Ухвала суду № 70163547, 31.10.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"31" жовтня 2017 р. м. Київ К/800/61177/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Борисенко І.В., Юрченко В.П.,

секретар судового засідання Шевчук П.О.,

за участю:

представника позивача - Городецької А.Д.,

представника відповідача-1 - Голінея І.І.,

представника відповідача-2 - Мельниченко К.Г.,

представника Генеральної прокуратури України - Кузнецової Ю.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 липня 2013 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2013 року

у справі №826/6484/13-а

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «Проктер енд Гембл Україна»

до 1. Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників

2. Головного управління Державної казначейської служби України у місті Києві

про стягнення заборгованості, -

В С Т А Н О В И Л А :

У квітні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Тамбрандс-Україна», правонаступником якого є Товариство з обмеженою відповідальністю з іноземними інвестиціями «Проктер енд Гембл Україна» (далі - позивач), звернулось до суду з позовом до Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників (далі - відповідач-1), Головного управління Державної казначейської служби України умісті Києві (далі - відповідач 2) про стягнення з Державного бюджету України на користь ТОВзІІ «Проктер енд Гембл Україна» бюджетного відшкодування податку на додану вартість у розмірі 1086671,21 грн. (в редакції заяви про зменшення розміру позовних вимог від 09 серпня 2012 року).

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 липня 2013 року позов був задоволений повністю. Стягнуто з Державного бюджету України через ГУ ДКС України у м. Києві на користь ТОВзІІ «Проктер енд Гембл Україна» бюджетне відшкодування податку на додану вартість у розмірі 1086671,21 грн. Судові витрати у сумі 1700,00 грн. присуджено на користь ТОВзІІ «Проктер енд Гембл Україна» за рахунок Державного бюджету України.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2013 року постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 липня 2013 року було залишено без змін.

В касаційній скарзі МГУ Міндоходів - Центральний офіс з обслуговування ВП, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 липня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2013 року і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У запереченні на касаційну скаргу ТОВзІІ «Проктер енд Гембл Україна», посилаючись на те, що постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 липня 2013 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2013 року є законними та обґрунтованими, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить відмовити в задоволенні касаційної скарги та залишити без змін рішення судів попередніх інстанцій.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін та Генеральної прокуратури України, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

Позивачем були подані до податкового органу декларації з податку на додану вартість за період з січня 2007 року по грудень 2009 року включно, у рядках 25.1 яких позивачем були задекларовані суми податку на додану вартість, які підлягають бюджетному відшкодуванню. Також, позивачем були подані розрахунки суми бюджетного відшкодування та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування (т.1 арк. справи 16-209).

На виконання вимог підпункту 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» протягом 2007-2010 років органом державної податкової служби були проведені камеральні та позапланові виїзні перевірки з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування за відповідний податковій період (т.1 арк. справи 210-250, т.2 арк. справи 1-250, т.3 арк. справи 1-250, т.4 арк. справи 1-250, т.5 арк. справи 1-102).

Зокрема, на підставі акту Бориспільської ОДПІ Київської області від 13 листопада 2008 року № 457/23-1/01528476 «Про результати документальної невиїзної перевірки ТОВ «Тамбрандс-Україна» з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування за період з 01 квітня 2007 року по 31 серпня 2007 року та з 01 жовтня 2007 року по 31 січня 2008 року» (т.7 арк. справи 119-123) було прийняте податкове повідомлення-рішення №0073412310/0 від 18 листопада 2008 року, яким позивачу було зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних податкових періодів) з податку на додану вартість на 1043039,18 грн., у тому числі: за квітень 2007 року - 84113,81 грн., за травень 2007 року - 56253,32 грн., за червень 2007 року - 58709,45 грн., за серпень 2007 року - 36790,19 грн., за жовтень 2007 року - 88667,05 грн., за листопад 2007 року - 14778,61 грн., за грудень 2007 року - 447435,39 грн., за січень 2008 року - 275590,36 грн. (т.7 арк. справи 124).

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2009 року у справі № 2-а-8380/09/1070, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 09 серпня 2010 року та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26 липня 2012 року (К-27884/10), податкове повідомлення-рішення №0073412310/0 від 18 листопада 2008 року було скасоване (т.7 арк. справи 109-118).

Заявлені підприємством до відшкодування суми податку на додану вартість за період з січня 2007 року по грудень 2009 року включно були частково перераховані на рахунок платника у банку, податок на додану вартість у загальній сумі 1086671,21 грн. залишився невідшкодований.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що у справі № 2-а-8380/09/1070 судами вже надана належна правова оцінка обставинам щодо відсутності порушень позивачем вимог підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» та правомірності заявлених ним до бюджетного відшкодування сум податку на додану вартість за періоди з 01 квітня 2007 року по 31 серпня 2007 року та з 01 жовтня 2007 року по 31 січня 2008 року та, як наслідок, наявності підстав для задоволення позовних вимог у даній справі про стягнення суми бюджетного відшкодування у відповідності до приписів частини 1 статті 72, частини 5 статті 254, статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України. Також, суд виходив з того, що податковим органом не було виявлено порушень під час формування позивачем податкового кредиту, за наслідками якого останнім заявлено до відшкодування з бюджету сплаченої суми податку на додану вартість.

Однак, повністю погодитись з такими висновками судів попередніх інстанцій колегія суддів не може, з огляду на наступне.

Відповідно до частин 1, 3 підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно з підпунктом 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), якщо у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 цього пункту, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг); б) залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

За приписами підпункту 7.7.4 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення повної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про повернення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. При цьому платник податку в п'ятиденний термін після подання декларації податковому органу подає органу Державного казначейства України копію декларації, з відміткою податкового органу про її прийняття, для ведення реєстру податкових декларацій у розрізі платників. До декларації додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування, копії погашених податкових векселів (податкових розписок), у разі їх наявності, та оригіналів п'ятих основних аркушів (примірників декларанта) вантажних митних декларацій, у разі наявності експортних операцій. Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються за процедурою, встановленою центральним податковим органом.

Згідно з положеннями підпункту 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування. Податковий орган зобов'язаний у п'ятиденний термін після закінчення перевірки надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Підпунктом 7.7.6 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що на підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства надає платнику податку зазначену у ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу.

Підпунктом 7.7.8 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі, коли за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або податковий орган розпочинає процедуру адміністративного оскарження, податковий орган не пізніше наступного робочого дня за днем отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення справи зобов'язаний повідомити про це орган державного казначейства. Орган державного казначейства призупиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до прийняття остаточного рішення з адміністративного або судового оскарження. Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження податковий орган протягом п'яти робочих днів, наступних за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Частиною 5 статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що постанова або ухвала суду апеляційної чи касаційної інстанції за наслідками перегляду, постанова Верховного Суду України набирають законної сили з моменту проголошення, а якщо їх було прийнято за наслідками розгляду у письмовому провадженні, - через п'ять днів після направлення їх копій особам, які беруть участь у справі.

Як зазначалося вище, постановою Київського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2009 року у справі № 2-а-8380/09/1070, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 09 серпня 2010 року та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 26 липня 2012 року (К-27884/10), податкове повідомлення-рішення №0073412310/0 від 18 листопада 2008 року про зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних податкових періодів) з податку на додану вартість на 1043039,18 грн. (у тому числі: за квітень 2007 року - 84113,81 грн., за травень 2007 року - 56253,32 грн., за червень 2007 року - 58709,45 грн., за серпень 2007 року - 36790,19 грн., за жовтень 2007 року - 88667,05 грн., за листопад 2007 року - 14778,61 грн., за грудень 2007 року - 447435,39 грн., за січень 2008 року - 275590,36 грн.) було скасоване.

Виходячи з аналізу вищевикладених правових норм, після набрання законної сили судовим рішенням у справі № 2-а-8380/09/1070 податковий орган мав подати відповідний висновок до органу державного казначейства із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету, а на підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства повинен був перерахувати цю суму коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу.

Проте, вказані положення закону відповідачами виконані не були.

Разом з цим, суди попередніх інстанцій, задовольняючи позовні вимоги та стягуючи на користь позивача бюджетне відшкодування з податку на додану вартість у сумі 1086671,21 грн., не надали належної правової оцінки тому, що сума бюджетного відшкодування, зменшена податковим повідомленням-рішенням №0073412310/0 від 18 листопада 2008 року, становить 1043039,18 грн.

В свою чергу, матеріали справи містять акт Бориспільської ОДПІ Київської області від 08 квітня 2010 року № 248/23-2/01528476 «Про результати перевірки ТОВ «Тамбрандс-Україна» з окремих питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 липня 2007 року по 30 вересня 2009 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 липня 2007 року по 30 вересня 2009 року», за висновками якого позивачем були порушені вимоги підпунктів 7.2.4, 7.2.6 пункту 7.2 статті 7, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», що призвело до завищення бюджетного відшкодування на загальну суму 535143,85 грн., у тому числі: за лютий 2008 року - 72332,98 грн., за травень 2008 року - 104265,43 грн., за червень 2008 року - 97095,17 грн., за липень 2008 року - 158764,55 грн., за серпень 2008 року - 101685,72 грн. (т.5 арк. справи 104-172).

Про зазначені обставини та про наміри оскаржити податкове повідомлення-рішення №0021732320/0 від 16 квітня 2010 року, прийняте на підставі висновків цього акту, вказував і позивач у позовній заяві.

Разом з цим, суди попередніх інстанцій вказані обставини не перевірили та не надали їм належної правової оцінки.

Таким чином, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

01 січня 2011 року набрав чинності Податковий кодекс України.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.18 пункту 14.1 статі 14 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на дату звернення позивачем до суду з даним позовом), бюджетне відшкодування - це відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Алгоритм дій державних органів щодо відшкодування з Державного бюджету України (бюджетного відшкодування) податку на додану вартість врегульовано у статті 200 Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 200.7 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на дату звернення позивачем до суду з даним позовом) платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному органу державної податкової служби податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Згідно з абзацом 2 пункту 200.15 статті 200 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на дату звернення позивачем до суду з даним позовом) після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження орган державної податкової служби протягом п'яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов'язаний подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Кабінет Міністрів України постановою від 17 січня 2011 року № 39 затвердив Порядок, яким визначено механізм взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, за змістом пункту 9 якого (в редакції, чинній на дату звернення позивачем до суду з даним позовом) протягом п'яти операційних днів після отримання висновку орган державної казначейської служби перераховує платникові податку зазначену у висновку суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку, відкритий в обслуговуючому банку.

На підставі зазначених норм права колегія суддів вказує, що бюджетне відшкодування податку на додану вартість здійснюється органом державного казначейства з дотриманням процедури та на умовах, встановлених статтею 200 Податкового кодексу України та Порядком взаємодії органів державної податкової служби та органів державної казначейської служби в процесі відшкодування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 17 січня 2011 року № 39, на підставі податкової декларації та заяви про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації у п'ятиденний термін з дня надходження від податкового органу висновку.

Цей Порядок не передбачає бюджетне відшкодування податку на додану вартість у спосіб судового стягнення безпосередньо (водночас) зі здійсненням судового контролю над рішеннями податкових органів, ухвалених за результатами перевірки сум податку на додану вартість, заявлених до відшкодування, або окремо від здійснення такого контролю.

Зокрема, колегія суддів вказує, що відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

За таких обставин, рішення судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог про стягнення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість є помилковими з огляду на те, що така вимога позивача не є правильним способом захисту прав платника податку на додану вартість. У цьому випадку правильним способом захисту позивача є вимога про зобов'язання податкового органу до виконання покладених на нього законом і підзаконними актами обов'язків щодо надання органу казначейства висновку стосовно суми, яка підлягає відшкодуванню з бюджету, у зв'язку з чим, ухвалені у даній справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню та направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При цьому, колегія суддів вказує, що при новому розгляді справи судам слід врахувати, що постановою Кабінету Міністрів України від 25 січня 2017 року № 26 «Про затвердження Порядку ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість» був затверджений Порядок ведення Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість та установлено, що до набрання чинності пунктами 1 і 3 цієї постанови бюджетне відшкодування сум податку на додану вартість за заявами, включеними до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість, сформованого згідно з пунктом 52 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, здійснюється у порядку, що діяв до 1 січня 2017 року.

Згідно зі статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Наведені порушення судами попередніх інстанцій вимог норм матеріального та процесуального права щодо всебічного та повного встановлення обставин у справі, як такі, що могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції з огляду на встановлені статтею 220 Кодексу адміністративного судочинства України межі перегляду справи судом касаційної інстанції, згідно частин 2 та 4 статті 227 цього Кодексу є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень і направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, ч. 2, ч. 4 ст. 227, ст. ст. 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Міжрегіонального Головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 05 липня 2013 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 12 листопада 2013 року скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Головуючий: ______Л.І. БившеваСудді: ______І.В. Борисенко ______В.П. Юрченко