Ухвала суду № 70597259, 28.11.2017, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

28 листопада 2017 року

справа № 808/1949/16

Колегія суддів Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого судді: Лукманової О.М.

суддів: Божко Л.А., Кругового О.О.,

при секретарі: Сонник А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08 листопада 2016 року у справі № 808/1949/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Техпровід» до Державної фіскальної служби України про скасування індивідуальної податкової консультації та зобов’язання прийняти нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду, -

в с т а н о в и л а:

У червні 2016 року ТОВ «Техпровід» (далі по тексту – позивач) звернулось до суду з позовом ДФС України (далі по тексту – відповідач), в якому просило скасувати індивідуальну податкову консультацію від 31.03.2016 року № 11886/6/99-99-15-03-02-15 та зобов’язати відповідача надати нову індивідуальну податкову консультацію з урахуванням висновків суду.

Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 08.11.2016 року позовні вимоги задоволено частково, скасовано індивідуальну податкову консультацію від 31.03.2016 року № 11886/6/99-99-15-03-02-15.

З постановою суду першої інстанції не погодилась ДФС України та подала апеляційну скаргу, в якій просила скасувати постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтувала тим, що постанова прийнята з порушенням норм матеріального права. Апелянт вказував, що податкова консультація є такою, що не суперечить нормам законодавства. Апелянт вказував, що позиція регулюючого органу полягає у тому, що якщо придбані товари/послуги, суми ПДВ при придбанні яких були включені до складу податкового кредиту, починають повністю використовуватись у звільнених від оподаткування операціях з постачання відходів і брухту кольорових металів, які утворились у такого платника в процесі виробничої діяльності, то такий платник податку зобов'язаний визначити податкові зобов'язання на підставі пункту 198.5 статті 198 ПКУ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на дату початку фактичного використання таких товарів/послуг, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону «Про бухгалтерський облік», незважаючи на вказівки пункту 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України. Апелянт вказував, що підпункт «б» пункту 198.5 ст. 198 ПК України прямо пов'язаний з пунктом 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України, де передбачено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX Кодексу, міжнародних договорів (угод). Апелянт вказував, що якщо придбані товари, суми ПДВ при придбанні яких були включені до складу податкового кредиту, починають повністю використовуватись у звільнених від оподаткування ПДВ операціях з постачання відходів і брухту кольорових металів, які утворились у платника податків в процесі виробничої діяльності, то такий платник зобов’язаний визначити податкові зобов’язання. Апелянт вказував, що суд першої інстанції помилково визначив, що норми пункту 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України є спеціальними по відношенню до норм пункту 198.5 ст. 198 ПК України, мають пріоритет у застосуванні. Апелянт вказував, що індивідуальна податкова консультація за своєю суттю є листом, яким доведена позиція ДФС України, не зобов’язує позивача дотримуватись позиції, викладеної у листі. Податкові консультації не мають силу нормативно-правового акта, не можуть вступати в конкуренцію з іншими рішеннями суб’єкта владних повноважень.

Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права та правової оцінки обставин у справі, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги частково, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «Техпровід» придбавав у якості товару (по якому суми ПДВ були включені до складу податкового кредиту) не металобрухт, а мідну та алюмінієву катанку, а продавав (постачав) звільнений від оподаткування брухт кольорових металів, що виник при виготовленні продукції, у тому числі, із придбаного ТОВ «Техпровід» товару - мідної та алюмінієвої катанки. Суд першої інстанції вказував, що норми пункту 23 підрозділу 2 «Особливості справляння податку на додану вартість» розділу XX «Перехідні положення» ПК України є спеціальними по відношенню до норм пункту 198.5 статті 198 ПК України, а тому мають пріоритет у застосуванні та повинні бути застосовані до наведених спірних правовідносин. Суд першої інстанції зазначав, що посилання відповідача у податковій консультації на вимоги пункту 198.5 статті 198 ПК України в обґрунтування обов'язковості нарахування податкових зобов'язань з ПДВ є безпідставними тому, що вказані норми, а саме пункту 198.5 статті 198 та пункту 23 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, регулюють різні правовідносини та не є взаємопов'язаними, у зв'язку з чим взагалі не можуть застосовуватися одночасно до одних і тих самих операцій. Судом першої інстанції зазначалось, що, якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, слід приймати позицію платника податків. Нормами ПК України передбачено, що скасування податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Згідно свідоцтва про державну реєстрацію № 197195 ТОВ «Техпровід» зареєстровано як юридична особа 12.12.2001 року. Згідно виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, станом на 13.02.2015 року, основними видами діяльності ТОВ «Техпровід» є виробництво інших видів електронних і електричних проводів і кабелів.

ТОВ «Техпровід» вказувало, що в процесі господарської діяльності здійснює виготовлення кабельно-провідникової продукції із придбаної сировини – мідної та алюмінієвої катанки, після виготовлення кабелів одержує відходи у вигляді брухту кольорових металів, які реалізує іншим контрагентам як брухт металів.

Матеріалами справи встановлено, що 08.02.2016 року ТОВ «Техпровід» звернулось до Державної фіскальної служби України з листом № 12, відповідно до якого просило надати пояснення: «чи виникають у підприємства, на дату продажу відходів кольорових металів зобов'язання по нарахуванню податкових зобов'язань з податку на додану вартість відповідно до вимог пункту 198.5 статті 198 ПК України, виходячи з бази оподаткування визначеної відповідно до пункту 189.1 статі 189 ПК України (виходячи з вартості придбаної сировини)».

31.03.2016 року Державна фіскальна служба України надала ТОВ «Техпровід» податкову консультацію №11886/6/99-99-15-03-02-15, відповідно до якої якщо придбані товари/послуги, суми ПДВ при придбанні яких були включені до складу податкового кредиту, починають повністю використовуватись у звільнених від оподаткування ПДВ операціях з постачання відходів і брухту кольорових металів, які утворились у такого платника в процесі виробничої діяльності, то такий платник податку зобов'язаний визначити податкові зобов'язання на підставі пункту 198.5 статті 198 ПКУ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на дату початку фактичного використання таких товарів/послуг, визначену в первинних документах , складених відповідно до Закону «Про бухгалтерський облік».

Таким чином ДФС України вважає, що платники ПДВ, які здійснюють продаж відходів і брухту кольорових металів, які утворились у платника податків в процесі виробничої діяльності, зобов’язані визначити податкові зобов’язання на підставі пункту 198.5 статті 198 ПК України та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на дату початку фактичного використання таких товарів.

Відповідно до пп. 14.1.172 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкова консультація - допомога контролюючого органу конкретному платнику податків стосовно практичного використання конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів, контроль за справлянням яких покладено на такий контролюючий орган.

Згідно з п. 52.1, п. 52.2, п. 52.6 ст. 52, п. 53.3 ст. 53 ПК України (в редакції дійсній на час виникнення спірних правовідносин) за зверненням платників податків контролюючі органи надають безоплатно консультації з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства протягом 30 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію. Платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Колегія суддів зазначає, що наслідком застосування податкової консультації є те, що платника податку може бути притягнуто до відповідальності, якщо він діяв не відповідно до податкової консультації, наданої йому у письмовій або електронній формі, цього платника податків може бути притягнуто до відповідальності за не виконання податкової консультації, якщо подібна обставина стане відома під час податкової перевірки. Надаючи податкову консультацію, податковий орган встановлює відповідне обов’язкове правило, надає роз'яснення конкретному платнику податків з конкретної норми закону за його зверненням, тобто породжує певні обов’язки для платника податків. Колегія суддів приходить до висновку, що те рішення податкового органу, яке може бути оскаржене до суду має обов’язкові наслідки для платника податків.

Відносно змісту наданої податкової консультації колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 1 Закону України «Про металобрухт», металобрухт - непридатні для прямого використання вироби або частини виробів, які за рішенням власника втратили експлуатаційну цінність внаслідок фізичного або морального зносу і містять у собі чорні або кольорові метали чи їх сплави, а також вироби з металу, що мають непоправний брак, залишки чорних і кольорових металів і їх сплавів.

Згідно пп. «б» п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу).

Згідно п. 198.5 ст. 198 ПК України, з метою застосування цього пункту податкові зобов’язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Пунктом 23 підрозділу 2 розділу XX ПК України передбачено, що тимчасово до 1 січня 2017 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД. Переліки таких відходів та брухту чорних і кольорових металів затверджуються Кабінетом Міністрів України. Операції з вивезення в митному режимі експорту товарів, зазначених у цьому пункті, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Колегія суддів зазначає, що підпунктом «б» п. 198.5 ст. 198 ПК України передбачено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, у разі якщо товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX Кодексу. Однак, таку норму не слід застосовувати до операцій з продажу або будь-якого наступного використання після виробництва брухту кольорового металу. Норма регламентує оподаткування операцій з використання товарів/послуг, необоротних активів, які були придбані платником податків і які звільнені від оподаткування під час їх придбання.

ТОВ «Техпровід» придбавав у якості товару (по якому суми ПДВ і були включені до складу податкового кредиту) мідну та алюмінієву катанку, а продавав (постачав) брухт кольорових металів, що виник при виготовленні продукції, у тому числі із придбаного ним товару - мідної та алюмінієвої катанки.

Колегія суддів зазначає, що дійсно пункт 23 підрозділу 2 розділу XX ПК України має пріоритетне значення перед підпунктом «б» пункту 198.5 статті 198 ПК України, оскільки таким пунктом прямо передбачене звільнення від оподаткування операцій з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів, у той час як пункту 198.5 статті 198 ПК України регламентує нарахування платником податку податкових зобов'язань виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу. Різними є предмети правовідносин, що регулюються цими нормами. Правила п. 23 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України слід пов’язувати з конкретно визначеними операціями, оскільки така норма прямо передбачає звільнення від оподаткування операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів.

Отже відповідачем невірно розтлумачено позивачу застосування податкових норм, оскільки п. 198.5 ст. 198 та п. 23 підрозділу 2 розділу XX ПК України, регулюють різні правовідносини та не є взаємопов'язаними, у зв'язку з чим не можуть застосовуватися одночасно до одних і тих самих операцій.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необхідність скасування податкової консультації, оскільки податкова консультація суперечить нормам ПК України та її не застосування позивачем тягне за собою наслідки.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, постанову суду першої інстанції слід залишити без змін, як таку, що прийнята з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись п. 1 ч. 1 ст. 198, ст.ст. 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України колегія суддів, -

у х в а л и л а:

Апеляційну скаргу Державної фіскальної служби України - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 08 листопада 2016 року у справі № 808/1949/16 – залишити без змін.

Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів.

Головуючий суддя: О.М. Лукманова

Суддя: Л.А. Божко

Суддя: О.О. Круговий