Рішення № 72280211, 08.02.2018, Чернігівський окружний адміністративний суд

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 лютого 2018 року Чернігів Справа № 825/1704/17

Чернігівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді Житняк Л.О.,

за участі секретаря Стасюк Т.В.,

представників позивача ОСОБА_1, ОСОБА_2,

представників відповідача Полегешко Л.А., Коросташовець Я.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки),

В С Т А Н О В И В:

26.10.2017 Фізична особа-підприємець ОСОБА_5 (далі - ФОП ОСОБА_5.) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Чернігівській області (далі - ГУ ДФС у Чернігівській області), в якому просить визнати протиправними та скасувати:

- податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області від 26.05.2017: №0002011302; №0002021302; №0002051302; №0002061302; №0002071302;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 25.09.2017 № Ф-0003631302;

- рішення від 25.09.2017 №0003641302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Позовні вимоги обґрунтовує тим, що висновки посадових осіб контролюючого органу, які проводили перевірку, щодо неправильного визначення суми оподатковуваного доходу (чистий дохід) у 2015 та 2016 роках, сплаченого єдиного соціального внеску, сплаченого податку на доходи фізичних осіб, завищення податкового кредиту за лютий та березень 2016 року, заниження суми військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, є помилковими та спростовуються матеріалами справи.

Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали повністю, посилаючись на обставини, викладені в позовній заяві, з наданням додаткових пояснень.

Представники відповідача адміністративний позов не визнали, вказавши, що на їх думку оскаржувані податкові повідомлення-рішення та вимогу законними та такими, що прийняті у відповідності до норм податкового законодавства, а тому просили у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, заслухавши пояснення сторін, з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступне.

ГУ ДФС у Чернігівській області проведена виїзна планова документальна перевірка ФОП ОСОБА_5 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, за результатами якої складений акт перевірки від 26.04.2017 №204/13/НОМЕР_1 (а.с.15-40).

У розділі "Висновок" Акту перевірки встановлені наступні порушення:

- ст.44, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України, абз.6 п.6 ст.128 Господарського кодексу та п.1 Порядку ведення Книги обліку доходів та витрат, що ведуть суб'єкти підприємницької діяльності, крім осіб, які обрали спрощену систему і які ведуть незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481, а саме: ФОП ОСОБА_5 на перевірку не надана книга обліку доходів і витрат;

- п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, а саме: ФОП ОСОБА_5 безпідставно віднесено до складу витрат, понесених протягом 2015 року суму коштів в розмірі 625 000,00 грн та протягом 2016 року, суму коштів, витрачених на придбання нежитлового приміщення в розмірі 1 416 666,67 грн;

- п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, а саме: ФОП ОСОБА_5 занижено оподатковуваний дохід за 2015 рік на 625 000,00 грн та за 2016 рік на 1 416 666,67 грн, внаслідок віднесення до складу витрат непідтверджених документально витрат та коштів, витрачених на придбання нежитлового приміщення;

- пп.177.5.3 п.177.5 ст.177 Податкового кодексу України, занижено податок на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету за результатами 2016 року через неправильне заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи.

До таких висновків в Акті перевірки відповідач дійшов, зокрема, встановивши, що у перевіреному періоді ФОП ОСОБА_5 здійснював господарську діяльність за КВЕД: вантажний автомобільний транспорт (КВЕД - 49.41), надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (КВЕД - 68.20); рекламні агентства (КВЕД - 73.11), застосовуючи загальну систему оподаткування, обліку і звітності. Позивачем в порушення вимог п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України, до складу витрат в 2015 році віднесено суму витрачених коштів на придбання послуг банера в розмірі 625 000 грн, що не підтверджено документально. Також, відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних, податкова накладна на надання послуг банера на суму ПДВ 125 000 грн ФОП ОСОБА_5 ФОП ОСОБА_6 протягом 2015-2016 років зареєстрована не була. Крім цього, ФОП ОСОБА_5, безпідставно віднесено до складу витрат, понесених протягом 2016 року, суму коштів, витрачених на придбання нежитлового приміщення в розмірі 1 416 666,67 гривень.

Посадовими особами ГУ ДФС у Чернігівській області встановлено, що ФОП ОСОБА_5 протягом 2016 року було віднесено до складу задекларованих витрат суму коштів, витрачених на придбання частини нежитлового приміщення за адресою: АДРЕСА_1 у ПАТ "Укрсиббанк" в розмірі 1 416 666,67 грн без ПДВ. В ході проведення перевірки ФОП ОСОБА_5 було вручено запит з проханням надати необхідні для проведення документальної планової перевірки документи, в тому числі Книги обліку доходів і витрат фізичної особи, яка займається підприємницькою діяльністю за період з 01.01.2015 по 31.12.2016, а у разі відсутності - детальну інформацію помісячно щодо отриманих доходів та включення до складу витрат сум сплачених коштів за товари (послуги). Проте в ході проведення перевірки позивач не надав ні Книги обліку доходів і витрат фізичної особи, яка займається підприємницькою діяльністю, ні детальної інформації помісячно щодо отриманих доходів та включення до складу витрат сум сплачених коштів за товари (послуги). Крім того, відповідно до Інформаційної довідки з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об'єктів нерухомого майна щодо об'єкта нерухомого майна від 29.03.2016 №56226811, в графі "Власник" зазначено ОСОБА_5. Враховуючи наведене, податковий орган дійшов висновку про завищення ФОП ОСОБА_5 податкового кредиту за перевіряємий період на 283 333,00 грн внаслідок віднесення до його складу суми податку на додану вартість з придбання частини нежитлового приміщення, а саме за лютий 2016 року на 28 333,00 грн, за березень 2016 року на 255 000,00 грн.

Крім того, враховуючи викладене ФОП ОСОБА_5 також порушено вимоги п.16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України у частині не нарахування, не утримання та не сплати військового збору на загальну суму 30 625,00 грн.

Також при перевірці правильності заповнення та своєчасності подання розрахунку за формою №1ДФ до податкової інспекції встановлено порушення вимог п.119.2 ст.119, пп."б" п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, а саме: у податкових розрахунках за формою №1ДФ відображені недостовірні дані щодо РНОКПП.

В Акті перевірки встановлено порушення вимог п.2 ч.1 ст.7 Закону України від 08.07.2010 №2464 "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", а саме не нараховано та не сплачено єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за 2015, 2016 роки на загальну суму 169 904,41 грн у зв'язку з заниженням суми чистого оподатковуваного доходу, що є базою для нарахування єдиного внеску.

За результатами перевірки, на підставі вказаних вище висновків, викладених в Акті перевірки, ГУ ДФС у Чернігівській області сформовані та вручені ФОП ОСОБА_5

- податкове повідомлення-рішення №0002011302 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у загальній сумі 562 092,54 грн, з яких 374 730,36 грн - сума за податковим зобов'язанням, 187 365,18 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- податкове повідомлення-рішення №0002051302 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у загальній сумі 354 166,25 грн, з яких 283 333,00 грн - сума за податковим зобов'язанням, 70 833,25 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- податкове повідомлення-рішення № 0002021302 про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем військовий збір у загальній сумі 38 281,25 грн, з яких 30 625,00 грн - сума за податковим зобов'язанням, 7 656,25 грн - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- податкове повідомлення-рішення №0002061302 про застосування на підставі пп.54.3.5 п. 4.3 ст.54, п.119.2 ст.119 Податкового кодексу України штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн;

- податкове повідомлення-рішення №0002071302 про застосування на підставі пп.54.3.5 п.54.3 ст.54, п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у сумі 510,00 грн;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0003631302 про сплату суми недоїмки зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 169 904,41 грн, з яких 81 914,53 грн. - за 2015 рік, 87 989,88 грн - за 2016 рік;

- рішення №0003641302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску щодо застосування штрафних санкцій у розмірі 25 181,90 грн.

Вважаючи вказані вище рішення протиправними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку вказаним обставинам, суд зазначає наступне.

Перевіряючи правильність проведення відповідачем перевірки ФОП ОСОБА_5 суд зазначає, що вона проведена відповідно до вимог п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України, згідно якого органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Поняття та порядок проведення документальної планової виїзної перевірки, визначені пп.75.1.2 п.75.1 ст.75 та ст.78 Кодексу, ГУ ДФС у Чернігівській області дотримано. Строки проведення виїзних перевірок, встановлені ст.82 Кодексу, не порушено.

Дослідивши фактичні обставини нарахування податкового зобов'язання, судом враховано, що згідно пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України, платник податків зобов'язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи із врахуванням визначення терміну "податкове зобов'язання", вказаного в пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 Кодексу.

Згідно з п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 44.3 ст.44 Податкового кодексу України встановлено, що платники податків зобов'язані забезпечити зберігання документів, визначених у п.44.1 цієї статті, а також документів, пов'язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Відповідно до п.44.6 Податкового кодексу України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абз.2 п.44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Статтею 9 Закону України від 16.07.1999 №996 "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з даною нормою, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Такі первинні документи повинні мати обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок, встановлений Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Пунктом 121.1 ст.121 Податкового кодексу України передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених ст.44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 510 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою підприємцем від провадження господарської діяльності встановлений ст.177 Податкового кодексу України.

Так, п.177.2 ст.172 Податкового кодексу України визначено, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

До складу доходів підприємця, зокрема включається: виручка, що надійшла підприємцю на рахунок у вигляді безготівкових коштів; готівкова виручка, отримана безпосередньо підприємцем чи його працівниками; виручка в натуральній (негрошовій) формі; суми штрафів і пені, отримані від інших суб'єктів підприємництва за договорами цивільно-правового характеру за порушення умов договорів, та інші доходи, які пов'язані із здійсненням підприємницької діяльності.

Датою формування загального оподатковуваного доходу є дата фактичного надходження коштів на банківський рахунок (у касу) або отримання інших видів компенсацій вартості поставлених (або тих, що підлягають постачанню) ним товарів, тобто застосовується касовий метод.

У свою чергу, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України визначено, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов'язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення; документально не підтверджені витрати.

В свою чергу, витрати приватного підприємця повинні бути підтверджені первинними документами (чеками, платіжними дорученнями, актами виконаних робіт (наданих послуг) тощо), повинні бути пов'язані з господарською діяльністю підприємця та бути пов'язаними з отриманням доходів.

Фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування зобов'язані вести книгу обліку доходів і витрат, у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати (п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України).

Перелік витрат, на які підприємці зменшують оподатковуваний дохід, прямо встановлено Податковим кодексом України, З 01.01.2015 внесені зміни до п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України відповідно до якого до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, зокрема, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов'язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв'язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов'язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Також, підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат пов'язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат.

Як вбачається з матеріалів справи, одним із видів господарської діяльності ФОП ОСОБА_5 є: вантажний автомобільний транспорт. З метою продуктивного здійснення даного виду господарської діяльності та залучення потенційних клієнтів, між ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_6 було укладено договір про виготовлення рекламної продукції (банерів) від 29.09.2015 щодо виготовлення банерів з рекламною інформацією про діяльність замовника, за яким були проведені відповідні розрахунки на суму 750 000,00 грн, в тому числі ПДВ 125 000,00 грн., сума без ПДВ складала 625 000,00 грн, які були віднесені в подальшому до складу витрат, понесених протягом 2015 року (а.с.56,57).

Судом встановлено, що посадові особи контролюючого органу, які проводили перевірку, дійшли до висновку, що кошти витрачені на придбання банера не можуть бути віднесені до складу валових витрат у 2015 році, оскільки вони не підтвердженні документально.

Проте, з таким висновком суд не погоджується та зазначає наступне.

У ході перевірки ФОП ОСОБА_5 та його представник надавали відповідні пояснення щодо здійснення господарської операції з придбання банерів та надавали відповідні документи щодо підтвердження її здійснення (копії акту здачі-прийняття робіт, договору, квитанції до прибуткового касового ордеру), які також містяться в матеріалах справи (а.с.56-59).

Крім того, у серпні 2017 року відповідачем було проведено перевірку контрагента позивача згідно вказаної господарської операції, за результатом якої був складений акт від 23.08.2017 № 479/13/НОМЕР_3 (а.с.170-174).

В акті перевірки контролюючий орган прийшов до висновку, що ФОП ОСОБА_7 не зареєстрував податкову накладну з податку на додану вартість на суму ПДВ 125 000,00 грн, обов'язок реєстрації якої виник внаслідок надання послуг ФОП ОСОБА_5 за листопад 2015 року, та донарахував податок на додану вартість з урахуванням штрафних санкцій у сумі 187 500,00 грн. Тобто, висновки відповідача за результатом перевірки позивача протирічать висновкам перевірки його контрагента ФОП ОСОБА_6 - в одному випадку контролюючий орган стверджує про відсутність господарської операції, а в іншому - про її здійснення та допущені порушення після цього (донараховує ПДВ та накладає штрафи). Зазначене, зокрема, підтверджується копією податкових повідомлень-рішень №0003531302 та №0014151309 (а.с.175-176).

Так, згідно ст.1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Як вже зазначалось судом, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

На підтвердження факту здійснення господарської операції з ФОП ОСОБА_6 позивачем надавалися копії таких документів: договору про виготовлення рекламної продукції (банерів) від 29.09.2015 (а.с.56-57); акту здачі-прийняття робіт (наданих послуг) від 27.11.2015 №ОУ-0000299 (а.с.58); квитанції до прибуткового касового ордера №45 від 15.12.2015 (а.с.59); звіт (деталізація) виконаних робіт/наданих послуг з додатками (фотокопії банерів) (звіт з додатками наданий суду згідно клопотання від 31.01.2018) (а.с.146-169).

Пунктом 3 ч.1 ст.3 Цивільного кодексу України закріплено, що загальними засадами цивільного законодавства є свобода договору, а ст.627 Цивільного кодексу України розкриває дане поняття.

Пунктом 1 договору про виготовлення рекламної продукції (банерів) від 29.09.2015 сторони (ФОП ОСОБА_5 та ФОП ОСОБА_8.) погодили виготовлення рекламної продукції (банерів), а у пункті 2 договору детально розкрили зміст вказаного визначення, що не суперечить загальним засадам цивільного законодавства.

При цьому, надаючи оцінку використаних у договорі термінів, на думку суду, відповідач фактично тлумачить його зміст, що не входить до його компетенції. Можливість тлумачення правочину надана лише його сторонам.

Крім того, згідно акту здачі-прийняття робіт (наданих послуг) від 27.11.2015 №ОУ-0000299 виконавець передав, а замовник прийняв такі роботи (надані послуги): виготовлення рекламної продукції (банеру) - 1 грн. 625 000,00 грн. (сума без ПДВ). Пунктом 6 договору про виготовлення рекламної продукції (банерів) від 29.09.2015 визначено, що за виготовлення рекламної продукції (банеру) замовник сплачує грошові кошти у сумі 750 000,00 грн. з ПДВ, а сума без ПДВ становить 625 000,00 грн.

Зазначаючи в акті № ОУ-0000299 «1 грн. 625 000,00 грн. (сума без ПДВ)» сторони мали на увазі про фактичне та повне постачання замовленої продукції згідного одного договору в цілому, про що свідчить сума договору без ПДВ 625 000,00 грн.. Сума з ПДВ (750 000,00 грн.) також однакова в обох документах.

На думку суду, використане в акті скорочення «грн.» зазначено помилково, що не спростовує фактичний рух активів, оскільки недоліки у первинних документах не спростовують факту здійснення господарської операції.

Також слід зазначити, що ФОП ОСОБА_5 у своїй підприємницькій діяльності співпрацює з ФОП ОСОБА_9 та ФОП ОСОБА_6, бухгалтерські послуги яким надає одна і таж особа. Видаючи квитанцію до прибуткового касового ордеру за виготовлення рекламної продукції бухгалтером була допущена помилка в особі отримувача грошових коштів, яка в подальшому була виправлена. При цьому, відповідачем не заперечувалось, що на перевірку контролюючому органу помилково надані як невірна квитанція від ФОП ОСОБА_9, так і правильна від ФОП ОСОБА_6, оригінал останньої надано для огляду в судовому засіданні.

З аналізу вищевикладеного вбачається, що підстави вважати господарську операцію такою, що не мала реального характеру, об'єктивно відсутні, оскільки надані документи дають підстави вважати про фактичне виконання сторонами умов договору, що підтверджується, в тому числі, фотокопіями та звітом (деталізацією) виконаних за договором робіт.

А отже, посадові особи ГУ ДФС у Чернігівській області, на думку суду, поверхнево оцінили надані пояснення та документи, в результаті чого прийшли до суб'єктивного висновку про нереальність господарської операції.

Верховний Суд України у постанові від 27.10.2015 по справі №21-1539а15 зробив висновок, що господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

На спростування висновків відповідача у розрізі незареєстрованої ФОП ОСОБА_10 податкової накладної, суд зазначає, що згідно п.177.2 ст.177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг) (п.177.3 ст.177 Податкового кодексу України). Тобто, зареєстрована або незареєстрована податкова накладна не може бути кваліфікуючою ознакою документального підтвердження понесених витрат для визначення чистого оподаткованого доходу. Чинне законодавство не зобов'язує платника податків при визначені об'єкта оподаткування перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства. У разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи. В свою чергу, Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі "Інтерсплав проти України" від 09.01.2007 (заява №803/02) зазначив, що у разі наявності у державних органів інформації про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб'єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (п.38).

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що понесені позивачем витрати на придбання банера у 2015 році підтверджені належними документами, у зв'язку з чим їх правомірно віднесено до складу витрат.

Щодо коштів витрачених на придбання нежитлового приміщення в 2016 році.

17.02.2016 між Публічним акціонерним товариством "УКРСИББАНК" (сторона-1) та Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_5 (сторона-2) укладений попередній договір купівлі-продажу нерухомого майна, посвідчений приватним нотаріусом Чернігівського міського нотаріального округу ОСОБА_11 та зареєстрований в реєстрі за №76.

За умовами договору сторони зобов'язались укласти договір купівлі-продажу нерухомого майна у майбутньому, але не пізніше 30.03.2016, за яким сторона-1 зобов'язується продати стороні-2 нежитлові приміщення з літ. 3-101 по літ. 3-105, з літ. 4-101 по літ. 4-103, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1, загальна площа яких становить 203,4 кв.м., що складається з 11/25 частин об'єкту (далі - Нерухоме майно) (п. 1.1 Договору)

У п.1.2 попереднього договору сторони погодили, що умови основного договору (договору купівлі-продажу), зокрема і ціну Нерухомого майна, яка склала 1 700 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 283 333,33 грн.

На виконання п.4.1 попереднього договору ФОП ОСОБА_5 сплатив на рахунок АТ "УКРСИББАНК" гарантійну суму в розмірі 170 000,00 грн, в т.ч. ПДВ - 28 333,33 грн., що ставить 10 % від ціни нерухомого майна.

В подальшому, 29.03.2016 між ПАТ "УКРСИББАНК" (продавець) та ФОП ОСОБА_5 (покупець) укладений договір купівлі-продажу частини нежитлового приміщення, посвідчений приватним нотаріусом Чернігівського міського нотаріального округу ОСОБА_11 та зареєстрований в реєстрі за № 154, за яким до покупця перейшло право власності на Нерухоме майно.

Одночасно, на виконання п.2.2 договору ФОП ОСОБА_5 сплатив на рахунок АТ "УКРСИББАНК" ціну продажу Нерухомого майна в розмірі 1 530 000,00 грн, в т.ч. ПДВ - 255 000,00 грн.

Після цього, між тим самими сторонами укладений договір про поділ нерухомого майна, посвідчений приватним нотаріусом Чернігівського міського нотаріального округу ОСОБА_11 та зареєстрований в реєстрі за №157, яким у власність ФОП ОСОБА_5 перейшли приміщення, що складають Нерухоме майно, а право спільної часткової власності на весь об'єкт нерухомості, що розташований за адресою: АДРЕСА_1, - припинено.

Тобто, на придбання нерухомого майна ФОП ОСОБА_5 витратив кошти у загальній сумі 1 700 000,00 грн., в т.ч. ПДВ - 283 333,33 грн. (сума без ПДВ 1 416 666,67 грн.), які в подальшому, у розмірі 1 416 666,67 грн. були віднесені до складу витрат, понесених протягом 2016 року, а 283 333,00 грн. - до складу податкового кредиту.

Посадові особи контролюючого органу, які проводили перевірку, дійшли до висновку, що кошти витрачені на придбання нерухомого майна не можуть бути віднесені до переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, та до податкового кредиту, оскільки в переліку витрат (ст.177 Податкового кодексу України), безпосередньо пов'язаних з отримання доходів, не визначено можливості віднесення фізичною особою-підприємцем до складу витрат коштів, витрачених на придбання рухомого чи нерухомого майна. Крім того, відповідно до Інформаційної довідки від 29.03.2016 №56226811 в графі "ВЛАСНИК" зазначено ОСОБА_5, тобто право приватної власності на майно належить фізичній особі, а не фізичній особі - підприємцю, що в свою чергу не дає можливості вважати майно (основні фонди), яке перебуває у приватній власності фізичної особи, основними фондами фізичної особи - підприємця; учасниками цивільних відносин та суб'єктами права власності є фізичні особи, а такий суб'єкт права власності як фізична особа - підприємець - не визначений (статус ФОП дозволяє лише здійснювати господарську діяльність) внаслідок чого, зазначили, що платником податків завищено податковий кредит за лютий та березень 2016 року.

Суд зазначає, що одним із видів господарської діяльності ФОП ОСОБА_5 є: надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна. Тобто, необхідною передумовою утворення основи для вказаного виду господарської діяльності (надання послуг з оренди нерухомого майна) є наявність у розпорядженні підприємця власного чи орендованого нерухомого майна.

А отже, витрати підприємця, пов'язані з придбанням нерухомого майна для подальшої передачі його в оренду й експлуатацію відносяться до складу витрат, пов'язаних з отриманням доходів.

Слід звернути увагу, що редакція ст.177 Податкового кодексу України станом на 2016 рік не містила переліку витрат, які не в включаються до складу витрат підприємця (на відміну від редакції у 2017 році). Тому, в Акті наведений невірний висновок, що в переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отримання доходів, не визначено можливості віднесення ФОП до складу витрат коштів, витрачених на придбання рухомого чи нерухомого майна.

Крім цього, у ході перевірки ФОП ОСОБА_5 надавав ревізорам-інспекторам ряд документів, що підтверджують здійснення операції з купівлі-продажу нерухомого майна, серед яких були інформаційні довідки з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об'єктів нерухомого майна щодо об'єкта нерухомості майна від 29.03.2016 №56226811 та від 19.10.2016 №70887677, які також додано до матеріалів справи, що відповідачем не заперечується.

Як вбачається з довідки від 29.03.2016 власником нерухомого майна вказано ОСОБА_5, а підставою виникнення права власності зазначений договір купівлі-продажу від 29.03.2016. Після укладення договору купівлі-продажу, того ж дня (29.03.2016) між його сторонами був укладений договір про поділ нерухомого майна.

При цьому, стороною за обома договорами є ФОП ОСОБА_5, а згідно інформаційної довідки від 19.10.2016 та від 06.07.2017 власником нерухомого майна значиться саме ФОП.

Як встановлено ч.1 ст.328 Цивільного кодексу України право власності набувається на підставах, що не заборонені законом, зокрема із правочинів. А тому, для встановлення суб'єкта права власності необхідно аналізувати зміст договору на підставі якого таке право виникає. В свою чергу, посадові особи ГУ ДФС у Чернігівській області, маючи в своєму розпорядженні, окрім інформаційних довідок, копії договору купівлі-продажу частини нежитлового приміщення від 29.03.2016, акту приймання-передачі до вказаного договору та договору про поділ нерухомого майна від 29.03.2016 дійшли до помилкового висновку, що власником нерухомого майна є ОСОБА_5 без статусу фізичної особи-підприємця.

Слід також вказати, що відповідно до ч.1 ст.318 Цивільного кодексу України суб'єктами права власності є Український народ та інші учасники цивільних відносин, визначені ст.2 цього Кодексу. Згідно ч.1 ст.2 Цивільного кодексу України учасниками цивільних відносин є фізичні особи та юридичні особи (далі - особи). Главою 5 підрозділу 1 розділу II книги першої Цивільного кодексу України врегульовано діяльність фізичної особи - підприємця. Так, ч.1 ст.50 Цивільного кодексу України закріплено, що право на здійснення підприємницької діяльності, яку не заборонено законом, має фізична особа з повною цивільною дієздатністю. Фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом (ч.2 ст.50 Кодексу).

Фізична особа-підприємець відповідає за зобов'язаннями, пов'язаними з підприємницькою діяльністю, усім своїм майном, крім майна, на яке згідно із законом не може бути звернено стягнення, що визначено ч.1 ст.52 Цивільного кодексу України. Фізична особа-підприємець, яка перебуває у шлюбі, відповідає за зобов'язаннями, пов'язаними з підприємницькою діяльністю, усім своїм особистим майном і часткою у праві спільної сумісної власності подружжя, яка належатиме їй при поділі цього майна (ч.2 ст.52 Кодексу). Також зі змісту ч.1 ст.55 Господарського кодексу України слідує, що суб'єктами господарювання визнаються учасники господарських відносин, які здійснюють господарську діяльність, реалізуючи господарську компетенцію (сукупність господарських прав та обов'язків), мають відокремлене майно і несуть відповідальність за своїми зобов'язаннями в межах цього майна, крім випадків, передбачених законодавством.

Тобто, з системного аналізу наведених положень діючих нормативно-правових актів слідує, що законодавець передбачив можливість наявності у фізичної особи-підприємця (суб'єкта господарювання) власного майна, як і не виключена можливість його відповідальності за зобов'язаннями своїм іншим особистим майном. Поняття фізична особа та фізична особа - підприємець взаємопов'язані. Крім того, стороною договору, на підставі якого набуте право власності на нерухоме майно, є ФОП ОСОБА_5.

Отже, згідно ст.204 Цивільного кодексу України правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним (презумпція правомірності правочину).

Недійсність договорів купівлі-продажу та поділу нерухомого майна від 29.03.2016 законом не встановлена і у судовому порядку вони не визнані недійсними. Отже, правомірність права власності ФОП ОСОБА_5 на нерухоме майно, в даному випадку, є беззаперечною, а тому посадові особи контролюючого органу, які проводили перевірку, прийшли до хибного висновку, що право приватної власності на майно не може належати фізичній особі-підприємцю.

Відповідно до п.198.1. ст.198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи) (п.198.3 ст.198 Кодексу).

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абз.2 п.198.3 ст.198 Кодексу).

Як встановлено судом, придбане нерухоме майно частково почало використовуватись у межах господарської діяльності (шляхом укладення договору №07/16 оренди нежитлового приміщення від 01.07.2016 копія якого також надавалась під час перевірки), а інша частина використовується у власній господарській діяльності та в майбутньому, при наявності потенційного орендаря, буде також передана в оренду, а оскільки за операцією з його придбання ФОП ОСОБА_5 сплатив 283 333,00 грн ПДВ (28 333,33 грн. - у лютому 2016 року та 255 000,00 грн. - у січні 2016 року), то відповідно до п.198.1. ст.198 Податкового кодексу України мав право віднести ці суми до податкового кредиту.

Щодо посилань відповідача на неотримання позивачем доходу від здавання в оренду нерухомого майна, слід вказати, що в акті перевірки відповідач дійсно зазначає, що ФОП ОСОБА_5 не отримав дохід від здавання в оренду нежитлового приміщення за адресою: м. Чернігів, прос. Перемоги, буд. 20 від ФОП ОСОБА_12 згідно договору від 01.07.2016 (тобто, використання приміщення у господарській діяльності не підтверджено документально). При цьому, при визначенні суми завищеного податкового кредиту контролюючий орган не ставить під сумнів використання ФОП ОСОБА_13 нежитлових приміщень у господарській діяльності, а вказує лише на те, що позивачем безпідставно сформовано податковий кредит з ПДВ внаслідок їх використання без належної на те правової підстави.

Для підтвердження використання нежитлових приміщень у господарській діяльності (здача майна в оренду) позивач надавав копію договору №07/16 оренди нежитлового приміщення від 01.07.2016 з актом прийому-передачі від 01.08.2016 (а.с.75-77), а також копії платіжних доручень № 18, 19 про перерахування орендної плати у сумі 48 000 грн. та пені у сумі 1 933,81 грн. (копії платіжних доручень надані суду згідно клопотання від 31.01.2018).

З укладеного договору вбачається, що висновок перевіряючих, що позивач не отримував орендних платежів за договором передчасний, оскільки згідно п.4.4. договору орендар здійснює орендні платежі раз в 12 місяців. Тобто, факт використання позивачем нежитлового приміщення у межах господарської діяльності документально підтверджено.

Викладені в акті перевірки твердження про учасників цивільних відносин та суб'єктів права власності відповідно до Цивільного кодексу України зроблені відповідачем з перевищенням компетенції, оскільки Податковий кодекс України не надає органам ДФС повноважень на встановлення фактів порушення платниками податків норм цивільного законодавства. Зазначений нормативно-правовий акт не містить норм, які б наділяли відповідача повноваженнями на визнання правочинів нікчемними або такими, що не відповідають вимогам законодавства та повноваженнями на оцінку відповідності будь-якого правочину вимогам положень Цивільного кодексу України, або ставити під сумнів офіційні відомості Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.

З наведеного в сукупності вбачається, що висновки ГУ ДФС у Чернігівській області та пояснення відповідача не знаходять свого підтвердження матеріалами справи, а тому прийняті на підставі висновків Акту перевірки податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Чернігівській області від 26.05.2017: №0002011302; №0002021302; №0002051302 належить скасувати. Також, необґрунтованим та безпідставним є винесення вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 25.09.2017 №Ф-0003631302 та застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у формі рішення від 25.09.2017 №0003641302, оскільки судом вже встановлено відсутність заниження суми чистого оподатковуваного доходу, що є базою для нарахування єдиного внеску.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 26.05.2017 № 0002061302 та від 26.05.2017 № 0002071302, то вони, на думку суду, винесені правомірно. Вказані обставини, позивачем не оскаржуються та в судовому засіданні не заперечувались. Будь-які докази на спростування зазначеного - відсутні.

Таким чином, адміністративний позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій та вимоги про сплату боргу (недоїмки) належить задовольнити частково.

Відповідно до ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст. ст.139, 227, 241-243, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Чернігівській області від 26.05.2017: №0002011302; №0002021302; № 0002051302.

Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 25.09.2017 №Ф-0003631302.

Визнати протиправним та скасувати рішення від 25.09.2017 №0003641302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

В решті позовних вимог - відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДФС у Чернігівській області (вул.Реміснича, 11, м.Чернігів, 14000, код ЄДРПОУ 39392183) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_5 (АДРЕСА_2 14039, код НОМЕР_1) 8 000,00 грн (вісім тисяч гривень) судових витрат.

Рішення суду набирає законної сили в порядку статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Київського апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення.

Повне рішення суду складено 14 лютого 2018 року.

Суддя Л.О. Житняк