Ухвала суду № 70325132, 15.11.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 листопада 2017 року м. Київ К/800/21609/17

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Веденяпіна О.А., Приходько І.В.,за участю секретаря судового засідання Бовкуна В.В.,

представника відповідача Голінея І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 22.11.2016

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017

у справі № 815/2965/16

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Дельта Вілмар СНД» (далі - позивач, ТОВ «Дельта Вілмар СНД»)

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС (далі - відповідач, СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС)

про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень-рішень

ВСТАНОВИЛА:

ТОВ «Дельта Вілмар СНД» звернулось у червні 2016 року до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправними дії СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС щодо проведення 29.12.2015 засідання постійної комісії із розгляду спірних питань, визнання протиправними дій відповідача щодо виправлення цифрових показників, дат та інших даних в акті перевірки від 22.12.2015 № 77/28-08-41/33268860/33, скасування податкових повідомлень-рішень від 05.01.2016 № 0000034100 та № 0000044100, від 06.01.2016 № 0000054100.

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 22.11.2016, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017, позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог. Вважає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Позивач у своїх запереченнях на касаційну скаргу зазначає, що рішення судів попередніх інстанцій є законними та обґрунтованими, прийнятими з дотриманням норм матеріального та процесуального права, вважає касаційну скаргу відповідача необґрунтованою, а тому просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

З наданих до суду відповідачем документів вбачається, що в силу положень ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України Спеціалізована державна податкова інспекція з обслуговування великих платників у м. Запоріжжі Міжрегіонального головного управління ДФС підлягає заміні правонаступником - Офісом великих платників податків ДФС.

Відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому засіданні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з такого.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем за результатами документальної позапланової виїзної перевірки позивача щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків ТОВ «БАЗ» за період з 01.01.2015 по 28.05.2015, ТОВ «Універсалбуд-2004» з 01.10.2014 по 31.04.2015 по їх реальності та повноти відображення в обліку, за результатами якої складений акт перевірки від 22.12.2015 № 77/28-08-41/33268860/33.

Зазначеною перевіркою, зокрема, встановлено порушення позивачем вимог: пп. 14.1.91, пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до завищення податкового кредиту з податку на додану вартість, до завищення бюджетного відшкодування по постачальникам ТОВ «БАЗ» та ТОВ «Універсалбуд-2004» та до завищення від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду; пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, пп. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток за 2014 рік на суму 128 332,90 гривні.

В подальшому, 29.12.2015, на засіданні постійної комісії з розгляду спірних питань СДПІ з ОВП у м. Одесі МГУ ДФС (протокол засідання від 29.12.2015 № 11), розглянуто питання щодо помилкового вручення позивачу робочого варіанту акту перевірки від 22.12.2015 № 77/28-08-41/33268860/33 та в отриманий позивачем акт перевірки внесені виправлення цифрових показників, дат та інших даних, про що ТОВ «Дельта Вілмар СНД» повідомлено листами від 30.12.2015 № 1856/10/8-28-41 та від 06.01.2016 № 52/10/28-08-41, в яких зазначено, що резолютивна частина акту перевірки викладена в новій редакції, із встановленням порушення позивачем пп. 14.1.91, пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, що призвело до завищення податкового кредиту на суму 3 763 706,91 гривень, до завищення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на суму 3 687 678,68 гривень у грудні 2014 року - квітні 2015 року та пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.2, пп. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 ПК України, що призвело до завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування за 2014 рік на суму 712 960,48 гривень.

Суть порушень, на думку податкового органу, полягала у тому, що позивачем не надано всіх первинних документів щодо господарських операцій з ТОВ «БАЗ», ТОВ «Універсалбуд-2004», а надані до перевірки ветеринарні свідоцтва насправді не оформлювалися.

Крім цього податковий орган послався на наявність податкової інформації та актів перевірок інших ДПІ про неможливість ТОВ «БАЗ», ТОВ «Універсалбуд-2004» здійснювати господарські операції та не підтвердження операцій цих підприємств зі своїми контрагентами тощо.

За результатами перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 05.01.2016: № 0000034100, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 3 687 678,68 гривень та застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1 843 839,33 гривень; № 0000044100, яким визначено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість в сумі 114 042,34 гривні, з яких за основним платежем 76 028,23 гривень та за штрафними (фінансовими) санкціями 38 014,11 гривень; від 06.01.2016 № 0000054100, яким зменшено від'ємне значення об'єкту оподаткування податком на прибуток в розмірі 712 960,48 гривень.

Суди попередніх інстанцій, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, з висновками яких погоджується колегія суддів касаційної інстанції, виходили з наступних мотивів.

Відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються, зокрема, із витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті.

За змістом пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2-140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За приписами пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Підпунктом «а» п. 198.1 ст. 198 ПК України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Отже, витрати, які враховуються для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку таких витрат. До складу витрат не включається витрати, які не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, 05.01.2015 між ТОВ «БАЗ» та ТОВ «Дельта Вілмар СНД» укладений договір № 894, за умовами якого ТОВ «БАЗ» зобов'язалось поставити на адресу ТОВ «Дельта Вілмар СНД» макуху соняшникову, найменування, кількість, якість, вартість одиниці товару, вартість партії товару, строки поставки якого фіксуються в Специфікаціях, якість товару підтверджується документом про якість (сертифікатом про якість або посвідченням про якість), виданим продавцем або виробником.

Судами встановлено, що позивачем до суду надані на кожну партію отриманої від ТОВ «БАЗ» макухи соняшникової видаткові накладні, які містять підписи та печатки сторін договору, найменування, кількість, вартість товару, дані про видану довіреність на отримання товару, тощо; товарно-транспортні накладні щодо перевезення товару автомобільним перевізником ТОВ «БЄЛТРАНС», в яких містяться дані про товар, дані про транспортний засіб і водія, пункт навантаження та розвантаження, супровідні документи, вагу, час прибуття та вибуття транспортного засобу, містяться підписи осіб, відповідальних за відправлення та отримання товару тощо; ветеринарні свідоцтва та посвідчення якості, які містять дані про якість поставленого товару; журнал реєстрації в'їзду-виїзду транспортних засобів через КПП, з якого вбачається проїзд на територію ТОВ «Дельта Вілмар СНД» транспортних засобів, зазначених в товарно-транспортних накладних; податкові накладні; платіжні доручення щодо сплати коштів за поставлений товар. Крім того, позивачем надані документи, які підтверджують перероблення отриманої від ТОВ «БАЗ» макухи соняшникової, вироблення з неї олії соняшникової та шроту соняшникового, зокрема, акти внутрішнього пересування товару з складу на виробництво, проведення аналізу в лабораторії, акти приймання складом готової продукції і попутної продукції та зворотних виробничих відходів, аналізу продукції в лабораторії, калькуляція матеріальних витрат на виробництво продукції. В подальшому виготовлений товар позивачем реалізований за експортними операціями на підставі договорів № 22 від 12.01.2015 та № 82 від 14.01.2014, укладених з «Альфа Трейдинг Лімітед», що підтверджується ВМД, інвойсами, тощо.

Судами попередніх інстанцій досліджено відповідні документи та встановлено, що вони підтверджують здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ «БАЗ», з наданих документів можливо прослідкувати фактичне отримання товару позивачем, його переробку та подальшу реалізацію виготовленої продукції та вони не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення вищенаведених операцій або висновку про їх нездійснення.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які обґрунтовано не прийняли до уваги доводи податкового органу про відсутність доказів пропуску транспортних засобів на територію позивача, яка є режимною, адже ці документи не є документами первинного бухгалтерського обліку, обов'язковість яких передбачена Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Крім того, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій про необґрунтованість посилання податкового органу на відсутність у ТОВ «БАЗ» основних фондів та не підтвердження отримання товару цим контрагентом від ПП «Графіка Стайл», оскільки позивач не мав господарських відносин з ПП «Графіка Стайл», а контрагент позивача - ТОВ «БАЗ» на час здійснення спірних господарських операцій був платником податку на додану вартість, знаходився за податковою адресою та суми податку на додану вартість по операціям з позивачем ТОВ «БАЗ» включило до податкових зобов'язань січня 2015 року.

Судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що сам факт наявності господарських операцій з контрагентом, який порушує податкове законодавство не може тягнути за собою негативні наслідки для платника податків у вигляді зменшення податкового кредиту з податку на додану вартість чи валових витрат, оскільки, даних про те, що позивач був обізнаний про такі дії його контрагентів до суду не надано, та якщо контрагент не виконав свого зобов'язання щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи.

Також, як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, 05.01.2015 між ТОВ «Дельта Вілмар СНД» та ТОВ «Універсалбуд-2004» укладений договір підряду № 1133/27, за умовами якого ТОВ «Універсалбуд-2004» зобов'язалось власними силами здійснити влаштування приміщень для виробничого персоналу в будівлі переробного комплексу масляничних культур за адресою: Одеська область, м. Южний, вул. Одесько-Миколаївське шосе, 28. На виконання умов договору сторони підписали Договірну ціну станом на 05.01.2015, в якій зазначена вартість робіт, яка включає, в тому числі, вартість матеріалів, вартість експлуатації машин та механізмів тощо, локальний кошторис на виконання робіт та відомість ресурсів до нього, який містить дані щодо використаних матеріалів та виконаних робіт, довідка про вартість виконаних робіт, яка містить загальну вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів тощо. Виконані будівельні роботи прийняті позивачем за актом приймання робіт від 20.01.2015 та оплачені за платіжним дорученням від 29.01.2015. Крім того, між ТОВ «Дельта Вілмар СНД» та ТОВ «Універсалбуд-2004» 04.08.2014 укладений договір підряду № 1104/501, за яким ТОВ «Універсалбуд-2004» зобов'язалось власними силами здійснити роботи з монтажу, ремонту та обслуговування будівель, споруд, технологічного обладнання та трубопроводів на переробному комплексі масляничних культур за адресою: Одеська область, м. Южний, вул. Одесько-Миколаївське шосе, 28 та комплексі перевантаження та переробки тропічних олій за адресою: Одеська область, м. Южний, вул. Індустріальна, 6. В матеріалах справи містяться протоколи узгодження договірної ціни вартості одної людино/години та одної машино/години, які є додатками до вищезазначеного договору, а також акти приймання-передачі виконаних робіт, заявки на виконання робіт, наряди на виконання робіт, оформлення яких передбачено умовами договору та з яких можливо встановити техніку, вид робіт, об'єм робіт, дати виконання робіт, вартість робіт, використання матеріалів замовника робіт, в разі надання таких матеріалів підряднику та використання матеріалів підрядника тощо. Виконані роботи оплачені за платіжними дорученнями.

Також, судами попередніх інстанцій встановлено, що 26.09.2014 між ТОВ «Дельта Вілмар СНД» та ТОВ «Універсалбуд-2004» укладено договір підряду № 1119/629, за умовами якого ТОВ «Універсалбуд-2004» зобов'язується власними силами здійснити оздоблювальні роботи споруди релігійного призначення (Капелли) на комплексі перевантаження та переробки тропічних олій за адресою: Одеська область, м. Южний, вул. Індустріальна, 6. На виконання умов договору сторонами підписано Договірну ціну станом на 26.09.2014, в якій зазначена вартість робіт, яка включає, в тому числі, вартість матеріалів, вартість експлуатації машин та механізмів, тощо, локальний кошторис на виконання робіт та відомість ресурсів до нього, який містить дані щодо використаних матеріалів та виконаних робіт, довідка про вартість виконаних робіт, яка містить загальну вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів. Виконані будівельні роботи прийняті позивачем за актом приймання робіт від 07.11.2014 та оплачені за платіжними дорученнями. На підтвердження оформлення перепусток працівникам ТОВ «Універсалбуд-2004» для здійснення робіт на території ТОВ «Дельта Вілмар СНД» та їх перебування під час здійснення робіт на території товариства позивачем надані відповідні заявки, заявки на перепуски для транспортних засобів, журнали пропуску осіб, зведені дані пропуску осіб за тимчасовими перепустками тощо. Виписані податкові накладні по операціям позивача з ТОВ «Універсалбуд-2004» внесені до реєстру накладних та наявні в матеріалах справи.

Як вірно встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається з матеріалів справи, ТОВ «Універсалбуд-2004» залучало до виконання підрядних робіт для ТОВ «Дельта Вілмар СНД» субпідрядні організації: ТОВ «ФОКУС ТРЕЙД», ТОВ «ІМПУЛЬС СПМК», ОДО «ОСУ-532», ТОВ «КАГАРД ГРУП», ПП «ВЕГА-РЕМБУД», ТОВ «БРЕНДІ-ВУД», ТОВ «НІК-СПЕД», з якими контрагент позивача мав договірні відносини та залучення цих субпідрядних організації супроводжувалося повідомленням позивача про їх залучення.

Колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, які обґрунтовано відхилили доводи податкового органу про відсутність доказів пропуску працівників ТОВ «Універсалбуд-2004» на територію ТОВ «Дельта Вілмар СНД» для виконання будівельних робіт, оформлення їм перепусток, погодження позивачем залучення субпідрядних організацій для виконання робіт на території позивача, оскільки ці документи не є документами первинного бухгалтерського обліку і не є обов'язковими для надання відповідачу. До того ж ці докази, зокрема, заявки на надання тимчасових перепусток для робітників та транспортних засобів для виконання робіт ТОВ «Універсалбуд-2004», зведені данні пропуску осіб по тимчасовим перепусткам, журнали пропуску осіб та транспортних засобів, а також повідомлення про залучення субпідрядних організацій, надані до суду та наявні в матеріалах справи.

Крім того, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій про необґрунтованість посилання податкового органу на відсутність у ТОВ «Універсалбуд-2004» трудових ресурсів для виконання робіт за договорами з позивачем, оскільки з матеріалів справи вбачається залучення контрагентом позивача субпідрядних організацій, пропуск на територію позивача працівників ТОВ «Універсалбуд-2004» та оформлення їм перепусток.

Щодо посилання відповідача на внесення до Єдиного реєстру досудових розслідувань матеріалів перевірки ТОВ «Дельта Вілмар СНД», то колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій, які вірно зазначили, що це не може свідчити про наявність порушення позивачем податкового законодавства, оскільки податковим органом до суду не надано доказів про прийняття рішення за результатами розслідування та вироку суду в кримінальному провадженні щодо позивача. Крім того, судами вірно зазначено про необґрунтованість посилання відповідача на податкову інформацію щодо контрагентів позивача, на акти їх перевірок, оскільки до суду не надано доказів винесення по контрагентам позивача податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про те, що первинними документами бухгалтерського обліку у повному обсязі підтверджується належне виконання сторонами умов договорів з зазначеними вище контрагентами, а також формування позивачем податкового кредиту та витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування. Отриманий товар та послуги були оплачені позивачем, а на момент складання податкових накладних контрагенти позивача були зареєстровані як платники податку на додану вартість. Крім того, за результатами перевірки не встановлено порушення заповнення первинних бухгалтерських документів та порядку їх обліку в бухгалтерському та в податковому обліку, а наявні у справі документи не містять жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентами взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в Державі суспільного ладу або моральних засад.

Судами правомірно не прийнято до уваги доводи відповідача про нереальність господарських операцій з вищевказаними контрагентами, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність податковий облік (стан) певного платника податку від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, від його господарських та виробничих можливостей. Питання віднесення певних сум податку на додану вартість до податкового кредиту поширюється виключно на окремо взятого платника та не залежить від розрахунків з бюджетом третіх осіб.

Лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями контрагента може слугувати підставою для висновку про неправомірне формування податкового кредиту з податку на додану вартість. За умови реального здійснення господарської операції, яка призвела до об'єктивної зміни складу активів платника податків - покупця, будь-які порушення постачальниками товару правил ведення господарської діяльності не можуть бути підставою для позбавлення покупця права на валові витрати чи податковий кредит.

Платник податків (покупець товару) не має обов'язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару вимог законодавства щодо здійснення господарської діяльності тощо і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на валові витрати чи податковий кредит за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Такий платник не повинен притягуватися до відповідальності в тому випадку, якщо він здійснював реальну господарську операцію.

Нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару, укладення покупцем товару договору з метою безпідставного формування податкового кредиту з податку на додану вартість та витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування має підтверджуватися належними та допустимими доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях. Самого по собі факту наявності актів перевірок ДПІ, якими встановлено порушення контрагентами за ланцюгом постачання вимог податкового законодавства при факті оприбуткування покупцем товару та наявності інших первинних бухгалтерських документів щодо господарської операції недостатньо для висновку про безтоварність такої операцій з придбання товару та наявність у платника податків умислу на укладення угоди з метою, суперечною інтересам держави і суспільства.

Також, колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій про необґрунтованість посилання відповідача на акти інших ДПІ «Про неможливість проведення перевірки» контрагентів позивача, оскільки чинне законодавство не ставить в залежність право на формування податкового кредиту від податкового обліку (стану) інших осіб і фактичної сплати контрагентами податку до бюджету. При цьому, акт про неможливість проведення перевірок контрагентів позивача не є належним доказом в підтвердження доводів податкового органу про нереальність виконання господарських операцій, адже актом про неможливість проведення перевірки фіксується лише факт наявності перешкод для здійснення податкового контролю органом ДПС щодо платника, а реальність господарських операції такого платника не є предметом такої перевірки. Відсутність контрагента позивача за юридичною адресою станом на момент звірки не є доказом правомірності висновків відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства по операціям за угодами із вказаним контрагентом у момент їх укладення та виконання.

Чинне податкове законодавство не пов'язує право платника на податковий кредит та валові витрати з фактичним знаходженням підприємства-постачальника за юридичною адресою та в залежність від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів або виконуються роботи постачальником. Посилання ДПІ на відсутність у постачальника позивача об'єктивної можливості для виконання поставок товарів в силу відсутності основних засобів та робочого персоналу також не можна розцінювати як доказ фіктивності спірних операцій. Укладення трудового договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки, а відсутність у власності нерухомого та рухомого майна не є єдиним доказом виникнення у цього витрат, пов'язаних зі збереженням або перевезенням товару від постачальника до покупця.

Також, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо протиправності дій відповідача при проведенні 29.12.2015 засідання постійної комісії із розгляду спірних питань та при виправленні цифрових показників, дат та інших даних в акті перевірки від 22.12.2015 № 77/28-08-41/33268860/33.

Так, відповідно до положень пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17, ст. 86 ПК України результати перевірок оформлюються, зокрема, у формі акта, який підписується посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками. Акт документальної виїзної перевірки складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п'яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

У разі незгоди платника податків або його законних представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, вони мають право подати свої заперечення до контролюючого органу протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта, які розглядаються протягом п'яти робочих днів та платнику податків надсилається відповідь. Платник податку має право брати участь у розгляді заперечень, про що такий платник податку зазначає у запереченнях.

У разі якщо платник податку виявив бажання взяти участь у розгляді його заперечень до акта перевірки, контролюючий орган зобов'язаний повідомити такого платника податків про місце і час проведення такого розгляду. Таке повідомлення надсилається платнику податків не пізніше наступного робочого дня з дня отримання від нього заперечень, але не пізніше ніж за два робочих дні до дня їх розгляду.

Участь керівника відповідного контролюючого органу (або уповноваженого ним представника) у розгляді заперечень платника податків до акта перевірки є обов'язковою. Такі заперечення є невід'ємною частиною акта перевірки.

Платник податків має право бути присутнім під час проведення перевірок та надавати пояснення з питань, що виникають під час таких перевірок, ознайомлюватися та отримувати акти перевірок, проведених контролюючими органами, перед підписанням актів про проведення перевірки, у разі наявності зауважень щодо змісту (тексту) складених актів підписувати їх із застереженням та подавати контролюючому органу письмові заперечення в порядку, встановленому цим Кодексом.

Відповідно до п. 1, 2, 6 розділу ІІ, п. 1, 6 розділу V «Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745, результати документальних перевірок оформлюються, зокрема, у формі акта, який складається у двох примірниках та підписується посадовими особами контролюючого органу, який проводив перевірку, а також посадовими особами платника податків або його законними представниками. В акті документальної перевірки, інформативних додатках та інших матеріалах не допускаються будь-які виправлення цифрових показників, дат та інших даних.

До підписання акта документальної перевірки враховуються пояснення, надані посадовими особами платника податків або його законними представниками під час перевірки.

При виникненні спірних питань та наданні заперечень щодо встановлених порушень під час здійснення перевірки такі питання та заперечення виносяться на розгляд постійних комісій із розгляду спірних питань при відповідних контролюючих органах.

За результатами розгляду заперечень складається висновок, у якому зазначаються наведені в акті документальної перевірки висновки, факти та дані, щодо яких надано заперечення платником податків, короткий зміст заперечень, наводиться обґрунтування позиції контролюючого органу стосовно кожного питання, порушеного в запереченнях, та підбиваються підсумки щодо обґрунтованості заперечень.

Таким чином, з аналізу вищезазначених норм законодавства, суди дійшли вірного висновку, що постійна комісія із розгляду спірних питань забирається в разі наявності спірних питань та надходженні заперечень на акт перевірки з правом платника податків приймати участь в засіданні комісії, однак відповідачем в порушення зазначених норм законодавства 29.12.2015 проведено засідання постійної комісії із розгляду спірних питань для виправлення самостійно виявлених помилок в акті перевірки, який зареєстрований належним чином та вручений позивачу. При цьому, проведення засідання комісії з такого питання не передбачено нормами законодавства та позивач не був повідомлений про розгляд комісією питання про внесення виправлень в акт перевірки, не знав про проведення такого засідання, що позбавило його права на надання заперечень, пояснень з приводу таких дій відповідача.

Крім того, як встановлено судами та вбачається з матеріалів справи, відповідачем за результатами проведення засідання комісії із розгляду спірних питань надіслано позивачу два листа (№ 1856/10/8-28-41 від 30.12.2015 та № 52/10/28-08-41 від 06.01.2016), в яких фактично з підстав помилкового вручення робочого варіанту акту та з підстав наявності помилок в акті перевірки, змінені цифрові показники, дати та інші дані акту. Однак, враховуючи, що нормами податкового законодавства заборонено вносити такі виправлення в акт перевірки та зазначеними листами податковий орган фактично змінив акт перевірки, в той час як новий акт відповідачем не складався, зазначені листи підписані не тими особами, які здійснювали перевірку, а виправлення вносилися двічі вже після підписання та реєстрації акту перевірки, що є не припустимим, суди дійшли обґрунтованого висновку про задоволення позовних вимог щодо визнання протиправними дій відповідача при проведенні 29.12.2015 засідання постійної комісії із розгляду спірних питань та при виправленні цифрових показників, дат та інших даних в акті перевірки від 22.12.2015 № 77/28-08-41/33268860/33.

Отже, доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень судами першої та апеляційної інстанції було порушено норми матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин та з урахуванням викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не знаходить підстав, які б могли призвести до скасування оскаржуваних рішень.

На підставі викладеного, керуючись статтями 55, 160, 167, 220-231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів

УХВАЛИЛА:

Замінити відповідача у справі - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Одесі Міжрегіонального головного управління ДФС його правонаступником - Офісом великих платників податків ДФС.

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДФС - залишити без задоволення.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 22.11.2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 06.04.2017 у справі № 815/2965/16 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: І.О. БухтіяроваСудді: О.А. Веденяпін І.В. Приходько