Ухвала суду № 70415472, 16.11.2017, Львівський апеляційний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 листопада 2017 рокуЛьвів№876/9523/17

Львівський апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді: Матковської З.М.,

суддів: Бруновської Н.В., Затолочного В.С.,

при секретарі судового засідання: Дутка І.С.

з участю представників: позивача ОСОБА_1, відповідача ОСОБА_2

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_3 об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області на постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року у справі №819/3265/15 за адміністративним позовом Державного підприємства «ОСОБА_3 лісове господарство» до ОСОБА_3 об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В :

Державне підприємство «ОСОБА_3 лісове господарство» (далі - ДП «ОСОБА_3 лісове господарство», позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до ОСОБА_3 об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Тернопільській області (далі - ОСОБА_3 ОДПІ, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30.09.2015 р. №0000392200, №0000422200, № НОМЕР_1 та №0007721700.

Постановою Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року адміністративний позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення ОСОБА_3 об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Тернопільській області: від 30.09.2015 р. №0000392200 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на 516346 грн., в тому числі за основним платежем 344231 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 172115 грн.; від 30.09.2015 р. №0000422200 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з частини чистого прибутку на 384150 грн., в тому числі за основним платежем 256100 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 128050 грн.; від 30.09.2015 р. №0000412200 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 9277,20 грн., в тому числі за основним платежем 6184,80 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3092,40 грн.; від 30.09.2015 р. №0007721700 в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 728171,17 грн. В решті позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ОСОБА_3 об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Тернопільській області на користь Державного підприємства «ОСОБА_3 лісове господарство» 24569,78 грн. сплаченого судового збору.

Не погоджуючись із постановою суду першої інстанції, відповідачем подана апеляційна скарга, в якій зазначає, постанова суду першої інстанції є незаконною та необгрнутованою, прийнятою з порушенням норм матеріального права та невірним встановленням обставин у справі. Зокрема доводи апелянта зводяться до того, що оскаржені податкові повідомлення рішення винесені відповідачем правомірно, оскільки акти приймання-передачі виконаних робіт (лісозаготівельних, лісогосподарських) ТОВ «Тарнобор» на загальну суму 3834926 грн., складені з порушеннями, зокроема відсутні підписи виконавця наданих послуг (виконаних робіт), ідентифікаційні номери, назва, номер та дата документу, згідно якого виконувались лісові роботи, в результаті чого перевіркою неможливо ідентифікувати зміст та суть здійснених операцій. Також апелянт зазначає, що послуги працівниками ТОВ «Тарнобор» не проводились, а виконувались штатними працівниками позивача із залученням місцевого населення; на підставі фіктивних актів про виконання робіт позивачем перераховувались грошові кошти на розрахункові рахунки ТОВ «Тарнобор» за виконання робіт, які контрагент не виконував у зв'язку із відсутністю матеріальної бази та трудових ресурсів. Крім того, ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» не нараховано податкові зобов'язання з ПДВ на суму балансової вартості основних засобів при їх ліквідації у розмірі 21299,20 грн. (балансова вартість на момент списання106496,00 грн. * 20%) та позивачем допущено несвоєчасне перерахування (неперарахування) податку з доходів фізичних осіб в сумі 2012036,22 грн. Просить скасувати постанову суду першої інстанції в частині задоволення пощовних вимог та прийняти нову постанову, якою повінстю відмовити у задоволенні позову.

В судовому засіданні апеляційного розгляду справи представник відповідача апеляційну скаргу підтримав з підстав зазначених у скарзі, просив постанову суду першо\ї інстанції в частині задоволення позовних вимог скасувати та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову відмовити повністю.

Представник позивача проти апеляційної скарги заперечив, просив скаргу залишити без задоволення, а постанову суду без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджується наступне. ОСОБА_3 ОДПІ проведено виїзну планову перевірку ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011р. по 31.12.2013р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.05.2012р. по 31.12.2013р., про що складено акт від 12.08.2015 р. №155/2200/00993047.

В ході проведення перевірки встановлено ряд порушень, з урахуванням висновків акту перевірки від 16.05.2013 р. № 171/1500/00993047, зокрема: пункту 44.1 статті 44, пункту 138.8 статті138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 8524440 грн., в тому числі за II-IV квартал 2011 р. - 416102 грн., за 2012 р. - 270983 грн., за 2013 р. - 165355 грн.; пункту 1 статті 11-1 , Закону України «Про управління об'єктами державної власності» державні унітарні підприємства та їх об'єднання не спрямувало частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, в результаті чого занижено частину чистого прибутку (доходу) до Державного бюджету в сумі 595474 грн., в тому числі за II-IV квартал 2011 р. - 271371 грн., за 2012 р. - 193560 грн., за 2013 р. - 130544 грн.; пункту 44.1 статті 44, пункту 185.1. статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 189.9 статті 189, пунктів 198.1, 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено ПДВ на суму 45710 грн., в тому числі за липень 2011 р. - 3837 грн., серпень 2011р. - 1276 грн., вересень 2011 р. - 3386 грн., жовтень 2011 р. - 572 грн., листопад 2011 р. - 1313 грн., грудень 2011 р. - 2659 грн., січень 2012 р. - 277 грн., лютий 2012 р. - 1127 грн., березень 2012 р. - 160 грн., квітень 2012 р. - 827 грн., травень 2012 р. - 1416 грн., червень 2012 р. - 722 грн., липень 2012 р. - 257 грн., серпень 2012 р. - 397 грн., жовтень 2012 р. - 922 грн., листопад 2012 р. - 1005 грн., грудень 2012 р. - 1041 грн., січень 2013 р. - 39 грн., лютий 2013 р. - 373 грн., березень 2013 р. - 308 грн., квітень 2013 р. - 538 грн., травень 2013 р. - 39 грн., червень 2013 р. - 21676 грн., липень 2013 р. - 340 грн., серпень 2013 р. - 56 грн., вересень 2013 р. - 341 грн., жовтень 2013 р. - 284 грн., листопад 20132 р. - 190 грн., грудень 2013 р. - 332 грн.; підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України встановлено несвоєчасне перерахування (неперерахування) податку з доходів фізичних осіб в загальній сумі 2012036,22 грн.

Відповідно до розрахунку нарахування податкового зобов'язання та штрафами (фінансових) санкцій відповідно до акта перевірки від 12.08.2015р. №155/2200/00993047 зроблено примітку, що такі за 2011 рік не підлягають до нарахування згідно із пунктом 102.1 статті102 ПК України.

На підставі акту перевірки ОСОБА_3 ОДПІ 30.09.2015р. прийняті, зокрема, такі податкові повідомлення-рішення: №0000392200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на 654507 грн., в тому числі за основним платежем 436338 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 218169 грн.; №0000422200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з частини чистого прибутку на 486155 грн., в тому числі за основним платежем 324103 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 162052 грн.; №0000412200, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 41226 грн., в тому числі за основним платежем 27484 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 13742 грн.; №0007721700, яким застосована штрафна (фінансова) санкція (штрафи, пеня) з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 752863,50 грн.

Як свідчать матеріали справи, фактичною підставою для винесення спірних податкових повідомлень-рішень слугував відображений в акті висновок ОСОБА_3 ОДПІ про порушення позивачем вимог чинного законодавства, детальний перелік яких зазначено в акті перевірки від 12.08.2015р. №155/2200/00993047.

Суд першої інстанції позов задовольнив частково з тих підстав, що зазначені у акті перевірки порушення частково не знайшли свого підвтердження в ході розгляду справи судом та грошове зобов'язання платника податків нараховане контролюючим органом з порушенням строків передбаених ст. 102 ПК України.

Апеляційний суд погоджується з висвноками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що відповідають нормам матервального права та обставинам справ из огляду на наступне

Приписами пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і надалі в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин) визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з абзацом першим пункту 138.2 статті 138 названого Кодексу витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Відповідно до пункту 138.8 статті 138 ПК України собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов'язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов'язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну);

Підпунктом 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України визначено, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 139 ПК України об'єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із пунктом 185.1 статті 185 ПК України об'єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 189.9 статті 189 ПК України у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації.

Пунктом 23 підрозділу 2 розділу XX ПК України, встановлено, що тимчасово в період з 1 січня 2011 року до 1 січня 2015 року від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання, у тому числі операції з імпорту відходів та брухту чорних і кольорових металів та деревини товарних позицій 4401, 4403, 4404 згідно з УКТ ЗЕД (крім брикетів та гранул товарної підкатегорії УКТ ЗЕД 4401 30 90 00), а також паперу та картону для утилізації (макулатури та відходів) товарної позиції 4707 згідно з УКТ ЗЕД.

Операції з вивезення в митному режимі експорту товарів, зазначених у цьому пункті, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.

Пунктами 198.4 та 198.5 статті 198 ПК України визначено, якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися: а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу); б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу).

Платник податку може включити на підставі бухгалтерської довідки до податкового кредиту виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, суми податку, сплачені (нараховані) у вартості товарів/послуг, необоротних активів, що не були включені до складу податкового кредиту при придбанні або виготовленні таких товарів/послуг, необоротних активів, та/або з яких були визначені податкові зобов'язання відповідно до цього пункту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів.

З метою застосування цього пункту податкові зобов'язання і податковий кредит визначаються на дату початку фактичного використання товарів/послуг, необоротних активів, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Вищезазначені приписи необхідно застосовувати одночасно з правилами статті 199 ПК України, тобто з пропорційним віднесенням сум податку до податкового кредиту, а саме: у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, до сум податку, які платник має право віднести до податкового кредиту, включається та частка сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг в оподатковуваних операціях (пункт 199.1).

Частка використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями визначається у відсотках як відношення обсягів з постачання оподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за попередній календарний рік до сукупних обсягів постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій (без урахування сум податку) за цей же попередній календарний рік. Визначена у процентах величина застосовується протягом поточного календарного року (пункт 199.2).

Платники податку, у яких протягом попереднього календарного року були відсутні неоподатковувані операції, а такі неоподатковувані операції почали здійснюватися у звітному періоді, а також новостворені платники податку проводять у поточному календарному році розрахунок частки використання придбаних товарів/послуг між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями на підставі розрахунку, визначеного за фактичними даними обсягів з постачання оподатковуваних та неоподатковуваних операцій першого звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі операції. Розрахунок частки використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами (послугами) між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями подається до органу державної податкової служби одночасно з податковою декларацією звітного податкового періоду, в якому задекларовані такі оподатковувані та неоподатковувані операції (пункт 199.3).

Частка використання сплаченого (нарахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами/послугами між оподатковуваними та неоподатковуваними операціями, визначена з урахуванням норм пунктів 199.2 - 199.4 статті 199 цього Кодексу, застосовується для проведення коригування сум податку, які відносяться до податкового кредиту за операціями, зазначеними у пункті 199.1 статті 199 цього Кодексу. Результати перерахунку сум податкового кредиту відображаються у податковій декларації за останній податковий період року. У разі зняття з обліку платника податку, у тому числі за рішенням суду, коригування відображається платником податку у податковій декларації останнього податкового періоду, коли відбулося зняття з обліку (пункт 199.5)

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999р. №996-XIV (в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, частини чистого прибутку (доходу), а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з ПДВ навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Як слідує з матеріалів справи, згідно висновку за результатами проведення судово-економічної експертизи від 22.10.2014р. №1050/1073/1074/1075/14-22, виконаного на замовлення у кримінальному провадженні № 42014210000000079 від 29.04.2014р., та відповідно до висновку експерта від 11.08.2016р. №6-551/16, виконаного на замовлення у кримінальному провадженні № 32015210000000101 від 21.10.2015 р., між ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» та ТОВ «Тарнобор» було укладено: договір підряду № 20 від 01.04.2011 р. на виконання лісозаготівельних, лісогосподарських та лісокультурних робіт терміном дії з 01.04.2011 р. по 31.12.2011 р. та додатки №1 - №12 до даного договору підряду; договір підряду № 6 від 31.01.2012 р. на виконання лісозаготівельних, лісогосподарських та лісокультурних робіт терміном дії з 31.01.2012р. по 31.12.2012 р. та додатки № 1 - № 6 до даного договору підряду; договір підряду № 1 від 02.01.2013 р. на виконання лісозаготівельних, лісогосподарських та лісокультурних робіт терміном дії з 02.01.2013 р. по 31.12.2013 р. та додатки № 1 - №12 до даного договору підряду.

Умови в зазначених договорах та додатків до них є ідентичним, відповідно до яких, зокрема, здача-приймання виконаних робіт здійснюється сторонами за актом прийому-здачі виконаних робіт, який складають по завершенню підрядником робіт і перевірки замовником повноти і якості її виконання відповідно до договору, а також після усунення недоліків, допущених у процесі роботи.

Виконання робіт оформлено відповідними актами прийому-здачі та виписано податкові накладні на загальну суму 3858035,97 грн., з яких ПДВ - 23109,97 грн., в тому числі: за II-IV квартал 2011 р. - 1685979,87 грн., з яких ПДВ - 11741,87 грн., за 2012 р. - 1298547,61 грн., з яких ПДВ - 8150,61 грн., за 2013 р. - 873508,49 грн. з яких ПДВ - 3217,49 грн.

Судом з'ясовано та не заперечувалось сторонами, згідно даних бухгалтерського обліку за виконані роботи та отримані послуги ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» провело розрахунок з ТОВ «Тарнобор» в 2011 р. на загальну суму 1105118,99 грн. шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок в сумі 746862,98 грн., відпуску лісопродукції на суму 348390,13 грн. та надання в оренду транспортних засобів на суму 9865,88 грн., станом на 01.01.2012 р. кредиторська заборгованість становить 580860,88 грн.; в 2012 р. на загальну суму 1348271,84 грн. шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок в сумі 400500 грн., постачання лісопродукції на суму 940570,67 грн. та надання в оренду транспортних засобів на суму 7201,17 грн., станом на 01.01.2013 р. кредиторська заборгованість становить 531959,15 грн.; в 2013 р. на загальну суму 837859,16 грн. шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок в сумі 226700 грн. та постачання лісопродукції на суму 611159,16 грн., станом на 01.01.2014 р. кредиторська заборгованість становить 567608,48 грн.

По даних господарських операціях з ТОВ «Тарнобор» позивачем сформовано валові витрати на загальну суму 3834926 грн., в тому числі: за II-IV квартал 2011 р. - 1674238 грн., за 2012 р. - 1290397 грн., за 2013 р. - 870291 грн.

Проте, за результатами перевірки, викладених у акті від 12.08.2015 р. № 155/2200/00993047, ОСОБА_3 ОДПІ зроблено висновок про неправомірне формування валових витрат, оскільки договори укладені ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» з ТОВ «Тарнобор» не спричинили реального настання правових наслідків та, як наслідок, позивачем занижено податкові зобов'язання: з податку на прибуток на загальну суму 821393 грн., в тому числі: за II-IV квартал 2011 р. - 385075 грн., за 2012 р. - 270983 грн., за 2013 р. - 165335 грн., з частини чистого прибутку на загальну суму 575240 грн., в тому числі: за II-IV квартал 2011 р. - 251136 грн., за 2012 р. - 193560 грн., за 2013 р. - 130544 грн.; з ПДВ на загальну суму 23110 грн., в тому числі: за II-IV квартал 2011 р. - 11742 грн., за 2012 р. - 8151 грн., за 2013 р. - 3217 грн.

Судом першої інстанції вірно зазначено про безпідставність тверджень відповідача щодо відсутності у контрагента позивача ознак реального суб'єкта господарювання в силу браку трудових ресурсів, оскільки станом на дату проведення тендерних торгів 15.04.2011 р. у товаристві працювало за основним місцем роботи 5 чоловік, та вказане спростовується, зокрема щодо кількості працюючих, даними довідки № 385/17 від 02.02.2016 р., наданими ОСОБА_3 ОДПІ згідно поданих ТОВ «Тарнобор» звітів форми № 1ДФ, та інформацією розрахункових відомостей товариства протягом усього періоду за який контролюючим органом донараховано податкові зобов'язання позивачу.

Надання ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» послуг з перевозу лісопродукціїї, вивезенню сміття, влаштуванню лісових доріг власним транспортом ТОВ «Тарнобор» у 2012-2013 р. р. підтверджується дорожніми листками вантажного автомобілю та товарно-транспортними накладними.

В свою чергу, відсутність транспортних засобів у власності контрагента теж жодним чином не може свідчити про нереальність операції, з врахуванням того, що за виконані роботи та отримані послуги ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» провело розрахунок з ТОВ «Тарнобор» частково шляхом надання в оренду транспортних засобів. Зазначене підтверджується договором оренди трактора МТЗ-80 від 16.05.2011 р. № 1 з додатками, договором оренди трактора МТЗ-89 та автомобіля ЗІЛ-131 від 10.06.2011 р. № 2 з додатками, договором оренди трактора МТЗ-82 від 01.07.2011 р. № 3 з додатками, договором оренди трактора МТЗ-82 від 01.08.2011 р. № 4 з додатками.

Оплата виконаних робіт ТОВ «Тарнобор» підтверджується витягом з поточного рахунку в ЛОДАТ «Райффайзенбанк Аваль» м. Львів за період з 01.01.2012 р. по 31.12.2013 р.

Також судом першої інстанції вірно зазначаено, що критично оцінюютьсмя доводи відповідача про можливість покладення в основу висновків акту перевірки щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «Тарнобор» виключно наявної податкової інформації з ІС «Податковий блок», оскільки перевірка вказаного контрагента фактично не проводилася, а аналіз його діяльності здійснено на підставі наявних в аналітичній системі даних, без дослідження первинних документів.

З приводу відсутності в актах приймання-передачі виконаних робіт підписів виконавця наданих послуг (виконаних робіт), ідентифікаційних номерів, назви, номера та дати документу, згідно якого виконувались лісові роботи, в результаті чого відповідач зазначає про неможливість ідентифікувати зміст та суть здійснених операцій, суд зауважує, що деякі дефекти в оформленні документів (відсутність окремих реквізитів або помилки при їх заповненні), за наявності інших первинних документів, якими підтверджується факт реального придбання платником податку покупцем товарів (послуг), також не можуть розглядатися як підстави для висновку про позбавлення такого платника права на нарахування податкового кредиту та валових витрат.

Крім цього, в ході проведення перевірки встановлено, що слідчим відділом прокуратури Тернопільської 29.04.2014р. внесено відомості про вчинене кримінальне правопорушення до Єдиного реєстру досудових розслідувань за №42014210000000079 за ознаками кримінального правопорушення передбаченого частиною п'ятою статті 191 Кримінального кодексу України (далі - КК України) з приводу привласнення службовими особами ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» грошових коштів державного підприємства на загальну суму понад 1 млн. грн. - посадові особи ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» організували злочинну схему розкрадання державних коштів шляхом укладання договорів на виконання лісозаготівельних, лісогосподарських та лісокультурних робіт на території лісового фонду ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» із ТОВ «Тарнобор», засновником якого є близькі родичі посадових осіб лісництв та апарату ДП «ОСОБА_3 лісове господарство». На підставі фіктивних актів про виконання робіт ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» перераховувались кошти на розрахункові рахунки ТОВ «Тарнобор», за виконання робіт, які ТОВ «Тарнобор» не виконувало в зв'язку із відсутністю матеріальної бази та трудових ресурсів.

Також, Державною фінансовою інспекцією в Тернопільській області проводилась позапланова ревізія окремих питань фінансово-господарської діяльності ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» за період з 01.04.2011 р. по 31.05.2014 р. та складено акт від 12.09.2014 р. № 07-22/157. За результатами ревізії щодо законності здійснення та достовірність відображення витрат ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» в частині виконання робіт ТОВ «Тарнобор» зроблено висновок, що відповідно до пояснень посадових осіб підприємства з урахуванням кредиторської заборгованості підприємство провело оплату в сумі 416279,32 грн. за роботи, які «Тарнобор» не виконувало, що призвело до збитків (шкоди) підприємству на вказану суму.

Відповідно до висновку експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи від 22.10.2014 р. № 1050/1073/1074/1075/14-22, виконаної Тернопільським відділенням Київського науково-дослідного інституту Міністерства юстиції України на замовлення у кримінальному провадженні № 42014210000000079 від 29.04.2014 р., з урахуванням протоколів допитів майстрів лісництв ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» збитки у сумі 868367,90 грн., визначені згідно акту позапланової ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» за період з 01.01.2011 р. по 31.05.2014 р. № 07-22/157 від 12.09.2014 р. не підтверджуються, а підтверджується невиконання робіт у розмірі 826633,15 грн. враховуючи те, що заборгованість ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» перед ТОВ «Тарнобор» станом на 01.06.2014 р. складає 425088,58 грн., то сума збитків визначається у розмірі 374544 грн.

Крім того, в матеріалах справи міститься обвинувальний акт у кримінальному провадженні, внесеному в Єдиний реєстр досудових розслідувань за № 32015210000000101 від 21.10.2015 р., за фактами ухилення від сплати податків та службового підроблення ОСОБА_4 за частиною першою статті 212, частиною першою статті 366 КК України.

Відповідно до висновку експерта від 11.08.2016 р. № 6-551/16, експертиза виконувалась Тернопільським науково-дослідним експертно-криміналістичним центром МВС України на замовлення у кримінальному провадженні № 32015210000000101 від 21.10.2015 р., встановлено, що висновки акту перевірки від 12.08.2015 р. № 155/2200/00993047 «Про результати виїзної планової перевірки ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 р. по 31.12.2013 р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування за період з 01.05.2012 р. по 31.12.2013 р.» в частині заниження податку на прибуток за період діяльності протягом 2011-2013 р. р. на суму 821413 грн. (по операціях з ТОВ «Тарнобор») нормативно та документально підтверджується.

Відповідно до статті 203 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам. Особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності. Волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі. Правочин має вчинятися у формі, встановленій законом. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.

Статтею 204 ЦК України закріплено принцип презумпції правомірності правочину: правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним. В усіх інших випадках питання про недійсність правочину має бути встановлено судом на підставі заяви зацікавленої особи після повного та всебічного розгляду питання про недійсність такого правочину. Про недійсність правочину ухвалюється судове рішення.

Згідно зі статтею 215 ЦК України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

Статтею 228 ЦК України передбачено, що правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

У відповідності до статті 207 Господарського кодексу України (далі - ГК України), господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Необхідними умовами для визнання угоди нікчемною (недійсною) в силу вимог статті 228 ЦК України, 207 ГК України є її укладання з метою, завідомо суперечною інтересам держави і суспільства та наявність умислу хоча б у однієї із сторін щодо настання відповідних протиправних наслідків.

Судом першої інстанції вірно зазначено, що на час розгляду даної адміністративної справи по господарських операціях позивача з ТОВ «Тарнобор» не встановлено обвинувальним вироком суду, що набрав законної сили, наявності протиправного умислу на укладення правочину з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, а отже віднесення його до категорії нікчемних та таких, що не спрямовані на настання реальних наслідків. Судом не встановлено фактів визнання недійсними установчих документів юридичної особи контрагента позивача на момент укладення угод, також відсутній обвинувальний вирок суду, яким були б засуджені винні особи за створення фіктивного підприємства чи видачу документів бухгалтерського обліку, по яких визначено об'єкт оподаткування та відповідно податкові зобов'язання, не здобуто доказів наявності протиправного умислу у ДП «ОСОБА_3 лісове господарство».

Відповідачем донараховано податкові зобов'язання, в тому числі, по наданих послугах ТОВ «Тарнобор» для ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» у 2012 р. на суму 752169,22 грн. та у 2013 р. на суму 668610,09 грн., які не піддавались сумніву при проведені ревізії Державною фінансовою інспекцією в Тернопільській області, яка охоплювала період перевірки з 01.04.2011 р. по 31.05.2014 р., та на результати якої, викладені у акті від 12.09.2014 р. № 07-22/157, посилається відповідач.

Так, надаючи оцінку здійсненим господарським операціям на підставі комплексного, всебічного аналізу матеріалів справи та фактичних обставин, судом першої інстанції досліджено протоколи допитів майстрів лісництв ДП «ОСОБА_3 лісове господарство», наданих в ході кримінального провадження № 42014210000000079 від 29.04.2014 р. та заслухано в якості свідків старшого лейтенанта податкової міліції Державної податкової служби України ОСОБА_5, який в тому числі допитував свідків та складав зазначені протоколи, керівника ТОВ «Тарнобор» ОСОБА_6 та працівників ДП «ОСОБА_3 лісове господарство», а саме: помічника лісничого Вишнівецького лісництва ОСОБА_7, лісничого Волинського лісництва ОСОБА_8, старшого майстра Почаївського лісництва ОСОБА_9, лісничого Забарівського лісництва ОСОБА_10, майстра лісу Білокриницького лісництва ОСОБА_11, майстра лісу Суразького лісництва ОСОБА_12, лісничого Андрушівського лісництва ОСОБА_13, майстра лісу Антонівецького лісництва ОСОБА_14, головного лісничого ОСОБА_15, провідного інженера з охорони праці ОСОБА_16, майстра лісу Забарівського лісництва ОСОБА_17, старшого майстра лісу Забарівського лісництва ОСОБА_18, майстра лісу Забарівського лісництва ОСОБА_19, майстра лісу Почаївського лісництва ОСОБА_20, майстра лісу Почаївського лісництва ОСОБА_21, майстра лісу Забарівського лісництва ОСОБА_22

Відповідно до показів свідків, які були попереджені судом про кримінальну відповідальність за дачу завідомо неправдивих показань, та, з врахуванням відомостей протоколів допитів майстрів лісництв ДП «ОСОБА_3 лісове господарство», судом встановлено невиконання робіт ТОВ «Тарнобор» на загальну суму 775126,32 грн., в тому числі: за II-IV квартал 2011 р. - 321775,91 грн., за 2012 р. - 298507,41 грн., за 2013 р. - 154843 грн. що виключає правомірність формування позивачем валових витрат по таких господарських операціях.

В ході судового розгляду справи ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 13.04.2016 р., за клопотанням представника позивача, було призначено у адміністративній справі № 819/3265/15 судово-економічну експертизу, на вирішення якої поставлено наступні запитання: чи підтверджується документально зазначене в акті перевірки податкового органу зниження підприємством податку на прибуток та частини чистого прибутку , що підлягає сплаті до Державного бюджету України за період з 01.01.2012 р. по 31.12.2013 р.; чи у відповідності до ПК України підприємство включило до податкових витрат послуги, отримані від ТОВ «Тарнобор» в 2012-2013 р.р. та чи підтверджується вони відповідними первинними документами.

За результатами проведення судово-економічної експертизи експертами Тернопільського відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України від 19.01.2017 р. № 374/16/-22 зроблено наступний висновок. По першому питанні зазначено, що в результаті дослідження представлених документів по ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» документально не підтверджується заниження податку на прибуток за 2012 р. на суму 270893 грн., за 2013 р. на суму 165335 грн. та заниження частини чистого прибутку до державного бюджету за 2012 р. у сумі 193560 грн., за 2013 р. - 130544 грн. з операцій виконання робіт та надання послуг ТОВ «Тарнобор».

З урахуванням протоколів допиту майстрів лісу ДП «ОСОБА_3 лісове господарство», наданих в ході кримінального провадження № 42014210000000079 від 29.04.2014 р. та висновку експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи від 22.10.2014 р. №1050/1073/1074/1075/14-22 підтверджується заниження податку на прибуток за 2012 р. у сумі 62686,68 грн., за 2013 р. - 29420,17 грн., а всього на суму 92106,85 грн. та заниження частини чистого прибутку до державного бюджету за 2012 р. на суму 44776,34 грн., за 2013 р. - 22065,12 грн., а всього на суму - 66841,47 грн.

Документально підтвердити або спростувати заниження податку на прибуток та частини чистого прибутку до державного бюджету із суми вартості робіт, по яких відсутні акти виконаних робіт ТОВ «Тарнобор» за 2012-2013 р. р. не видається за можливим.

По другому питанні вказано, що відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких, передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів.

Первинними документами, які підтверджують виконання робіт та надання послуг ТОВ «Тарнобор» для ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» є акти виконаних робіт та наданих послуг, відповідно до яких державним підприємством включено до витрат вартість виконаних робіт та надання послуг.

Серед іншого, згідно із розрахунком нарахування податкового зобов'язання та штрафних (фінансових) санкцій відповідно до акта перевірки від 12.08.2015р. №155/2200/00993047 контролюючим органом вірно зроблено висновок, що такі не підлягають до нарахування за 2011 р. згідно із пунктом 102.1 статті 102 ПК України.

Так, з врахуванням встановлених судом обставин та висновку експертів за результатами проведення судово-економічної експертизи, керуючись приписами вищенаведених норм, суд приходить до висновку про заниження позивачем податкових зобов'язань по господарських операціях з ТОВ «Тарнобор», а саме: з податку на прибуток на загальну суму 92107 грн., в тому числі, за 2012 р. на суму 62687 грн. (298508 грн. * 21%), за 2013 р. на суму 29420 грн. (154843 грн. * 19%) та з частини чистого прибутку до державного бюджету на загальну суму 68003 грн., в тому числі, за 2012 р. на суму 44776 грн. (298508 грн. * 15%), за 2013 р. на суму 23227 грн. (154843 грн. * 15%).

Відтак, відсутні підстави для скасування податкових повідомлень-рішень від 30.09.2015 р. № НОМЕР_2, в частині збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток на 138161 грн., в тому числі за основним платежем 92107 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 46054 грн. (92107 грн. * 50%), та № НОМЕР_3, в частині збільшення суми грошового зобов'язання з частини чистого прибутку на 102005 грн., в тому числі за основним платежем 68003 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 34002 грн. (68003 грн. * 50%)

Що стосується податкового повідомлення-рішення від 30.09.2015 р. № НОМЕР_1, яким збільшено суму грошового зобов'язання з ПДВ на 41226 грн., в тому числі за основним платежем 27484 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 13742 грн., суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Цим податковим повідомленням-рішенням донараховано ПДВ за основним платежем на загальну суму 27484 грн., оскільки ОСОБА_3 ОДПІ зроблено висновок, що підприємством зайво включено до складу податкового кредиту ПДВ по господарських операціях з ТОВ «Тарнобор» на суму 6184,80 грн. та, водночас, не нараховано податкові зобов'язання з ПДВ на суму балансової вартості основних засобів при їх списанні на суму 21299,20 грн.

ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» в своїй діяльності здійснювало господарські операції, які оподатковуються на загальних підставах та такі, які звільнені від оподаткування відповідно до пункту 23 підрозділу 2 розділу XX ПК України. В зв'язку з цим підприємство всі придбані товари, роботи, послуги з ПДВ частково відносило до податкового кредиту згідно розрахунку (перерахунку) частки використання сплаченого (перерахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами, послугами, необоротними активами між оподатковуваними та не оподатковуваними операціями.

Відповідно до матеріалів перевірки, що не заперечується сторонами по справі, згідно розрахунку частки використання сплаченого (перерахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами, послугами дана частка порічно становить: 2011 р. - 4,99%, 2012 р. - 5,74%, 2013 р. - 2,55.

ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» самостійно було скориговано податковий кредит на частку ПДВ по господарських операціях з ТОВ «Тарнобор», які не використовувались в оподатковуваних операціях.

Що стосується застосування приписів пунктів 199.1 та п.199.2 статті ПК України, то судом першої інстанції вірно зазначено, що розподілу підлягає податок на додану вартість, сплачений (нарахований) у вартості товарів, послуг, необоротних активів, які призначені для одночасного використання в пільгових та оподаткованих операціях і які не можна чітко прив'язати до конкретної операції постачання.

Проте, позивачем не наведено обґрунтування розрахунку частки використання сплаченого (перерахованого) податку за придбаними (ввезеними) товарами, послугами, зокрема не визначено суми операцій, які підлягають оподаткуванню, та операцій, які звільнені від оподаткування.

ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» не надано жодних відомостей та належних доказів на підтвердження обставин щодо правомірності віднесення до податкового кредиту ПДВ по господарських операціях з ТОВ «Тарнобор». Оскільки позивачем таких доказів не подано, то на підставі частини шостої статті 71 КАС України суд вирішує справу на основі наявних доказів.

Обов'язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованого податкового кредиту та витрат належними документами первинного обліку покладається на платника-покупця товарів, робіт та послуг, позаяк саме він є суб'єктом, який зменшує суму податкового зобов'язання з ПДВ, що підлягають перерахуванню до бюджету.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що господарські взаємовідносини між ДП «ОСОБА_3 лісове господарство» та ТОВ «Тарнобор», по яких позивач формував податковий кредит, є такими, правомірність яких не підтверджується.

Щодо доводів контролюючого органу про заниження податкового зобов'язання з ПДВ на суму балансової вартості основних засобів у розмірі 106496 грн. при їх списанні на суму 21299,20 грн., то суд першої інстанції також вірно зазначив про їх безпідставність з огляду на наступне.

Відповідно довідки №197 від 29.02.2016 р. про списання основних засобів за 2013р. початкова балансова вартість основних засобів за даними бухгалтерського обліку складає 106496 грн., знос - 103569,95 грн. Таким чином, залишкова вартість основних засобів на момент їх списання з балансу підприємства складає 2926,05 грн.

З наведеного слідує, що ОСОБА_3 ОДПІ помилково застосовано початкову балансову вартість основних засобів як об'єкт оподаткування, а відтак, суд приходить до переконання, що податкове повідомлення-рішення в частині визначення грошового зобов'язання з ПДВ за основним платежем 21299,20 грн. та штрафних (фінансових) санкцій 10650 грн. не ґрунтується на вимогах чинного законодавства, а також суперечить встановленим у справі обставинам, а тому підлягає визнанню протиправними та скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення-рішення від 30.09.2015 р. № НОМЕР_4, яким застосована штрафна (фінансова) санкція (штрафи, пеня) з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 752863,50 грн., суд зазначає наступне.

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету регламентує стаття 168 ПК України, пункт 168.1, якої передбачає порядок оподаткування доходів, нарахованих (виплачених, наданих) платнику податку податковим агентом.

Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до бюджету.

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (підпункт 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України).

Для цілей цього розділу та пункту 54.2 статті 54 цього Кодексу під терміном «граничний термін сплати до бюджету податку» розуміються строки сплати податку, визначені цим пунктом (підпункт 168.1.6 пункту 168.1 статті 168 ПК України).

Так, ОСОБА_3 ОДПІ встановлено, що також не заперечується позивачем, факт несвоєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету і нарахування контролюючим органом за результатами податкової перевірки пені, яка в розмінні підпункту статті 129 ПК України нараховується після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов'язання на суму податкового боргу, ї її нарахування закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов'язань.

Відповідальність платників податків за податкові правопорушення регламентується главою 11 ПК України, яка серед іншого, передбачає відповідальність за порушення правил сплати (перерахування) податків (стаття 126 ПК України) та за порушення правил нарахування, утримання та сплати (перерахування) податків у джерела виплати (стаття 127 ПК України).

Відповідно до статті 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов'язання та/або авансових внесків з податку на прибуток підприємств протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов'язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Вказане правопорушення полягає у виконанні платником податків або податковим агентом обов'язку щодо сплати узгодженої суми грошового зобов'язання після закінчення встановлених ПК України строків їх сплати, тобто таке порушення може мати місце, якщо контролюючий орган встановить, що платник податків (податковий агент) сплатив узгоджене грошове зобов'язання, але несвоєчасно.

Згідно із пунктом 127.1 статті 127 ПК України ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету. Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше, - тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

Відповідальність за правопорушення, передбачене статтею 127 ПК України, може наставати у разі, коли платник податків, у тому числі податковий агент, допускає бездіяльність щодо нарахування, утримання та/або сплати (перерахування) податків до або під час виплати доходу на користь іншого платника, тобто взагалі відсутній факт виконання вказаних обов'язків платником податків (податковим агентом).

Судом встановлено, що у спірних правовідносинах мало місце несвоєчасне перерахування платником податків до бюджету нарахованих сум податку на доходи фізичних осіб. В такому випадку штрафна (фінансова) санкція має бути застосована саме за несплату узгодженої суми грошових зобов'язань, у строк визначений ПК України, тобто у розмірі зазначеному у статті 126 ПК України.

Проте, з розрахунку нарахування податкового зобов'язання та штрафних (фінансових) санкцій відповідно до акта перевірки від 12.08.2015 р. № 155/2200/00993047 слідує, що контролюючим органом визначено розмір штрафу на підставі статті 127 ПК України, тобто несплату узгодженого грошового зобов'язання взагалі.

Таким чином, суд дійшов висновку про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частинні накладення штрафу у зв'язку з неправомірним застосуванням відповідачем статті 127 ПК України.

Разом з тим, за результатами податкової перевірки контролюючим органом, у зв'язку з несвоєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахована пеня в розмірі 45364,73 грн.

Так, підпунктом 14.1.175 пункту 14.1 статті14 ПК України визначено, що податковий борг - сума узгодженого грошового зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов'язання

Відповідно до пункту 101.1 статті 101 ПК України списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі пеня та штрафні санкції, нараховані на такий податковий борг.

Згідно із підпунктом 101.2.3 пункту 101.2 цієї ж статті під терміном «безнадійний» розуміється податковий борг платника податків, стосовно якого минув строк давності, встановлений цим Кодексом.

Пунктом 102.1 статті 102 ПК України визначено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Таким чином, за змістом вищенаведеної норми контролюючий орган має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом. Оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте 30.09.2015 р., а тому податковий борг, нарахований до 30.09.2012 р. є безнадійним.

В акті перевірки від 12.08.2015 р. №155/2200/00993047 наведено таблицю щодо розрахунку повноти і своєчасності перерахування до бюджету утриманих сум податку з доходів фізичних осіб. Зокрема, в даній таблиці наведено відомості щодо фактичного перерахування податку до бюджету з вказівкою на дату і суму.

Проте, суд звертає увагу, що контролюючим органом при прийняті 30.09.2015 р. податкового повідомлення-рішення № НОМЕР_4, не взяті до уваги вимоги пункту 102.1 статті 102 ПК України та з порушенням строку 1095 днів нараховано пеню за несвоєчасне перерахування податку на доходи фізичних осіб в тому числі до 30.09.2012 р. в розмірі 18872,40 грн., а відтак в цій частині податкове повідомлення-рішення теж підлягає скасуванню.

Відповідач ОСОБА_3 ОДПІ довела правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень частково, про що описано вище. Таким чином, виходячи з встановлених обставин справи та зазначених вище положень чинного законодавства, позовні вимоги підлягають до задоволення частково. Приймаючи рішення у даній справі, суд виходить із повноважень, визначених частиною другоюстатті 162 КАС України, де передбачено, що у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову про скасування рішення, попередньо визнавши його протиправним.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Приведені в апеляційні скарзі доводи, висновку суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.

Відповідно до ст. 200 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування постанови суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Керуючись статтями 160 ч. 3, 167, 195, 196, 198, 200, 205, 206, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу ОСОБА_3 об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Тернопільській області залишити без задоволення, а постанову Тернопільського окружного адміністративного суду від 05 липня 2017 року у справі №819/3265/15 без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції, а у разі складення в повному обсязі відповідно до ч. 3 ст. 160 КАС України з дня складення в повному обсязі.

Головуючий суддя ОСОБА_23 судді ОСОБА_24 ОСОБА_25

Повний текст ухвали складено 21.11.2017р.