Постанова № 70947828, 06.12.2017, Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 грудня 2017 року м.Житомир справа № 806/2596/17

категорія 8.3

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Липа В.А.,

секретар судового засідання Климчук К.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Публічного акціонерного товариства "Ушицький комбінат будівельних матеріалів" до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,

встановив:

Публічне акціонерне товариство "Ушицький комбінат будівельних матеріалів" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень.

В обгрунтування позову зазначив, що податкові повідомлення-рішення, прийняті відповідачем на підставі акту перевірки №270, вчинені без врахування належним чином оформлених бухгалтерських та інших первинних документів, регістрів бухгалтерського та податкового обліку, при невірному тлумаченні приписів Податкового кодексу України, Господарського кодексу України та без врахування роз'яснень Вищого адміністративного суду України і рішень Верховного суду України.

Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали в повному обсязі.

Представник відповідача проти позову заперечував з мотивів, викладених в письмових запереченнях.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи та вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог, з таких підстав.

Судом встановлено, що посадовими особами Головного управління ДФС у Житомирській області проведена виїзна планова перевірка ПАТ "Ушицький комбінат будівельних матеріалів" з питань дотримання вимог податкового , валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 31.12.2016.

За результатами перевірки складено акт перевірки від 09.06.2017 №270/06-30-14-01/00110177, згідно висновків якого встановлено порушення:

- п.2.11,3.1,3.2,2.2,2.6 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого постановою Правління національного банку України від 15.12.2004 р. №637, а саме: відсутні достовірні підтвердні документи до авансових звітів нас уму 3838,25 грн. та не забезпечено своєчасне оприбуткування готівкової виручки на загальну суму 2742, 20 грн.;

- пп. 164.2.11 п. 164.2 та п.164.5 ст. 164, пп. 168.1.1 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України а також п.1.2, 1.3, 1.4 ст.16 прим.1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого донараховано податку на доходи фізичних осіб;

- пп.168.1.2, пп.168.1.4, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.129.1.3 ст.129, ст.127 та ст.126 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI під час виплати оподатковуваного доходу податковий агент зобов'язаний перерахувати ПДФО до бюджету, під час перевірки встановлено несвоєчасне перерахування ПДФО до бюджету.

За результатами перевірки винесено податкові повідомлення -рішення:

- № НОМЕР_1 від 22.06.2017 р. про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 236272,88 грн., з урахуванням податкового зобов'язання -785,29 грн., штрафної санкції - 234939,01 грн. , пені - 548, 58 грн.

- № НОМЕР_2 від 22.06.2017 р. про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівок та застосування реєстраторів у сфері торгівлі у сумі 17549,25 грн.

Позивач не погоджуючись з податковим повідомленням -рішенням № НОМЕР_1 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 234770,75 грн. та податковим повідомленням -рішенням №001171406 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 16527,25 грн. звернувся з вказаним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку обставинам справи суд виходить з наступного.

Щодо податкового повідомлення -рішення № НОМЕР_1 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 234770,75 грн. слід відмітити слідуюче.

Відповідно до пп.14.1.180 п.14.1 ст.14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Пунктом 54.2 частини 54 Податкового кодексу України передбачено, що грошове зобов'язання щодо суми податкових зобов'язань з податку, що підлягає утриманню та сплаті (перерахуванню) до бюджету в разі нарахування/виплати доходу на користь платника податку - фізичної особи, вважається узгодженим податковим агентом або платником податку, який отримує доходи не від податкового агента, в момент виникнення податкового зобов'язання, який визначається за календарною датою, встановленою розділом IV цього Кодексу для граничного строку сплати податку до відповідного бюджету.

Відповідно до п. 57.1 ст. 57 ПК України, податковий агент зобов'язаний сплатити суму податкового зобов'язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Згідно з пп. 168.1.1. п. 168.1. ст. 168 ПК України, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Підпунктом "а" п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України визначено, що особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Відповідно до п.п. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 Податкового кодексу України якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Згідно підпункту 126.1 статті 126 ПК у разі, якщо платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобовязання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобовязання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобовязання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

При цьому п. 127.1 ст. 127 ПК України передбачено, інший розмір штрафних санкцій за не нарахування і неутримання та/або несплату (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків.

Положення статті 126 ПК щодо застосування штрафної санкції застосовується у випадку, коли має місце несвоєчасність сплати платником податків узгодженої суми грошового зобовязання. При цьому розмір такої санкції прямо залежить від часу затримки такої сплати.

Тобто, у разі, якщо платник податків не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобовязання протягом строків, передбачених ПК, такий платник податків притягується до відповідальності відповідно до статті 126 ПК.

Положення статті 127 ПК встановлюється як міра відповідальності, яка покладається на платника податків, в тому числі і на податкового агента, саме за несплату (неперерахування) податків, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, при чому відповідність розміру штрафних санкцій за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) не з часу затримки такої несплати, як передбачено статтею 126 ПК а з кількості разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу. Тобто склад порушення передбачає, що нарахування, сплата чи утримання податку не відбулися до чи на момент виплати доходу.

Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду України від 10.11.2015 року № 21-2919а15, від 22.03.2016 № 813/6774/13-а|21-3694а15.

Враховуючи вищенаведене, суд зазначає, що ст. 126 ПК України підлягає застосуванню, якщо при виплаті доходу на користь громадян податковий агент сплачує суму податку одночасно зі сплатою доходу або з порушенням строку, встановленого ст. 168 ПК України, а ст. 127 ПК України застосовується в випадку, якщо виплата доходу передувала сплаті податку.

З акта перевірки №270/06-30-14-01/00110177 від 09.06.2017 вбачається, що станом на 01.04.2014 року Дт.сальдо по податку на доходи фізичних осіб складало 121111,61 грн., за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року нараховано податку на доходи фізичних осіб в сумі 7650972,56 грн., податку на доходи фізичних осіб за перевіряємий період перераховано до бюджету в сумі 7657100,19 грн., станом на 31.12.2016 року Д-т сальд по податку на доходи фізичних осіб за результатами перевірки становить 127239,24 грн., нарахування ПДФО за грудень складає - 171209,57 грн.

З розрахунку штрафних санкцій по податку на доходи фізичних осіб згідно акта перевірки вбачається, що сплата до бюджету узгодженої суми ПДФО зі заробітної плати працівників за червень, липень, серпень, жовтень, листопад, грудень 2014 року була здійснена ПАТ "Ушицький комбінат будівельних матеріалів" із затримкою, у зв'язку з чим відповідач застосував до позивача штрафні санкції відповідно до ст.127 Податкового кодексу.

Враховуючи вищенаведене, суд дійшов висновку, що відповідачем неправомірно застосовано до позивача штраф на підставі п. 127.1 ст. 127 ПК України, так як виявлене порушення податкового законодавства у вигляді прострочення строку сплати податку на доходи фізичних осіб відповідає передбаченому ст. 126 ПК України складу порушення.

З огляду на наведене, суд приходить до висновку, що податковий орган протиправно прийняв податкове повідомлення-рішення № НОМЕР_1 від 22.06.2017 р. в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 234770,75 грн., а тому позов в цій частині є обґрунтованим та підлягає задоволенню.

Щодо податкового повідомлення-рішення № 001171406 від 22.06.2017 р. про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівок та застосування реєстраторів у сфері торгівлі в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 16527,25 грн. суд виходить з наступного.

Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні затверджено постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року №637. (Далі - Положення №637).

Згідно п. 2.11 Положення №637, видача готівкових коштів під звіт або на відрядження (далі - під звіт) здійснюється відповідно до законодавства України.

Видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт.

Якщо підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення та заготівлі вторинної сировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці завдання, може бути продовжено до завершення терміну відрядження.

Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми.

Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

Пунктом 3.1 Положення №637 встановлено, що касові операції оформляються касовими ордерами, видатковими відомостями, розрахунковими документами, документами за операціями із застосуванням електронних платіжних засобів, іншими касовими документами, які згідно із законодавством України підтверджували б факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) готівкових коштів.

Згідно п. 3.2 Положення №637, касові операції, що проводяться відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", оформляються згідно з вимогами цього Закону.

Відповідно до преамбули Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки", метою його видання є вдосконалення організації готівкового обігу, зміцнення касової дисципліни, підвищення ефективності контролю за додержанням суб'єктами господарської діяльності встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті в Україні.

Статтею 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 №436/95 встановлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб'єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які в повній мірі або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу.

Абзацом 6 статті 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.1995 № 436/95 передбачено, що за проведення готівкових розрахунків без подання одержувачем коштів платіжного документа (товарного або касового чека, квитанції до прибуткового ордера, іншого письмового документа), який би підтверджував сплату покупцем готівкових коштів, до суб'єкта підприємницької діяльності застосовуються штрафні санкції у розмірі сплачених коштів.

Зазначена норма Указу передбачає застосування до суб'єкта господарювання фінансових санкцій за порушення ним порядку відображення в облікових документах каси підприємства витраченої підзвітними особами готівки без подання ними підтверджуючих документів (товарного або касового чеку, квитанції до прибуткового ордера, інших письмових документів).

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач вказує, що застосовані відповідачем штрафні (фінансові) санкції є адміністративно-господарськими санкціями, строки застосування яких передбачені ст. 250 Господарського кодексу України, тож відповідач порушив строки, встановлені у статті 250 Податкового кодексу України.

Частиною 1 ст. 250 Господарського кодексу України встановлено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Частиною 2 статті 250 Господарського кодексу України, якою ця стаття доповнена Законом України від 02.12.2010 № 2756-VI, зі сфери її дії виключено штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи.

Закон України від 02.12.2010 № 2756-VI набрав чинності з дня набрання чинності Податковим кодексом України, тобто, з 01.01.2011 року.

Відповідно до пп. 14.1.39. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України грошове зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Згідно з пп. 14.1.265. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Пунктом 58.2. ст. 58 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Таким чином, з 01.01.2011 (часу набрання чинності Податковим кодексом України) санкції за порушення законодавства, яке не є законодавством з питань оподаткування, належали до грошових зобов'язань, застосування яких є можливим лише в межах строків, встановлених Податковим кодексом України.

Відповідно до п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Враховуючи наведене, суд зазначає, що твердження позивача про необхідність застосування відповідачем при нарахуванні позивачу штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог п. 2.11, п. 3.1, п. 3.2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за N 40/10320), строків, передбачених ст. 250 Господарського кодексу України, є помилковою.

Вказана правова позиція також викладена в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 25.10.2016 року № К/800/15727/15.

Згідно з абзацом 3 пункту 2.6 Положення №637 у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає, зокрема, щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків.

Відповідно до п.4 розділу ІІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України, від 28.08.2013 року № 417 (далі-Порядок № 417), суб'єкти господарювання, які використовують РРО для здійснення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані, зокрема, у кінці робочого дня (зміни) друкувати на РРО (за винятком автоматів з продажу товарів (послуг)) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах ОРО.

Поняття фіскальний звітний чек відображено в Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" - це документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті.

До таких звітних чеків, згідно Постанови Кабінету Міністрів України від 18.02.2002 р. № 199 "Про затвердження вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування" (зі змінами і доповненнями) відноситься Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам'яті та занесенням її до фіскальної пам'яті реєстратора.

Відповідно до статті 2 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), пункту 1.2 Положення КОРО - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах державної податкової служби України книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Таким чином, у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО та відображення на їх підставі готівки у КОРО. Невиконання будь-якої з цих дій є порушенням порядку оприбуткування готівки, за яке встановлена відповідальність.

Такі висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду України викладені у постановах від 26.02.2013 №21-7а13, 21-35а13.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем було несвоєчасно оприбутковано готівкову виручку в повному обсязі в день її надходження на загальну суму 2742,20 грн. на підставі фіскального чека №254 від 17.09.2017 року та контрольної стрічки за 16.07.2014 року в розділі №2 "Облік руху готівки та сум розрахунків" за 16.09.2014. Згідно з даними контрольної стрічки, зазначені готівкові кошти були отримані платником податків 16.09.2014, до каси підприємства оприбутковано 17.09.2014 відповідно до прибуткового касового ордеру №226.

Суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення від 22 червня 2017 року №001171406 в частині нарахування штрафної санкції у розмірі 16527,25 грн. прийнято на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Враховуючи вищенаведене, адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Ушицький комбінат будівельних матеріалів" підлягає частковому задоволенню.

Керуючись статтями 159-163, 167, 186, 254 Кодексу адміністративного судочинства України,

постановив:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Житомирській області №0011691302 від 22.06.2017 р., яким збільшено суму грошового зобов'язання за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 234770,75 грн.

У решті позовних вимог відмовити.

Постанова набирає законної сили у строк та у порядку, що визначені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, і може бути оскаржена до Житомирського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції у порядку, визначеному статтею 186 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подачі апеляційної скарги протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Суддя В.А. Липа