Ухвала суду № 70010071, 24.10.2017, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

24 жовтня 2017 рокусправа № 804/4507/17

Колегія суддів Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду у складі: головуючого судді: Лукманової О.М.

суддів: Божко Л.А. Дурасової Ю.В.

при секретарі: Сонник А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпро апеляційну скаргу Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2017 року у справі № 804/4507/17 за позовом Публічного акціонерного товариства «Дніпрометиз» до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про скасування податкового повідомлення-рішення,-

в с т а н о в и л а:

У липні 2017 року ПАТ «Дніпрометиз» (далі по тексту - позивач) звернулось до суду з позовом до Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі по тексту - відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.07.2017 року № 0004884607 частково - в частині зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 413545 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01.08.2017 року позовні вимоги задоволено в повному обсязі.

Не погодившись з постановою суду першої інстанції Дніпропетровське управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби, подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати постанову та прийняти нову, якою в задоволенні позову відмовити у повному обсязі. Свої вимоги обґрунтовувало тим, що судом не надано належної оцінки нормам чинного законодавства, висновки суду не відповідають обставинам справи, що призвело до прийняття невірного рішення. Апелянт зазначив, що ним під час проведення перевірки поданої ПАТ «Дніпрометиз» декларації з податку на прибуток за 2016 рік, згідно якої підприємством задекларовано від'ємне значення об'єкту оподаткування в сумі - 115087876 грн., встановлено коригування фінансового результату до оподаткування суми відсотків по кредитах, позиках, що виникли за операціями з пов'язаними особами - нерезидентами, шляхом зменшення фінансового результату у 2016 році на суму 435310 грн., у рядок декларації «фінансові витрати» включено відсотки за користування кредитними коштами за 2015 рік. Апелянт вказував, що позивачем помилково в уточнюючій декларації за 2015 рік суму боргових зобов'язань враховано у зменшення фінансового результату до оподаткування без обмежень, на думку позивача - 5% зменшення фінансового результату 2015 року не підлягають включенню в зменшення фінансового результату в 2016 звітному році. Апелянт вказував, що суд першої інстанції помилково визначив, що залишок неврахованих в податковому обліку минулих років процентів не було позивачем зменшено на 5% у 2015 році, тому таке зменшення може бути здійснене у 2016 році та враховане у зменшення фінансового результату у 2016 році. Однак, як вказує апелянт, 435310 грн. це 5% залишку за 2015 рік, який знову зменшений на 5%. Апелянт вказував, що п. 140.3 ст. 140 ПК України відсилає до настання певної події «у сумі зменшення щорічно на 5 відсотків до повного її погашення», тобто до погашення суми, що зменшує фінансовий результат, однак, як зазначає апелянт, суд першої інстанції вказує «до повного погашення суми таких процентів». Апелянт вказував, що сума 5 % зменшення залишку процентів витрат, передбачена п. 140.3 ст. 140 ПК України, не повинна враховуватись у зменшення фінансового результату до оподаткування в майбутніх періодах.

Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга в межах її доводів не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що нормою п. 140.3 ст. 140 ПК України до 01.01.2017 року було дозволено платникові податків щорічно зменшувати свій фінансовий результат до оподаткування на суму залишку неврахованих в податковому обліку минулих років процентів внаслідок перевищення обмежень, встановлених п. 140.2 ст. 140 ПКУ і яка неврахована, залишок, в свою чергу може бути зменшено щорічно на 5 % - до повного погашення суми таких процентів. При зменшенні фінансового результату до оподаткування за 2016 рік, позивачем було допущено помилку - залишок таких неврахованих в податковому обліку минулих років процентів не було ним зменшено на 5 %, як того вимагає п. 140.3 ст. 140 ПКУ, тож оскаржувана частина ППР становить (з округленням до цілих): 435310 грн. - 5 % = 413545 грн.

Матеріалами справи встановлено, що Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби у період з 21.06.2017 року по 23.06.2017 року було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ПАТ «Дніпрометиз» з питання правильності визначення від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток за декларацією за 2016 рік, за результатами якої складено акт від 23.06.2017 року № 63/10/28-10-46-05393145. Висновками акту встановлено порушення ПАТ «Дніпрометиз» п. 140.3 статті 140 ПК України в частині неправомірного зменшення фінансового результату за рядком 3.2.1 додатку РІ в декларації за 2016 рік на суму п'ятивідсоткового залишку суми нарахованих процентів на боргові зобов'язання попереднього періоду в сумі 435310 грн., чим завищено суму від'ємного значення об'єкту оподаткування на 435310 грн.

Відповідно до акту перевірки, встановлено, що ПАТ «Дніпрометиз» у попередніх податкових періодах було укладено договори позики з пов'язаними (афілійованими) компаніями - нерезидентами: Varndell Limited (Республіка Кіпр) - від 01.02.2010 року № 272/10, Lybica Holding B.V. (Нідерланди) - від 13.08.2012 року № 898/12 й від 17.07.2013 року № 667/13. Встановлено нарахування відсотків та проведення обчислення обмеження, передбаченого ПК України для відображення у складі витрат сум відсотків, нарахованих на користь нерезидентів - пов'язаних осіб. За 2013 рік нараховані відсотки по кредитам 4795915 грн., відсотки, що включені до витрат з урахуванням обмежень, встановлених п. 141.2 ст. 141 ПК України 1809884 грн., залишок, що підлягав перенесенню на результати майбутніх податкових періодів 2986031,12 грн. За 2014 рік, нараховані відсотки по кредитам 7013594 грн., відсотки, що включені до витрат з урахуванням обмежень, встановлених п. 141.2 ст. 141 ПК України 1293424 грн., залишок, що підлягає перенесенню на результати майбутніх податкових періодів 5720170 грн. Залишок, що підлягає перенесенню на результати майбутніх податкових періодів за 2013-2014 роках - 8706200,34 грн.

На підставі акту від 23.06.2017 року № 63/10/28-10-46-05393145 Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби було прийнято податкове повідомлення - рішення від 03.07.2017 року №0004884607, яким ПАТ «Дніпрометиз» було зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2016 рік у розмірі 435310 грн.

Встановлено та не заперечується сторонами по справі, що ПАТ «Дніпрометиз» 02.02.2017 року було подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, в якій за рядком 3.2.1 додатку РІ було віднесено до зменшення фінансового результату такі невраховані ним в 2013 і 2014 роках проценти, зменшені на 5 %, що становить 435310,02 грн. за період 2013-2014 років в сумі 8270890 грн. П'ятивідсотковий залишок 435310,02 грн. таких неврахованих в 2015 році процентів в сумі 435310 грн. віднесено до зменшення фінансового результату за рядком 3.2.1 додатку РІ декларації з податку на прибуток за 2016 рік.

Згідно пунктів 140.1 - 140.4 ст. 140 ПК України під борговими зобов'язаннями для цілей даного пункту слід розуміти зобов'язання за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, операціями РЕПО, зобов'язання за договорами фінансового лізингу та іншими запозиченнями незалежно від їх юридичного оформлення. Для платника податку, у якого сума боргових зобов'язань, визначених в пункті 140.1 цієї статті, що виникли за операціями з пов'язаними особами-нерезидентами, перевищує суму власного капіталу більш ніж в 3, 5 рази (для фінансових установ та компаній, що займаються виключно лізинговою діяльністю, - більш ніж в 10 разів), фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями, що виникли за операціями з пов'язаними особами - нерезидентами, над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів. Сума боргових зобов'язань, що виникли за операціями з пов'язаними особами - нерезидентами, та власного капіталу для цілей цього пункту визначається як середнє арифметичне значень боргових зобов'язань та власного капіталу на початок та кінець звітного податкового періоду з урахуванням процентів, зазначених у пункті 140.3 цієї статті. Проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного пунктом 140.2 цієї статті, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків від суми процентів, що залишилися не врахованими у зменшення фінансового результату до оподаткування, з урахуванням обмежень, встановлених пунктом 140.2 цієї статті. Фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств, платників єдиного податку четвертої групи та на суму нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті на його користь від інших платників цього податку (крім інститутів спільного інвестування та платників, прибуток яких звільняється від оподаткування відповідно до положень цього Кодексу, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування) та платників єдиного податку; на суму від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років. Положення зазначеного пункту застосовуються з урахуванням пункту 3 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» цього Кодексу; на суму уцінки, врахованої у фінансовому результаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковані у фінансові зобов'язання відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Колегія суддів зазначає, що до спірних правовідносин слід застосовувати редакцію нормативного акту у тому стані, яка діяла на час виникнення таких спірних правовідносин. ПАТ «Дніпрометиз» саме 02.02.2017 року було подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, де п'ятивідсотковий залишок 435310,02 грн. неврахованих в 2015 році процентів, віднесено до зменшення фінансового результату з податку на прибуток за 2016 рік. Після подання уточнюючої декларації змінено фінансовий розрахунок за попередні роки.

Колегія суддів вказує, що проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного пунктом 140.2 статті 140 ПК України, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків від суми процентів, що залишилися не врахованими у зменшення фінансового результату до оподаткування з урахуванням обмежень, встановлених п. 140.2 цієї статті. Обмеження на врахування процентів у витратах стосуватиметься процентних витрат платника за борговими зобов'язаннями, що виникли за операціями з пов'язаними особами-нерезидентами а не за операціями по оподаткуванню.

Норма п. 140.3 ст. 140 ПК України в редакції до 01.01.2017 року передбачала, що проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного п. 140.2 ст.140 Кодексу, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків до повного її погашення з урахуванням обмежень, встановлених п. 140.2 ст.140 Кодексу.

Отже, як і попередній редакції так і діючою редакцією п. 140.3 ст. 140 ПК України передбачено, що проценти, які перевищують суму обмеження, визначеного п. 140.2 ст.140 Кодексу, які збільшили фінансовий результат до оподаткування, зменшують фінансовий результат до оподаткування майбутніх звітних податкових періодів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків. Тобто, 5 % 2015 року зменшують фінансовий результат до оподаткування у 2016 році.

Колегія суддів зазначає, що 5 % від 2015 року не будуть впливати на показники оподаткування у 2016 році у тому разі коли такі 5 % вже враховано і платник податків зменшує суму до оподаткування у 2016 році повторно.

Варто вказати, що законодавець до 01.01.2017 року передбачав зменшення фінансового результату до повного погашення боргу. Колегія суддів вказує, що позивачем 02.02.2017 року було подано уточнюючу декларацію з податку на прибуток за 2015 рік, отже застосував приписи п. 140.3 ст. 140ПК України в редакції до 01.01.2017 року, на що мав право з огляду на те, що коригував звіт за 2015 рік.

Вирішуючи спір по суті, колегія суддів виходить з основних принципів податкового законодавства України, регламентованих ст.4 ПК України, зокрема, рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків та презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, постанову суду першої інстанції слід залишити без змін, як таку, що прийнята з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись п. 1 ч. 1 ст. 198, ст.ст. 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України колегія суддів, -

у х в а л и л а:

Апеляційну скаргу Дніпропетровського управління Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби - залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 серпня 2017 року у справі № 804/4507/17 - залишити без змін.

Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України відповідно до ст.ст. 211- 212 КАС України.

Головуючий: О.М. Лукманова

Суддя: Л.А. Божко

Суддя: Ю.В. Дурасова