повному обсязі, з недостовірними відомостями податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (ф. 1-ДФ).

Так, у спірному акті перевірки зазначено, що порушення господарством приписів пп. «г» 164.2.17, пп.164.2.19 п.164.2 ст.164 ПКУ сталося внаслідок відшкодування витрат директора господарства по придбанню товарів, які не були віднесені до витрат на виробничі потреби, а використані на власний розсуд, занижено ПДФО на суму 247 грн. 39 коп. (у т.ч. на 44,84 грн. у грудні 2014 року, на 103 грн. 48 коп. у січні 2015 року, на 99 грн. 07 коп. у грудні 2016 року). Це порушення призвело також до заниження суми військового збору на 18 грн.61 коп. Також, в порушення п.167.1 ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2 п.168.1 ст.168 ПКУ не оподатковано ПДФО доходи в сумі 209 грн., отримані ОСОБА_3 за товарно-матеріальні цінності, що призвело до заниження ПДФО у липні 2016 року на суму 37 грн. 62 коп., заниження суми військового збору на 3 грн. 14 коп. Вказані порушення позивач не заперечує.

Перевіркою також було встановлено, що фермерським господарством були взяті в оренду земельні ділянки (паї) у фізичних осіб для вирощування сільгоспкультур, за що громадянам нараховувалась та виплачувалась орендна плата, розмір якої був узгоджений договорами оренди. З виплачених громадянам доходів у вигляді орендної плати фермерським господарством утримувався податок на доходи фізичних осіб та військовий збір. За 2014 рік податок на доходи фізичних осіб був нарахований за договорами оренді землі у сумі 253000,21 грн. За 2015 рік податок на доходи фізичних осіб був нарахований за договорами ореш землі у грудні місяці у сумі 301027,94 грн. За 2016 рік податок на доходи фізичних осіб був нарахований за договорами оренди землі у грудні місяці у сумі 1822140,28 грн.

Крім того, перевіркою було виявлено, що усі договори оренди, укладені позивачем з власниками ділянок, мали відомості про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, розмір орендної плати складав 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, за вирахуванням податків, передбачених чинним законодавством України, з урахуванням коефіцієнту індексації нормативної грошової оцінки земельної ділянки в розмірі 3,2.

До кожного договору додавалась інформація відділу Держгеокадастру про нормативну грошову оцінку земельних ділянок у вигляді витягу з технічної документації, в якій зазначалась вартість земельної частки (паю), кількість паїв, площа, нормативна грошова оцінка сільськогосподарських угідь, а також НГО з урахуванням коефіцієнту індексації відповідно до постанови КМУ від 31.10.2011 року №1185 - 1,756 та з урахуванням коефіцієнту індексації 3.2.

На підставі таких висновків перевірки, уповноваженою особою відповідача було складено податкові повідомлення-рішення від 14.06.2017 року №0001261305 - про визначення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб та пені в загальній сумі 857323,95 грн. та №0001281305 - про визначення суми грошового зобов'язання з військового збору у загальній сумі 42287,5 грн.

Фермерським господарством «ЮКОС і К» було здійснено процедуру оскарження вищезазначених повідомлень-рішень в адміністративному порядку, але 17.08.2017р. ДФС України своїм рішенням №18/78/6/99-99-11-02-01-15 залишила без змін податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Херсонській області від 14.06.2017 року №0001261305 та №0001281305.

Не погоджуюсь з такими діями та рішеннями податкового органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Вирішуючи справу по суті та повністю задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості та доведеності вимог та, відповідно, з неправомірності дій та спірних рішень відповідача.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та наявні в них докази, погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обгрунтованими, з огляду на наступне.

Згідно ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах та у спосіб визначений Конституцією та законами України.

Так, у відповідності до вимог пп.164.1.1 п.164.1 ст.164 ПК України, базою оподаткування податком з доходів фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід, тобто, будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.

А згідно із п.164.2 ст.164 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема, дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п.170.1 статті 170 цього Кодексу.

Також до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 цього Кодексу) у вигляді: г) суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов'язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим розділом.

Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст.167 цього Кодексу. Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом.

Особливості оподаткування доходів від надання нерухомості в оренду регламентується п.170.1 ст.170 Податкового Кодексу України, та відповідно до пп.170.1.1 якого податковим агентом платника податку - орендодавця щодо його доходу від надання в оренду земельної ділянки сільськогосподарського призначення, земельної частки (паю), майнового паю є орендар. При цьому, об'єкт оподаткування визначається виходячи з розміру орендної плати, зазначеної в договорі оренди, але не менше ніж мінімальна сума орендного платежу, встановлена законодавством з питань оренди землі.

Згідно приписів п.288.1 ст.288 ПК України, підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Пунктами 288.3 та 288.4 ст.288 ПК України, передбачено, що об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду, а розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

Згідно ж п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ, об'єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст.163 цього Кодексу, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого відповідно до підпункту 164.2.5 п.164.2 ст.164 Кодексу, тобто, дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування) у порядку, встановленому п.170.1 ст.170 Кодексу. Ставка військового збору становить 1,5 % об'єкта оподаткування.

Одночасно, згідно із загальними положеннями цивільного законодавства про договір, «договором» є вільна домовленість 2-х або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов’язків.

Укладаючи договір, його сторони не можуть відступити від положень актів цивільного законодавства, якщо в цих актах прямо вказано про це, а також у разі, якщо обов’язковість для сторін положень актів цивільного законодавства випливає з їх змісту або із суті відносин між сторонами.

Як визначено ст.13 Закону «Про оренду землі», договір оренди землі – це договір, за яким орендодавець зобов’язаний за плату передати орендареві земельну ділянку у володіння та користування на певний строк, а орендар зобов’язаний використовувати земельну ділянку відповідно до умов договору та вимог земельного законодавства.

Згідно зі ст.21 Закону України «Про оренду землі», розмір, форма і строки внесення орендної плати за землю встановлюються за згодою сторін у договорі оренди (крім строків внесення орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, які встановлюються відповідно до ПКУ). Обчислення розміру орендної плати за землю здійснюється з урахуванням індексів інфляції, якщо інше не передбачено договором оренди.

Відповідно до положень ст.653 ЦК України, ст.30 Закону України «Про оренду землі» ініціативою вносити зміни до договорів оренди землі наділена одна зі сторін цих договорів.

До того ж, як видно із ст.23 Закону України «Про оренду землі», орендна плата за земельні ділянки, що перебувають у власності фізичних та юридичних осіб, переглядається за згодою сторін.

Як вбачається із Постанови КМУ «Про внесення змін до Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів» від 31.10.2011р. №1185, її дія поширюється лише щодо визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності. Згідно із п.1 цієї Методики, нормативна грошова оцінка земельних ділянок здійснюється з метою визначення розміру земельного податку, державного мита при міні, спадкуванні та даруванні земельних ділянок згідно із законом, орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності, втрат сільськогосподарського і лісогосподарського виробництва, а також під час розроблення показників та механізмів економічного стимулювання раціонального використання та охорони земель.

Таким чином, саме зміст правочину, який вчиняється стосовно земельної ділянки, є основою для визначення виду грошової оцінки землі.

При цьому, слід зауважити, що законодавець чітко встановив, що для визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності використовується виключно НГО земельних ділянок.

Стосовно ж земель приватної власності таку норму не передбачено, як не передбачено і мінімальної суми орендного платежу.

Отже, визначення розміру орендної плати за земельні ділянки приватної власності може базуватися на інших видах грошової оцінки земельних ділянок, а не тільки на нормативній грошовій оцінці.

Крім того, що ж стосується посилань відповідача на п.1 Указу Президента від 02.02.2002р. за №92/2002 «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян – власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)», то колегія суддів вважає за необхідне з цього приводу зазначити, що цим Указом встановлено, що плата за оренду земельних ділянок сільгосп-призначення, земельних часток (паїв) встановлюється в розмірі не менше 3% визначеної відповідно до законодавства вартості земельної ділянки, земельної частки (паю), а про обов'язкове ж застосування нормативної грошової оцінки для визначення такої вартості в даному Указі нічого не зазначається.

При цьому, слід вказати, що аналогічна правова позиція з цього спірного питання викладена і Верховним Судом України, зокрема, у постановах від 25.06.2011р. по справі №6-17цс11 та від 06.04.2016р. по справі №3-130гс16.

Так, як встановлено судами обох інстанцій з матеріалів справи, спірною перевіркою фактично було встановлено, що фермерським господарством були взяті в оренду земельні ділянки (паї) у фізичних осіб для вирощування сільгоспкультур, за що громадянам нараховувалась та виплачувалась орендна плата, розмір орендної плати узгоджений договорами оренди.

Розмір орендної плати складав 3% від нормативної грошової оцінки земельної ділянки, за вирахуванням податків, передбачених чинним законодавством України.

Отже, за таких обставин, оскільки, орендна плата за ділянки, які знаходяться в приватній власності, не є податком, її розмір не регулюється нормами ПКУ.

Так, до переліку загальнодержавних податків в силу п.14.1.136, п.14.1.147 ст.14 Податкового кодексу України належить орендна плата лише за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Таким чином, при обчисленні орендної плати за земельні ділянки приватної власності будь-які підстави для обов'язкового застосування коефіцієнту, передбаченого Постановою КМУ від 31.10.2011р. №1185, відсутні.

Тобто, оскільки в ПКУ зазначена обов’язковість нарахування (виплати, надання) доходу для того, щоб утримати з нього ПДФО, але, в даному випадку, як встановлено судами обох інстанцій, ГУ ДФС в Херсонській області здійснило донарахування ПДФО з доходу, який не був нарахований та виплачений орендарем, а оскільки не було події нарахування доходу, то й утримувати ПДФО законних підстав немає.

Також, матеріали справи свідчать, що фермерським господарством утримувався ПДФО та військовий збір із суми доходів у вигляді орендної плати, яка була передбачена договорами оренди з власниками земельних ділянок, і яка фактично була виплачена власникам земельних ділянок.

Отже, що стосується інших частин оскаржуваних позивачем податкових повідомлень-рішень, щодо заниження сплати військового збору, то останні фактично є «похідними», а отже рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів приходить до аналогічного, що і суд першої інстанції, висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень ГУ ДФС у Херсонській області від 14.06.2017 року №0001261305 та №0001281305.

До того ж, ще слід зазначити й про те, що відповідно до приписів ст.ст.9,77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.90 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

А відповідно до ч.2 ст.77 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж у апеляційній скарзі доводи, правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на припущеннях та невірному трактуванні норм матеріального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Отже, за таких обставин, колегія суддів апеляційного суду, діючи виключно в межах доводів апеляційної скарги, відповідно до ст.316 КАС України, залишає цю апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення суду 1-ї інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст.308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, апеляційний суд, –

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області – залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2017 року – без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено _21 лютого 2018_р.

Головуючий у справі

суддя-доповідач: ОСОБА_4

Судді: О.О. Димерлій

ОСОБА_5