Постанова № 70581648, 22.11.2017, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Крусяна А.В.,

суддів Вербицької Н.В., Джабурія О.В.,

за участю секретаря Апексімова І.С.,

позивача ОСОБА_1, представника позивача ОСОБА_2, представників відповідача Грицюк І.В., Гукової Х.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 26 червня 2017 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Котовської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

11.01.2017р. фізична особа-підприємець (надалі - ФОП) ОСОБА_1 звернулася до суду з позовом до Котовської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 03.01.2017р. №№0000081302; 0000131302; 0000111302; 0000071302; 0000121302; 0000061302; 0000101302; 0000021302; 0000091302; вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 03.01.2017р. №Ф-0000051302 зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 36921,52грн.; рішення про застосування штрафних санкцій за своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.01.2017р. №0000041302 в розмірі 3692,16грн.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 26.06.2017р. у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з ухваленим у справі судовим рішенням, позивач подала апеляційну скаргу, в якій посилається на неповне з'ясування судом першої інстанції обставин справи та порушення норм матеріального, процесуального права, просить постанову суду скасувати і ухвалити нову про задоволення позовних вимог.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, законність та обґрунтованість судового рішення в межах апеляційної скарги, суд вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ФОП ОСОБА_1 відповідно до свідоцтва про державну реєстрацію від 06.01.1999р. зареєстрована фізичною особою-підприємцем, та у період з 01.01.2014р. по 31.12.2015р. перебувала на загальній системі оподаткування. /т.1 а.с.13/

Співробітниками Котовської ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області проведено планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.04.2014р. по 31.12.2015р., дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства, за результатами якої складений акт від 15.12.2016р. №002204/15-04-13-02/НОМЕР_9, яким встановлені порушення:

пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 розд. ІІ та пп.177.2 ст.177 розд.IV ПК України, - у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2014 рік занижено об'єкт оподаткування на загальну суму 13889,17грн., що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 2083,47грн. та у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік занижено об'єкт оподаткування на загальну суму 92512,31грн., що призвело до заниження податкового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 13876,85грн.;

пп.47.1.3 п.47.1 ст.47 розд. ІІ ПК України, - вказано недостовірні відомості у звітах 1-ДФ за 2014 - 2015 роки;

пп.1.1 п.16-1 Перехідних положень та пп.177.2 ст.177 ПК України, внаслідок чого занижено податкове зобов'язання з військового збору на суму 1387,69грн. у податковій декларації за 2015 рік;

пп.2 п.1 ст.7 розд.ІІІ Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування», внаслідок чого занижено базу нарахування єдиного внеску на суму 36921,52грн. та занижено єдиний соціальний внесок у 2014 - 2015 роках на суму 36921,52грн.;

пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.187.1 ст.187, абз. «а» п.198.1, п.198.2, п.198.6 ст.198, п.201.1, п.201.4, п.201.7, п.201.6, п.201.10, п.201.15 ст.201 розд.ІІ ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість у податкових деклараціях з податку на додану вартість всього на суму 2451,96грн., а саме у листопаді 2014р. - 568грн., травні 2015р. - 1883,96грн.;

п.12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», внаслідок чого не оприбутковано товар у листопаді 2015р. на суму 38742,37грн.;

п.44.1, п.44.3, п.44.5 ст.44 ПК України - незберігання деяких первинних документів за період з 01.01.2013р. по 31.12.2015р. /т.1 а.с.25-65/

На підставі вказаного акту перевірки Котовською ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області прийняті податкові повідомлення-рішення від 03.01.2017р. №№0000061302 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 2451,96грн.; 0000081302 про застосування штрафних санкцій з податку на додану вартість в сумі 612,99грн.; 0000131302 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 510грн.; 0000101302 про застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення законодавства про РРО на суму 77484,74грн.; 0000021302 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 15960,32грн.; 0000071302 про застосування штрафних (фінансових) санкцій з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 7980,17грн.; 0000111302 про збільшення суми грошового зобов'язання по військовому збору на суму 1387,69грн.; 0000121302 про застосування штрафної санкції по військовому збору на суму 346,92грн.; 0000091302 про застосування штрафних (фінансових) санкцій з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на суму 510грн.; рішення №0000041302 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним фіскальним органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 3692,16грн.

Крім того, 03.01.2017 Котовською ОДПІ ГУ ДФС в Одеській області прийнято вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-0000051302 зі сплати недоїмки по єдиному внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в сумі 36921,52грн. /т.1 а.с.14-24/

Не погоджуючись з вказаними рішеннями та вимогою, позивач звернулася до суду з даним позовом.

Перевіривши матеріали справи, судова колегія вважає помилковими висновки суду першої інстанції щодо правомірності оскаржених податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги, виходячи з наступного.

Так, вимоги на підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 р. «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» .

Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов'язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.1999р. «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України від 16.07.1999р. «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 200.1 ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Так, згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу (п.198.1 ст.198 ПК України).

Згідно з п.198.2 ст.198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п.198.6 ст.198 зазначеного Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Відповідно до п. 41.1. ст.41 Податкового кодексу України контролюючими органами є органи доходів і зборів - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування єдиної державної податкової, державної митної політики в частині адміністрування податків і зборів, митних платежів та реалізує державну податкову, державну митну політику, забезпечує формування та реалізацію державної політики з адміністрування єдиного внеску, забезпечує формування та реалізацію державної політики у сфері боротьби з правопорушеннями при застосуванні податкового та митного законодавства, а також законодавства з питань сплати єдиного внеску (далі - центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику), його територіальні органи.

Згідно до п.п. 44.6, 44.7 ст.44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності.

У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений статтею 82 цього Кодексу.

У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки або у разі надання таких документів відповідно до абзацу другого цього пункту, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.

Об'єктом оподаткування фізичної особи-підприємця є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця (підпункт 177.2 статті 177 ПКУ).

Згідно з п.177.10 ст.17 ПК України фізичні особи-підприємці зобов'язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форму та Порядок ведення Книги обліку доходів і витрат затверджено наказом Міндоходів від 16.09.2013 №481, п.п.5,6 якого встановлено, що документами, які підтверджують понесені витрати, безпосередньо пов'язані з отриманим доходом, є платіжні доручення, квитанція, фіксований чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвідчують факт оплати товарів, робіт, послуг.

Згідно з п.6 Порядку №481 самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку:

1) у графі 1 зазначається дата запису;

2) у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг);

3) у графі 3 вказується сума повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) та/або повернутої передплати;

4) графа 4 розраховується як різниця між отриманим доходом від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності (графа 2) та сумою повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) (графа 3);

5) у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов'язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг;

6) у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов'язані з отриманням доходу за підсумками дня;

7) у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці;

8) у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв'язку, орендних та комунальних платежів тощо;

9) у графі 9 зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професіональної діяльності (графи 6, 7, 8).

Відповідно до п.7 Порядку № 481 фізичні особи-підприємці, зареєстровані як платники податку на додану вартість, не включають до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт та послуг).

Згідно з п.164.1 ст.164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до п. 177.2 ст. 177 та п. 178.3 ст. 178 цього Кодексу.

ФОП ОСОБА_1 на протязі 01.01.2014р. по 31.12.2015р. здійснювала діяльність на загальній системі оподаткування та була платником податків: податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності; податку на доходи з фізичних осіб з найманих працівників; єдиного соціального внеску; акцизного податку; військового збору.

За період з 01.01.2014р. по 31.12.2015р. ФОП ОСОБА_1 задекларовано загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності у сумі 1771777грн.

Перевіркою встановлено заниження позивачем загального оподаткованого доходу, отриманого від провадження діяльності, визначеного п.163.1 ст.163 розд.IV ПК України на загальну суму 13404,76грн.: за 2014р. - на суму 3624,88грн., за 2015р. - на суму 9779,88грн., оскільки кошти які надійшли на банківський розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 НОМЕР_10 від ТОВ «Екатаунт Груп», ПП ПК «Агродім», МП «Луїза», ДП «Балтське лісове господарство» на загальну суму 13404,76 грн. не відображені в Книзі доходів та витрат, та в Деклараціях за перевіряємий період 2014-2015р.р.

Разом з тим, матеріали перевірки та даної адміністративної справи не місять копій документів, на підставі яких було зроблено висновок про заниження позивачем доходів.

Так, відповідачем на підтвердження своїх висновків до суду не надано первинних документів на підставі яких зроблено висновки щодо заниження позивачем доходів по операціям з ТОВ «Екотаунт груп», МП «Луїза», ДП «Балтське лісове господарство», ППК «Агродім», а саме: платіжних доручень, виписки по рахунку банку; а також розрахунку доходу по вказаним операціям відображеним в Книзі доходів і витрат, заниженим по періодам (день, місяць, квартал, рік).

До суду податковою не надано доказів: копії платіжних доручень, виписок банківського рахунку, на підставі яких в акті перевірки відображені висновки щодо одержання ОСОБА_1 доходів на банківський рахунок за звітний період в розмірі 1785181,76грн., та декларування 1771777грн.

При цьому, матеріали даної справи містять надані позивачем первинні документи, Книгу доходів та витрат, які підтверджують, що доходи одержані ОСОБА_1 від ТОВ «Екотаунт груп», МП «Луїза», ДП «Балтське-господарство», ПП ПК «Агродім» були відображені в Книзі доходів та витрат, та в Деклараціях про доходи за перевіряємий період. Податкові накладні, видаткові накладні та платіжні доручення виписувалися в один звітний період, що не могло та не призвело до заниження доходу в перевіряємому періоді.

Крім того, р/р НОМЕР_10 позивача відкрито у ПАТ КБ «Приватбанк» 14.03.2014 року (арк.5 акту перевірки), тому платіжні доручення від 30.01.2014р. №690 на суму 65,75грн., від 13.02.2014 року №117 від ТОВ «Екотаун Груп» на суму 193,92грн. без ПДВ, призначення платежу «знищення документів», не могли бути відображені взагалі, так як вони виписані раніше, ніж відкрито рахунок.

По вказаному рахунку також відсутні: платіжне доручення від ТОВ «Екотаунт Груп» на суму 813грн. (в т.ч. ПДВ на суму 135,50) від 27.11.2014 року №6267; платіжне доручення від 11.11.2014р. №1097 від МП «Луїза» на суму 1825грн.; платіжне доручення від 10.12.2014р. №25 від ДП «Балтське-господарство» на загальну суму 296,63грн. При цьому, позивачем були отримані кошти від ППК «Агродім» в сумі 7425,83грн. (без ПДВ) відповідно до платіжного доручення від 28.07.2015 №17, а не 8911грн. як зазначено перевіряючими в акті перевірки.

Отже, відповідачем на підтвердження своїх висновків до суду не надано допустимих та належних доказів на підтвердження висновків перевірки.

Перевіркою встановлено, що позивачем завищено вартість документально підтверджених витрат за період з 01.01.2014 року по 31.12.2015р. на суму 92997,32грн., в т.ч. у 2014 році завищено на суму 10264,89грн., та у 2015 році на суму 82732,43грн.

До Книги обліку доходів та витрат не правомірно оприбутковано товар (запчастини), за який оплата через розрахунковий рахунок ОСОБА_1 не здійснювалась, на загальну суму 4083,33грн., згідно видаткової накладної №280108 від 28.01.2014р. на суму 1250грн., видаткової накладної №270304 від 27.03.2014р. на суму 750грн., видаткової накладної №050504 від 05.05.2014р. на суму 2083грн.

Разом з тим, на підтвердження дійсності факту оплати товару (запчастини) по операціям з ТОВ «Украгро-Партнер» суду надані платіжні доручення №6 від 28.01.2014 року на загальну суму 1500грн. (без ПДВ 1250грн.), №2 від 05.05.2014 року на загальну суму 2500грн., (без ПДВ 2083,33грн.), №6 від 27.03.2014 року на загальну суму 900грн. (без ПДВ 750грн.), які сплачені ФОП ОСОБА_1 через р/р 26003005645001 ПАТ «Імексбанк». При цьому, оплата та передача товару від ТОВ «Украгро-Партнер» відбувалася в один і той же день, про що свідчать первинні документи: накладні, платіжні доручення, виписки банку.

Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 безпідставно включено до сум доходу прибуток отриманий від продажу товару (сантехніка, будівельні матеріали, миючи засоби, бойлери, унітази, смесителі, вентилятори, умивальники, розетки, підвісний потолок), тому включені суми витрат у графу 6 Книги доходів та витрат у розмірі 77662,73грн. документально не підтверджені. До перевірки не надані документи, які підтверджують понесені витрати на придбання товарів (платіжні доручення, прибуткові касові ордери, квитанції, фіскальні чеки, акти закупки та інші документи).

Разом з тим, позивачем на підтвердження факту дійсного придбання товару (сантехніка, будівельні матеріали, миючи засоби, бойлери, унітази, смесителі, вентилятори, умивальники, розетки, підвісний потолок) до суду надані видаткові, податкові накладні; виписки банку; товарні чеки; які свідчать про придбання та одержання товару від ОСОБА_6, ТОВ «Лотт», ТОВ «Колумбус Інтернешнл», ТОВ «Епіцентр К», ТОВ «Сомік».

Перевіркою встановлено завищення позивачем витрат за перевіряємий період на суму 8667,67 грн., у тому числі на суму 3598,05грн. у 2014 році та у 2015 році на суму 5069,70грн. щодо оплати електроенергії, використаної в приміщенні кооперативу «Транзит», в якому ОСОБА_1 на підставі договору оренди від 16.12.2013 року здійснює господарську діяльність.

Разом з тим, відповідно до умов договору оренди приміщення від 01.01.2014 року орендодавець -кооператив «Транзит» в особі директора ОСОБА_6 та орендар - ФОП ОСОБА_1 домовилися, що орендар зобов'язується сплачувати всі витрати за поставлену електроенергію, відповідно виставлених рахунків по кооперативу «Транзит» згідно техдокуметанії на електроенергію по даному приміщенню, та за водоспоживання згідно виставлених рахунків.

До переліку витрат, безпосередньо пов'язаних з отриманням доходів, належать, зокрема, інші витрати, до складу яких включаються витрати, пов'язані з веденням господарської діяльності, не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 п.177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, до яких відносяться витрати на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, прямо пов'язані з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Сума фактично понесених інших витрат безпосередньо пов'язаних з одержанням доходу, зокрема витрати на сплату орендних та комунальних платежів, витрати за споживчу електроенергію, які має бути документально підтверджено.

Договірні відносини, що виникають між орендарем та орендодавцем регулюються Господарським кодексом, відповідно до ст. 283 якого за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

Отже, позивач згідно з п.177.4 ст.177 ПКУ правомірно віднесла до витрат господарської діяльності витрати на оплату комунальних послуг з утримання нерухомого майна, що використовується в господарській діяльності.

Перевіркою встановлено, що позивачем не включено до податкових розрахунків форми 1- ДФ за 2, 4 квартали 2014 року та 3 квартал 2015 року виплати здійснені ФОП ОСОБА_5, ОСОБА_7, ОСОБА_8 які є підприємцями, тому до неї застосовано штрафну санкцію на підставі п.119.2 ст.119 ПК України.

Пунктом 119.2 ст. 119 ПК України передбачено, що неподання, подання з порушенням встановлених строків, подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманого з них податку, а також суми отриманої оплати від фізичних осіб за товари (роботи, послуги), якщо такі недостовірні відомості або помилки призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 510 гривень.

Разом з тим, в даному випадку невключення до податкових розрахунків форми 1- ДФ за 2, 4 квартали 2014 року та 3 кварталу 2015 року виплат здійснених ФОП ОСОБА_5, ОСОБА_7, ОСОБА_8 не призвели до зменшення та/або збільшення податкових зобов'язань платника податку та/або до зміни платника податку, тому застосування до позивача вказаної штрафної санкції неправомірно.

Контрагенти позивача зареєстровані як суб'єкти підприємницької діяльності, що є визначальним фактором для неутримання податку на доходи фізичних осіб суб'єктом господарювання, який має господарські відносини з такими фізичними особами-підприємцями, тому позивач не є податковим агентом щодо вказаних фізичних осіб та звільнений від обов'язку подання щодо них розрахунків форми 1-ДФ, у зв'язку з чим штрафні санкції за неподання таких розрахунків до нього застосовуватись не можуть.

Перевіркою встановлено заниження позивачем податку на додану вартість на суму 2451,96грн. (листопад 2014 року - 568грн., травень 2015 року - 1883,96грн.) в порушення п.187.1 ст.187, п.198.1, 198.2, 198.6 ст.198, п. 200.1, 200.4, п. 201.7, п.201.6, 201.10, ст.200 Податкового кодексу України. Податковий кредит по операціям з ТОВ «КСМ «Сиол» сформовано на підставі податкових накладних №136 від 6.05.2015 року на загальну суму 6450грн., №135 від 06.05.2015 року на загальну суму 2890,66грн., №115 від 06.05.2015 року на загальну суму 1963,09грн., які виписані з порушенням п.198.2 ст.198 та п.201.1 ст.201 ПК України.

Так, в податкову декларацію з ПДВ за листопад 2014р. ОСОБА_1 включила податкові зобов'язання з ПДВ по операціям з ТОВ «Екотаун Груп» на суму 640,24грн., а не 72,24грн., чим завищила податкові зобов'язанням по операціям з ТОВ «Екотаун Груп» на 568грн., та не відобразила вказану суму ПДВ по операціям з підприємством «Вайга Плюс».

Разом з тим, вказані помилки не призвели до заниження податкових зобов'язань в цілому за листопад 2014 року (податкова накладна №8 від 17.11.2014, податкова декларація з ПДВ за листопад 2014 року, розшифровка податкових зобов'язань та податкового кредиту в розріз контрагентів з ПДВ, реєстр виданих податкових та одержаних податкових накладних).

Судом першої інстанції, також, не заперечувалось, що зазначені описки в декларації в цілому не призвели до заниження податкових зобов'язань за листопад 2014 рік на суму 568грн., однак помилково визнано правомірним прийняття податкового повідомлення-рішення про донарахування позивачу ПДВ на суму 2451,96грн.

Перевіркою встановлені порушення позивачем п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР, відповідно до якого суб'єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (надані послуг) у сфері торгівлі громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов'язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Статтею 20 вказаного Закону передбачено, що до суб'єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів які не обліковані у встановленому порядку, застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості не облікованих товарів, які не обліковані за місцем реалізації та зберігання, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Відповідно до вимог п.п.14.1.202 п.14.1 ст.14 Податковою Кодексу України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання) доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

Статтею 1046 Цивільною Кодексу України передбачено, що за договором позики одна сторона (позикодавець) передає другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості. Договір позики є укладеним з моменту передання грошей або інших речей, визначених родовими ознаками.

Аналіз вказаних статей вказує на те, що передача товару згідно договору позики не відповідає визначенню продажу (реалізації) товарів відповідно до п.14.1 ст.14 ПК України, так як не передбачає плату або компенсацію за таке майно та передбачає його повернення.

Як вбачається з матеріалів справи, між ФОП ОСОБА_1 (позикодавець) та ФОП ОСОБА_6 (позичальник) укладений договір позики №4 від 25.12.2013р. Предмет договору позики: позикодавець передає позичальнику товарно-матеріальні цінності: будівельні матеріали, автомобільні запчастини, а позичальник зобов'язується повернути їх протягом 5 років, але не пізніше 12.03.2019р.

Податкова вважає, що цемент переданий від ФОП ОСОБА_1 до ФОП ОСОБА_6 згідно накладної від 28.11.2015 року №26 у кількості 38,400т. на загальну суму 38742,37грн., вважається не оприбуткованим, що є порушенням обліку товарних запасів.

Отже, перевіркою встановлено не реалізацію, а передачу цементу відповідно до договору позики, який на думку податкової є не облікованим.

Таким чином, судом першої інстанції при вирішенні справи, в даному випадку не враховано, що відсутня реалізація не облікованого товару, за яку передбачається відповідальність на підставі ст.20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», оскільки перевіркою встановлено передачу майна згідно договору позики. Крім того, переданий в позику цемент був одержаний позивачем на підставі первинних документів та рахувався на складі, отже був облікований.

Посилання відповідача на порушення позивачем п.44.1 п.44.5, п.44.5, ст.44 ПК України, незберігання бухгалтерський документів в повному обсязі за період з 01.01.2013р. по 31.12.2015р. не заслуговують на увагу, оскільки документи, які були предметом перевірки були надані в повному обсязі, що підтверджується відповідними реєстрами.

Відповідно до вимог п.п.2 п.1 ст.7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» базою для нарахування ЄСВ є чистий оподатковуваний дохід підприємця (п.117.2 ст.117 ПК України). Визначається такий дохід як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) та документально підтвердженими витратами, пов'язаними з господарською діяльністю підприємця. При цьому, сума чистого доходу для оподаткування ПДФО визначається за результатами року, що визначено п.177.5 ст.177 ПК України: звітним періодом для підприємців на загальній системі є календарний рік. Внесок нараховується у межах максимальної величини бази нарахування, встановленої у цьому законі. Максимальна величина бази нарахування - це місячний показник.

Згідно з п.4 ч.1 ст.1 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування» до 01.01.2016 року максимальна величина бази нарахування єдиного внеску, на яку нараховується єдиний внесок (максимальна сума доходу застрахованої особи на місяць, на яку нараховується єдиний внесок) дорівнювала 17 розмірам прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом.

Отже, максимальна величина бази нарахування єдиного внеску у 2014 році становила з 01.01.2014р. та з 01.01.2015р. - 20706грн.

Перевіркою встановлено заниження позивачем чистого доходу в 2014 році на суму 13889,77грн., в 2015 році заниження чистого доходу на суму 92512,31грн. При цьому, порушення виявлені в декількох місяцях, а не у всіх місяцях підряд. Лише в 2015 році занижена, відповідно до перевірки, сума чистого доходу складає 92512,31грн, що перевищує максимальну суму доходу на яку нараховується ЄСВ. Тобто, необхідно було визначити ЄСВ не з 92512,31грн., а з 20706грн. (34,7%х20706=7184,90грн.), а не як зазначено в акті перевірки та оскарженій вимозі про сплату боргу (недоїмки) від 03.01.2017р. №Ф0000051302 про сплату 36921,52грн. єдиного внеску. Вказане порушення також вплинуло на неправильне визначення штрафної санкції.

Таким чином, для визначення мінімальної чи максимальної величини єдиного внеску, слід обчислити суму чистого оподатковуваного доходу за кожен місяць такого року окремо (виходячи за даними Книги доходів і витрат), що не було здійснено податковою. Перевіркою виведено лише загальну суму чистого оподатковуваного доходу підприємця за всі місяці перевіряємого періоду, що унеможливлює визначення ЄСВ помісячно.

Крім того, Законом України від 21 грудня 2016 року №1797-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу щодо покращення інвестиційного клімату в Україні», який набрав чинності з 1 січня 2017 року (за виключенням окремих статей) та яким внесено зміни до Податкового кодексу України, внесено ряд змін, які стосуються контрольно-перевірочної роботи.

З цього приводу Державна фіскальна служба України надала роз'яснення в листі від 17.01.2017 р. №1005/7/99-99-14-03-03-17 «Про організацію перевірок у 2017 році».

Відповідно до вказаного Закону №1797 функцію контрольно-перевірочної роботи закріплено виключно за контролюючими органами обласного та центрального рівнів.

З 01 січня 2017 року організацію та проведення документальних і фактичних перевірок може бути здійснено (в т.ч. видано наказ про проведення, оформлено направлення (посвідчення), складено акт (довідку) та податкові повідомлення-рішення, вимоги (рішення) зі сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі - ЄСВ), за їх результатами) лише зазначеними вище органами.

Отже, приймаючи оскаржені податкові повідомлення-рішення, податкову вимогу у 2017 році, Котовська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області, яка не є контролюючим органом обласного та центрального рівня, вийшла за межі наданих повноважень законом, та вчинила з цього приводу протиправні дії.

Таким чином, на підставі викладеного у сукупності, судова колегія дійшла до висновку щодо протиправності та скасування спірних податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги.

За таких обставин, оскільки при вирішенні справи суд першої інстанції неповно з'ясував обставини справи, помилково застосував норми матеріального права, тому апеляційна скарга підлягає задоволенню, а постанова суду першої інстанції в порядку ст.202 КАС України підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позову.

Керуючись ст.ст. 198, 202, 205, 207 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити, постанову Одеського окружного адміністративного суду від 26 червня 2017 року скасувати.

Прийняти у справі нову постанову, якою визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 03.01.2017р. №№0000081302; 0000131302; 0000111302; 0000071302; 0000121302; 0000061302; 0000101302; 0000021302; 0000091302; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 03.01.2017р. №Ф-0000051302 зі сплати єдиного внеску, штрафів та пені на загальнообов'язкове державне соціальне страхування в розмірі 36921,52грн.; рішення про застосування штрафних санкцій за своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 03.01.2017р. №0000041302 в розмірі 3692,16грн.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її проголошення, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції.

Головуючий: А.В. Крусян

Суддя: Н.В. Вербицька

Суддя: О.В. Джабурія