Постанова № 70711068, 11.10.2017, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 жовтня 2017 р. Справа № 804/5491/17 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Врони О. В. розглянувши у письмовому провадженні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, визнання протиправними та скасування вимоги та рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 (далі-ФОП ОСОБА_2, позивач) звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі ГУ ДФС у Дніпропетровській області) із позовними вимогами щодо:

визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №0011381305 від 19.08.2017р. про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем «Військовий збір» на загальну суму 12 394,95 грн., з яких за податковими зобов'язаннями - 9915, 96 грн. та за штрафними санкціями - 2478, 99 грн.;

визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №0011371305 від 19.08.2017р. про збільшення грошового зобов'язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування» на загальну суму 189 395, 26 грн., з яких за податковими зобов'язаннями - 126 263, 51 грн. та за штрафними санкціями - 63 131, 75 грн.;

визнання протиправною та скасування вимоги Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №Ф-0011401305 від 19.08.2017р. про сплату боргу (недоїмки) щодо заборгованості зі сплати єдиного внеску у розмірі 91 902, 37 грн.;

визнання протиправним та скасування рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №0011391305 від 19.08.2017р. про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 15 309, 15 грн.

В обґрунтування позову ФОП ОСОБА_3 зазначено, що за результатами документальної планової виїзної перевірки позивача щодо дотримання вимог податкового законодавства України з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, військового збору, дотримання порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв за період з 01.01.2015р. по 31.12.2016р. (акт перевірки № 7700/04-36-13-05/НОМЕР_1 від 24.07.2017р.), виявлено порушення платником п.177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, п.4 ч.1 ст. 4, п.2 ч.1 та ч. 3 ст.7, п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010р. №2464-VI, пп.1.3, пп.1.3 п.16 прим.1 підрозд. 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Позивач із висновками акту перевірки від 24.07.2017р. не погоджується, вважає, що вони не ґрунтуються на нормах чинного законодавства. Вказує, що суми акцизного податку не визнаються доходом, оскільки не збільшують економічну вигоду для підприємця, а отже, не відповідають основному критерію поняття "дохід". Зростання доходу за рахунок "роздрібного" акцизу не відбувається, так як надалі акцизний податок перераховується до державного бюджету. Зважаючи на те, що акцизний податок - є непрямим податком, то суми такого податку не повинні включатись ані у складі доходів, ані у складі витрат. Як наслідок, є неправомірним і донарахування позивачу сум військового збору та єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування. А тому, прийняті на підставі акту перевірки рішення та вимога від 19.08.2017р. є протиправними та підлягають скасуванню.

Позивач надав до суду клопотання про розгляд справи в порядку письмового провадження.

Відповідач позов не визнав, подав до суду письмові заперечення проти позову з проханням відмовити в задоволенні позову у повному обсязі. У письмових запереченнях на адміністративний позов в обґрунтування своєї позиції відповідач зазначив, що в результаті перевірки правильності визначення платником загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності у 2015, 2016 рр., відображеного у податковій декларації та згідно виторгу по книзі РРО і розрахункових документів контролюючим органом виявлено розбіжність в сумі 661 064, 51 грн. (в т.ч.: за 2015 р. на суму 521 458, 93 грн. та за 2016 рік на суму 139 605, 58 грн.), яку позивач в порушення п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України не включив при формуванні суми загального оподатковуваного доходу до даних податкової звітності про майновий стан і доходи. Внаслідок вищенаведеного, податковий орган дійшов до висновку, що ФОП ОСОБА_2 занижено суму податку з доходів фізичних осіб на суму 126 263, 51 грн., військового збору на суму 9915, 96 грн. та нарахувань по сплаті єдиного внеску, у зв'язку з чим Головним управлінням ДФС у Дніпропетровській області, правомірно сформовано оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимогу та рішення про застосування штрафних санкцій.

У судове засідання від 11.10.2017р. позивач та представник відповідача не з'явились.

Від представника відповідача надійшло клопотання про зупинення провадження у справі з метою надання можливості долучити до матеріалів справи додаткові докази. Також, в клопотанні зазначено про неможливість прибуття представника в судове засідання.

Суд вважає, що дане клопотання про зупинення провадження у справі задоволенню не підлягає, оскільки в ньому не зазначено жодного обґрунтування відсутності та необхідності надання додаткових доказів по справі.

З огляду на приписи ст.41, ст.122, ч.6 ст.128 Кодексу адміністративного судочинства України суд вважає за можливе здійснити судовий розгляд справи в порядку письмового провадження за наявними у справі доказами.

Розглянувши матеріали справи, дослідивши зібрані по справі докази в їх сукупності, суд дійшов наступних висновків.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що ОСОБА_2 (ІНФОРМАЦІЯ_1, ідентифікаційний код НОМЕР_2) зареєстрований як суб'єкт підприємницької діяльності - фізична особа-підприємець від 19.02.2014р. згідно наявної у матеріалах справи копії виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців серіїї АД №217152 та взято на облік у Державній податковій інспекції у Кіровському районі м.Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області як платника податків та зборів від 20.02.2014р. за №046514022080 та як платника єдиного внеску від 20.02.2014р. за №10000000140816.

Основним видом економічної діяльності платника (за КВЕД) є:

47.26. Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах.

У період з 26.06.2017р. по 10.07.2017р. на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, ст.77 Податкового кодексу України, ст.13 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування", наказу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №3052-п від 10.07.2017р. та плану-графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання на ІІ квартал 2017 року, фахівцями Головного управління ДФС у Дніпропетровській області проведно документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_2, за результатами якої відповідачем складено акт «Про результати документальної планової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (РНОКПП - НОМЕР_1) щодо дотримання вимог податкового законодавства України з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податку на додану вартість, податку на доходи фізичних осіб, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, військового збору, дотримання порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі свідоцтва про державну реєстрацію, за період з 01.01.2015р. по 31.12.2016» за №7700/04-36-13-05/НОМЕР_1 від 24.07.2017р. (далі-акт перевірки).

За підсумками вищенаведеної перевірки контролюючий орган дійшов до висновку щодо порушення ФОП ОСОБА_2, який на момент проведення вищезазначеної перевірки перебував на обліку в загальній системі оподаткування, зокрема:

-п. 177.2, п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, в результаті чого платником занижено суму податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб від провадження діяльності у розмірі 126 263, 51 грн., в т.ч. за 2015 р. на суму 101 134, 51 грн. та за 2016р. на суму 25 129, 00 грн.;

-п.4 ч.1 ст. 4, п.2 ч.1 та ч. 3 ст.7, п. 1 ч. 2 ст. 6, ч. 2 ст. 9 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010р. №2464-VI, в результаті чого платником занижено суму єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у періоді, що перевірявся на загальну суму 91 902, 37 грн., в т.ч. у 2015 році на суму 61 189, 15 грн. та у 2016 році на суму 30 713, 22 грн.;

-пп.1.3, пп.1.4 п.16 прим.1 підрозд. 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в результаті чого платником занижено об'єкт оподаткування на 661 064, 51 грн., у зв'язку з чим занижено суму військового збору до сплати на 9915, 96 грн., в т.ч. у 2015 році на суму 7821, 88 грн. та у 2016 році на суму 2094, 08 грн.

Як вбачається зі змісту позовної заяви, ФОП ОСОБА_2, не погодившись із висновками податкового органу, подав до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області заперечення на акт перевірки, за результатами розгляду яких відповідачем залишено без змін викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу.

19.08.2017р. на підставі акта перевірки Головним управління ДФС у Дніпропетровській області сформовано:

-податкове повідомлення-рішення №0011381305, яким збільшено грошове зобов'язання позивача за платежем «Військовий збір» (код 1101100) на загальну суму 12 394, 95 грн. (в т.ч.: за основним платежем на суму 9915, 96 грн. та за штрафними санкціями на суму 2478, 99 грн.);

-податкове повідомлення-рішення №0011371305, яким збільшено грошове зобов'язання позивача за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» (код 11010500) на загальну суму 189 395, 26 грн. (в т.ч.: за основним платежем на суму 126 263, 51 грн. та за штрафними санкціями на суму 63 131, 75 грн.);

-вимогу №Ф-0011401305, якою платнику визначено суму недоїмки по сплаті єдиного внеску на загальнообо'язкове державне соціальне страхування у розмірі 91 902, 37 грн.;

-рішення №0011391305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким застосовано до ФОП ОСОБА_2 штрафних санкцій у розмірі 15 309, 15 грн.

Правомірність податкових повідомлень-рішень від 19.08.2017р. №0011381305 та №0011371305, вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску №Ф-0011401305 від 19.08.2017р., а також рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про застосування штрафних санкцій №0011391305 від 19.08.2017р. є предметом розгляду даної адміністративної справи.

Так, зі змісту акта перевірки та заперечень відповідача вбачається, що висновки контролюючого органу про заниження ФОП ОСОБА_2 податку на доходи фізичних осіб на 126 263, 51 грн. ґрунтуються на тому, що позивачем занижено доходи на 661 064, 51 грн., оскільки дану суму позивач всупереч положенням п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України не включив при формуванні суми загального оподатковуваного доходу до даних податкової звітності про майновий стан і доходи, який отримано платником від провадження діяльності у 2015, 2016 рр. згідно виторгу по РРО.

Внаслідок зазначених порушень та враховуючи, що базою оподаткування військовим збором та єдиного внеску є чистий оподатковуваний дохід, на думку відповідача, ФОП ОСОБА_2 занижено суму військового збору на 9915, 96 грн., єдиного внеску з чистого оподатковуваного доходу за 2015 та 2016 рр., що в свою чергу стало підставою для застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у сумі 15 309, 15 грн. та направлення вимоги про сплату боргу (недоїмки) по сплаті єдиного внеску в сумі 91 902, 37 грн.

Натомість, ФОП ОСОБА_2 у позовній заяві зазначив, що вищезазначена сума виторгу по РРО у розмірі 661 064, 51 грн. є акцизним податком, який не включено позивачем до валового доходу.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті заявлених позовних вимог, суд зазначає наступне.

Частиною 1 статті 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Стаття 68 Конституції України передбачає, що кожен зобов'язаний неухильно додержуватися Конституції України, законів України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

З 01.01.2015р. Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" № 71-VIII від 28.12.2014р. запроваджено акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів, в тому числі на тютюнові вироби.

Як визначено у п.п.14.1.4 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, акцизний податок - непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції).

Відповідно до п.п.212.1.11 п.212.1 ст.212 Податкового кодексу України, платником податку є особа - суб'єкт господарювання роздрібної торгівлі, яка здійснює реалізацію підакцизних товарів.

Поняття реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, в цілях оподаткування, визначено п.п.14.1.212 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, згідно з яким - це реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у п.п. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 цього Кодексу, безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування.

Згідно п.п.215.3.10 п.215.3 ст.215 Податкового кодексу України - для пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставка податку становить 5 відсотків.

Наведені правові положення Податкового кодексу України дають підставу для висновку, що акцизний податок є непрямим податком, що встановлюється у вигляді надбавки до ціни, оплачується покупцями при купівлі підакцизних товарів, а в бюджет вноситься продавцями таких товарів за визначеними Кодексом ставками.

Оподаткування доходів, отриманих фізичною особою - підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, регулюється статтею 177 Податкового кодексу України.

Відповідно до п.177.2. ст.177 Податкового кодексу України об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця. Для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг) (п.177.3 ст.177 Податкового кодексу України).

При цьому, про обов'язок платника податків формувати свої доходи за звітний період з урахуванням акцизного податку в статті 177 Податкового кодексу України не зазначено.

Перелік витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, визначено п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України. Однак вказаний перелік не містить акцизного податку, який включений до вартості товару та сплачений під час придбання.

Таким чином, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування не має право включити до витрат суму сплаченого акцизного податку, включеного до вартості товару, який нею придбавається з метою подальшої реалізації.

Також, п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України визначено, що фізичні особи-підприємці зобов'язані вести книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Форму та Порядок ведення книги доходів і витрат затверджено наказом Міндоходів від 16.09.2013р. N 481 "Про затвердження форми Книги обліку доходів і витрат, які ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення".

Порядком передбачено зазначення суми отриманих доходів без податку на додану вартість. В той же час Порядком не передбачено виключення суми акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів із сум отриманого доходу. Тому, на думку фіскальної служби, сума акцизного податку, у разі її включення до вартості проданих товарів, включається у доход фізичної особи - підприємця та відображається у графі 2 "Сума доходу, отриманого від здійснення господарської діяльності" Книги обліку доходів і витрат, однак не відображається в графах 5-8 "Витрати, пов'язані із господарською діяльністю".

Статтею 177 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент проведення перевірки) чітко не було визначено, що суми акцизного податку не включаються у склад доходів та витрат, що стало підставою для врахування відповідачем спірної суми акцизу у склад доходу ФОП ОСОБА_2 При цьому, контролюючий орган не включає акцизний податок до складу витрат.

Вирішуючи питання про правомірність не включення позивачем акцизного податку у склад доходу, суд зазначає наступне.

Для фізичної особи-підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг) (п. 177.3 Податкового кодексу України).

Податок на додану вартість (далі-ПДВ) за своєю економічною суттю є непрямим податком. За визначенням підпункту 14.1.4 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України поняттям акцизний податок є також непрямим податком на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції), що оплачується покупцями при купівлі підакцизних товарів, а в бюджет вноситься продавцями таких товарів за визначеними Кодексом ставками. Підприємці, як і юридичні особи, виступають лише посередниками між кінцевими споживачами (реальними платниками непрямих податків) та бюджетом. Схожою у цих двох податків є і база оподаткування - договірна вартість товарів, відмінність лише в одному : база оподаткування операцій з постачання товарів з ПДВ включає загальнодержавні податки і збори (в т.ч. акцизний податок) (п. 188.1 ст.188 Кодексу), а базою оподаткування акцизного податку з роздрібних продажів підакцизних товарів є вартість (з податком на додану вартість) підакцизних товарів (п.п.214.1.4 п.214.1 ст.214 Кодексу).

Тому позивач стверджує, що суми акцизного податку не треба відображати ні в складі доходу, ні в складі витрат підприємця по аналогії з податком на додану вартість, і суми акцизного податку не підпадають під обкладення сум податку на доходи фізичних осіб.

Суд вважає, що при введенні обов'язку з 01.01.2015р. для суб'єктів підприємницької діяльності, що здійснюють роздрібний продаж підакцизних товарів, утримувати акцизний податок з покупців при продажу товарів та перераховувати його до державного бюджету, законодавцем чітко не було визначено порядок обліку акцизного податку, в результаті акцизний податок, який є транзитним, суб'єкти підприємницької діяльності повинні були включати до оподатковуваного доходу (ст. 177.2 Податкового кодексу України), але разом з тим не могли включати цей податок до витрат, так як в п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України не передбачалось таких витрат як акцизний податок. В результаті, фізичні особи-підприємці при подачі декларації про майновий стан, оподаткували податком на доходи фізичних осіб та єдиним соціальним внеском акцизний податок, тому фактично відбувалось подвійне оподаткування.

Суд вважає, що об'єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, який не може включати акцизний податок, так як цей податок є транзитним і не повинен включатися у загальний оподатковуваний дохід підприємця. Акцизний податок, який фактично збирає з покупців, адмініструє та сплачує приватний підприємець, не приносить йому будь-яких доходів, а навпаки - несе певні людські, матеріальні затрати та витрати часу.

Суд також приймає до уваги, що законодавець виправив суперечності Податкового кодексу України, з 01.01.2017р. відповідно до Закону України від 21.12.2016 № 1797-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" (далі - Закон № 1797-VIII) пункт 177.3 доповнено підпунктом 177.3.1 такого змісту: "177.3.1. Не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів".

Крім того, Законом № 1797-VIII внесено зміни до пп. 177.4.3 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, яка визначає перелік витрат фізичної особи - підприємця на загальній системі оподаткування, зокрема, до переліку витрат не включається акцизний податок.

Отже, до 01.01.2017р. сума акцизного податку з реалізованих суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизними товарами, у разі її включення до вартості проданих товарів, включалась до доход фізичної особи - підприємця, але не включалась до переліку витрат, а з 01.01.2017р. не включається ні до доходу, ні до витрат фізичної особи - підприємця.

Суд погоджується з доводами позивача про те, що за змістом п.5.3 ст.5 Податкового кодексу України України, інші терміни, що застосовуються у цьому Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Згідно ст. 51 Цивільного кодексу України - до підприємницької діяльності фізичних осіб застосовуються нормативно-правові акти, що регулюють підприємницьку діяльність юридичних осіб, якщо інше не встановлено законом або не випливає із суті відносин. Враховуючи викладене, нормативне обґрунтування та необхідність конкретизації при вирішенні питання щодо правомірності формування позивачем доходу, суд дійшов висновку про необхідність застосування приписів бухгалтерського обліку.

Поняття доходу визначає, крім Податкового кодексу України, НП(С)БО 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", п. 3 якого чітко визначено, що доходи передбачають збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком збільшення капіталу за рахунок внесків власників). За рахунок акцизного податку при торгівлі не може йти мова про зростання капіталу, тому що надалі останній буде перераховано до бюджету.

Про те, що не визнаються доходом суми податків, які підлягають перерахуванню до бюджету, зазначає і Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" (далі - Положення (стандарт) БО 15 "Дохід"), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 р. № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 р. за № 860/4153, яким визначено методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності. Відповідно до п.5 Положення (стандарту) БО 15 "Дохід" дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Згідно п.6 Положення (стандарту) БО 15 "Дохід" не визнаються доходами такі надходження: сума податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню до бюджету й позабюджетних фондів; сума надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо; сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг); сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг); сума завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором; надходження, що належать іншим особам; надходження від первинного розміщення цінних паперів; сума балансової вартості валюти.

Отже, з вищенаведеного слідує, що сума акцизного податку не включається до складу доходу фізичної особи-підприємця, яка перебуває на загальній системі оподаткування та відповідно - до складу її витрат.

При цьому, суд приймає до уваги , що на позивача як фізичну особу-підприємця не поширюється обов'язок застосування норм П(С)БО 15 "Дохід", оскільки останньою не ведеться бухгалтерський облік відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", але суд виходить з передбаченого п.4.1 ст.4 Податкового кодексу України принципів податкового законодавства України, а саме - рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації, тобто забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу; єдиного підходу до встановлення податків та зборів - визначення на законодавчому рівні усіх обов'язкових елементів податку.

Принцип рівності передбачає, що не допускається встановлення правил оподаткування (пов'язаних із диференціацією ставок податків, наданням податкових пільг, реєстрацією платників податків, податковою звітністю тощо), що допускають дискримінацію платників податків в залежності від правової форми, змісту, виду їх підприємницької діяльності, їх національності, місця походження капіталу тощо.

Відповідно до принципу єдиного підходу до встановлення податків та зборів, усі обов'язкові елементи податку встановлюються виключно законом.

Встановлення податку відповідно до ст.7 Податкового кодексу України передбачає обов'язкове визначення таких елементів як об'єкт оподаткування, база оподаткування, ставка податку, порядок обчислення податку, податковий період, строки та порядок сплати податку, строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.

Враховуючи викладене, суд доходить до висновку, що в питанні формування доходів фізичних осіб-підприємців, які перебувають на загальній системі оподаткування, на останніх поширюються норми Положення (стандарту) БО 15 "Дохід", відповідно до яких суми акцизу доходами не визнаються.

Зважаючи на викладене, суд вважає безпідставними твердження контролюючого органу про заниження позивачем суми загального оподатковуваного доходу на суму акцизного податку.

Таким чином, в ході розгляду справи не знайшли свого підтвердження висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.177.2 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України, зокрема, стосовно заниження позивачем суми загального оподатковуваного доходу за період з 01.01.2015р. по 31.12.2016р. на 661 064, 51 грн.

Оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0011371305 від 19.08.2017р., яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування» в сумі 189 395, 26 грн. (в тому числі: податкове зобов'язання в сумі 126 263, 51 грн. та штрафні санкції в сумі 63 131, 75 грн.) не ґрунтується на вимогах чинного законодавства, у зв'язку з чим суд доходить до висновку, що позовні вимоги про визнання його протиправним та скасування даного податкового повідомленні-рішення є обґрунтованими та підлягають задоволенню.

Зважаючи на те, що висновки акту перевірки в частині заниження позивачем оподатковуваного доходу спростовані, всі наступні висновки контролюючого органу здійснені на його підставі є помилковими.

Так, у розділі 3 (п.п. 3.1.2) акту перевірки зазначено, що перевіркою повноти правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету ФОП ОСОБА_2 відповідно п. 177.2 і п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України в частині заниження чистого доходу у 2015-2016 рр. на суму 661 064, 51 грн., у зв'язку з цим, перевіркою повноти нарахування військового збору при отриманні доходу від підприємницької діяльності встановлено порушення платником п. 1.3, п. 1.4 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та як наслідок заниження суми військового збору в сумі 9915, 96 грн., в т.ч. за 2015 рік на суму 7821, 88 грн. та за 2016 рік на суму 2094, 08 грн.

Пунктом 16-1 підрозділу 10 "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Єдиною підставою для донарахування позивачеві основного зобов'язання та фінансових санкцій за платежем військовий збір став висновок контролюючого органу про заниження платником оподатковуваного доходу за 2015-2016 рр.

Зважаючи на те, що в ході судового розгляду справи спростовані висновки акта перевірки в частині заниження позивачем оподатковуваного доходу на суму 661 064, 51 грн., суд доходить до висновку, що податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області за №0011381305 від 19.08.2017р., яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем «Військовий збір» на загальну суму 12 394, 95 грн. (в тому числі: грошове зобов'язання на суму 9915, 96 грн. та штрафні санкції -2478, 99 грн.) є протиправним та підлягає скасуванню.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначає Закон України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 № 2464-VI (далі - Закон № 2464-VI).

Відповідно до п.4 ч.1 ст.4 Закону № 2464-VI - платниками єдиного внеску є фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Частиною 4 статті 5 Закону № 2464-VI передбачено, що обов'язки платників єдиного внеску виникають у осіб, зазначених в абзацах четвертому, шостому та сьомому пункту 1, пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - з початку провадження відповідної діяльності.

Згідно п.1 ч.2 ст.6 Закону № 2464-VI, платник єдиного внеску зобов'язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Пунктом 2 частини 1 статті 7 Закону № 2464-VI встановлено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному році або окремому місяці звітного року, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

Частинами 2, 3 статті 9 Закону № 2464-VI встановлено, що обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Обчислення єдиного внеску органами доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до органів доходів і зборів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Орган доходів і зборів застосовує до платника єдиного внеску за донарахування органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску (п.3 ч.11 ст.25 Закону № 2464-VI).

Так, зі змісту акта перевірки встановлено, що порушення позивачем вимог Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» та його заниження виникло у зв'язку з заниження позивачем чистого оподаткованого доходу на суму 661 064, 51 грн., внаслідок не включення зазначеної суми ФОП ОСОБА_2 при формуванні валового доходу в декларації про майновий стан і доходи суми виторгу по РРО за 2015 та 2016 рр.

Зважаючи на те, що судом спростовані висновки акту перевірки щодо заниження ФОП ОСОБА_2 суми чистого оподатковуваного доходу за 2015-2016 рр., а отже і висновок контролюючого органу щодо заниження позивачем єдиного внеску з сум доходу за період з 01.01.2015 по 31.12.2016р. є неправомірним.

З огляду на викладене, суд дійшов висновку про необґрунтованість нарахованих позивачу штрафних санкцій за рішенням №0011391305 від 19.08.2017р. та відповідно безпідставність винесення контролюючим органом вимоги про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за № Ф-0011401305 від 19.08.2017р., у зв'язку з чим зазначені рішення та вимога підлягають скасуванню.

Вирішуючи позовні вимоги, суд зазначає, що відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 21 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючих органів зобов'язані дотримуватися Конституції' України і діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених па контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушення прав і охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Стаття 71 Кодексу адміністративного судочинства України передбачає, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Згідно ст.86 Кодексу адміністративного судочинства України - суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Таким чином, суд доходить висновку, що відповідачем - суб'єктом владних повноважень не доведено правомірність своїх рішень та їх відповідність нормам діючого законодавства України, у зв'язку з чим оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимога про сплату боргу, рішення про застосування штрафних санкцій є протиправними та підлягають скасуванню.

З огляду на викладене, позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, визнання протиправними та скасування вимоги та рішення - підлягає задоволенню.

Згідно з ч. 1 статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст. 122, 158 - 163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, визнання протиправними та скасування вимоги та рішення - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №0011381305 від 19.08.2017р. про збільшення суми грошового зобов'язання за платежем «Військовий збір» на загальну суму 12 394, 95 грн. (дванадцять тисяч триста дев'яносто чотири гривні дев'яносто п'ять копійок), з яких за податковими зобов'язаннями - 9915, 96 грн. (дев'ять тисяч дев'ятсот п'ятнадцять гривень дев'яносто шість копійок) та за штрафними санкціями - 2478, 99 грн. (дві тисячі чотириста сімдесят вісім гривень дев'яносто дев'ять копійок).

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №0011371305 від 19.08.2017р. про збільшення грошового зобов'язання за платежем «Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування» на загальну суму 189 395, 26 грн. (сто вісімдесят дев'ять тисяч триста дев'яносто п'ять гривень двадцять шість копійок), з яких за податковими зобов'язаннями - 126 263, 51 грн. (сто двадцять шість гривень двісті шістдесят три гривні п'ятдесят одна копійка) та за штрафними санкціями - 63 131, 75 грн. (шістдесят три тисячі сто тридцять одна гривня сімдесят п'ять копійок).

Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №Ф-0011401305 від 19.08.2017р. про сплату боргу (недоїмки) щодо заборгованості зі сплати єдиного внеску у розмірі 91 902, 37 грн. (дев'яносто одна тисяча дев'ятсот дві гривні тридцять сім копійок).

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДФС у Дніпропетровській області №0011391305 від 19.08.2017р. про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 15 309, 15 грн. (п'ятнадцять тисяч триста дев'ять гривень п'ятнадцять копійок).

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 39394856) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 (ІНФОРМАЦІЯ_1, ідентифікаційний код НОМЕР_1) понесені витрати зі сплати судового збору в розмірі 3090,02 грн. (три тисячі дев'яносто гривень дві копійки).

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд в порядку та строки, визначені статею 186 Кодексу адміністративного судочинства України та набирає законної сили відповідно до статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя О.В. Врона