Ухвала суду № 69669446, 18.10.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 жовтня 2017 року м. Київ К/800/16664/17

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Цвіркуна Ю.І.,

секретар судового засідання Корецький І.О.,

за участю: представників позивача: Сучик Т.Я., Денисенка А.С.,

представника відповідача: Сокол Д.В.,

розглянувши у судовому засіданні касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 грудня 2016 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року

у справі № 826/13908/16

за позовом Приватного акціонерного товариства «Страхова компанія «АХА Страхування» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

Приватне акціонерне товариство «Страхова компанія «АХА Страхування» (далі - Товариство) звернулось в суд з адміністративним позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (далі - Офіс) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23 серпня 2016 року №0000904303.

Постановою Окружного адміністративного суду м. Києва від 22 грудня 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року, адміністративний позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23 серпня 2016 року №0000904303.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій та вказуючи про порушення судами норм матеріального і процесуального права, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу позивач з твердженнями відповідача не погоджується, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем за результатами проведеної перевірки складено акт від 05 серпня 2016 року №1161/28-10-43-20/204749112, згідно з яким позивачем порушено вимоги: підпунктів 164.2.2, 164.2.20 пункту 164.2 статті 164 з урахуванням підпункту 14.1.195 пункту 14.1 статті 14, підпункту 14.1.222 пункту 14.1 статті 14, пункту 165.1.36 пункту 165.1 статті 165, підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, пункту 171.2 статті 171, пунктів 177.6, 177.8 статті 177 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб у загальному розмірі 5 482 142,72 грн.

На підставі акта перевірки Офісом прийнято податкове повідомлення-рішення від 23 серпня 2016 року №0000904303, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 11 217 497,3 грн. (за основним платежем - 4 753 520,83 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями - 3 488 340,98 грн., пеня - 2 975 635,49 грн.).

Фактичною підставою прийняття вказаного податкового повідомлення-рішення стали висновки відповідача про те, що позивач безпідставно не нарахував, не утримав та не сплатив податок на доходи фізичних осіб при виплаті винагород у загальній сумі 32 480 685,43 грн. за договорами консультування та договорами доручення (агентськими), адже документально не підтверджене фактичне надання та отримання таких робіт (послуг), крім того, відносини між позивачем та його контрагентами фактично були трудовими.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та фізичними особами - підприємцями були укладені договори доручення, що фактично собою являли агентські договори. З досліджених судами першої та апеляційної інстанцій копій довіреностей, виданих позивачем (довірителем) підприємцям (повіреним), слідує, що останнім надано право на: пошук потенційних страхувальників, ведення повіреним переговорів з потенційними споживачами послуг та надання пропозицій з укладання договорів страхування; в довіреностях, виданих на вчинення дій, вказано, що повірені сприяють в укладенні договорів на найбільш вигідних умовах для страхувальників без права оформлення договорів та їх підписання.

На підтвердження факту сприяння підприємцями в укладенні договорів з іншими особами позивачем надано акти виконаних робіт, в яких зазначені: вид договору страхування, укладеного за сприяння підприємця (повіреного) (наземний транспорт, страхування майна, автоцивільна відповідальність та інші), включаючи реквізити договору страхування та найменування/ПІБ страхувальника, початок дії договору страхування, розмір страхової премії за укладеним договором, дата сплати страхової премії, розмір фактично отриманої на рахунок страховика суми страхової премії, ставка та розмір винагороди повіреного за укладені договори. Також в матеріалах справи наявні банківські документи на підтвердження оплати за вказаними договорами.

Результати представництва такими підприємцями інтересів позивача та виконання ними своїх зобов'язань за укладеними договорами доручення використані позивачем в його господарській діяльності шляхом залучення нових клієнтів - страхувальників та укладання з ними відповідних договорів страхування.

Також в матеріалах справи наявні листи від підприємців, в яких останні підтверджують про сплату ними податків в повному обсязі від доходу, отриманого за відносинами з позивачем.

Суди попередніх інстанцій, встановивши обставини фактичного здійснення послуг підприємцями та відсутності у позивача з такими трудових відносин, дійшли висновку про помилковість висновків відповідача, у зв'язку із чим задовольнили позовні вимоги Товариства.

Колегія суддів погоджується із висновками судів попередніх інстанцій, з огляду на наступне.

Пунктом 177.8 статті 177 Податкового кодексу України, який визначає особливості оподаткування підприємців на загальній системі оподаткування, під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно із цими підпунктами працівник - фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону, а роботодавець - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ чи її представництво) або самозайнята особа, яка використовує найману працю фізичних осіб на підставі укладених трудових договорів (контрактів) та несе обов'язки із сплати їм заробітної плати, а також нарахування, утримання та сплати податку на доходи фізичних осіб до бюджету, нарахувань на фонд оплати праці, інші обов'язки, передбачені законами.

Відповідно до підпункту 165.1.36 пункту 165.1 статті 165 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається дохід фізичної особи-підприємця, з якого сплачується єдиний податок згідно із спрощеною системою оподаткування.

Аналіз наведених норм свідчить, що за умови документального підтвердження господарських операцій та обставин відсутності між підприємцем та юридичною особою трудових відносин, а також у разі якщо фізичною особою-підприємцем, яка отримує дохід, надано копію документа, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб'єкта підприємницької діяльності, суб'єкт господарювання, з яким вона перебуває у правовідносинах, податок на доходи фізичних осіб не утримує і не сплачує, оскільки відповідно до норм Податкового кодексу України фізична особа-підприємець здійснює оподаткування такого доходу самостійно.

З огляду на підтвердження матеріалами справи фактичного надання послуг фізичними-особами підприємцями позивачу, відсутності між такими трудових відносин та за наявності документів, що підтверджують державну реєстрацію фізичних осіб відповідно до закону як суб'єктів підприємницької діяльності, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про відсутність у позивача обов'язку сплачувати податок на доходи фізичних осіб.

В касаційній скарзі та під час судового процесу відповідач вказував, що фізичні особи-підприємці фактично не брали участі в укладенні страхувальниками договорів, адже такий договір підписаний безпосередньо між позивачем та страхувальником без зазначення інформації про страхового агента. Натомість, судами попередніх інстанцій встановлено, що по-перше, суть наданих підприємцями послуг охоплювала значно ширше коло обов'язків, аніж лише підписання договору, зокрема рекламування, консультування, пропонування страхувальникам страхових послуг та проведення роботи, пов'язаної з укладенням та виконанням договорів страхування тощо; по-друге, досліджений судами зміст договорів доручення та довіреностей фізичних осіб-підприємців вказує на відсутність у останніх права на підписання договорів від імені позивача із страхувальниками. З огляду на те, що чинне законодавство не містить положень, які б зобов'язували вказувати в договорі страхування страхового агента, за участі якого укладалися договори страхування, та зважаючи на те, що звуження відповідачем предмету договору доручення до зобов'язання повірених підписувати договори страхування є неправомірним, висновок відповідача про відсутність фактичного надання послуг позивачу його контрагентами є необґрунтованим.

Також відповідач посилався під час судового процесу на те, що особи, які були зазначені в звітах, в надісланих податковому органу листах, не підтвердили участі фізичних осіб-підприємців в укладенні договорів страхування.

Разом з тим, суди попередніх інстанцій цілком обґрунтовано виходили із того, що наявність листів страхувальників, на які посилався відповідач, не спростовує факту надання послуг фізичними особами-підприємцями, оскільки: по-перше, відповідач, в порушення вимог статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, надав до матеріалів справи лише частину листів, якими обґрунтовував нереальність господарських операцій між позивачем та фізичними особами-підприємцями; по-друге, грошові зобов'язання донараховано по взаємовідносинам зі значно більшою кількістю страхувальників, аніж було таких листів (7% із загальної суми донарахувань); по-третє, частина страхувальників підтвердила участь страхових агентів в укладені договорів страхування.

До того ж колегія суддів акцентує увагу на тому, що переважна частина листів страхувальників, на які посилався податковий орган, містила інформацію про відсутність відомостей щодо участі страхових агентів в укладенні договорів, тобто фактично не заперечується сприяння агентів в укладенні договорів, що не спростовує факту укладення договорів страхування за допомогою фізичних-осіб підприємців, які по суті виступали страховими агентами.

Заслуговують на увагу й пояснення Товариства, згідно з якими, зважаючи на вимоги чинного законодавства, які не зобов'язують страхових агентів повідомляти страхувальників про свій статус, страхувальники та їх посадові особи могли й не знати про те, що з ними комунікував страховий агент як посередник з боку позивача.

Таким чином, за умови не підтвердження відповідачем належними та допустимими доказами факту нездійснення фізичними особами-підприємцями будь-яких дій, які сприяли укладенню страхових договорів між позивачем та страхувальниками, та зважаючи на те, що матеріали справи, зокрема первинні документи, свідчать про участь таких суб'єктів господарювання в укладенні договорів страхування, твердження відповідача про неправомірне формування позивачем даних податкового обліку є безпідставним.

Вказуючи, що відносини між позивачем та фізичними особами-підприємцями були трудовими, Офіс посилався на те, що такі ж обов'язки, передбачені договорами доручення, мали й штатні працівники Товариства, при цьому не довів, що сторони договорів доручення можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця, зокрема не довів обставин: підпорядкування підприємців працівникам позивача, дотримання підприємцями правил внутрішнього розпорядку на підприємстві позивача, регулярного відвідування офісу позивача підприємцями, регулярності виплат на користь підприємців (в якості оплати праці) тощо). Чинне законодавство не містить положень, які б забороняли суб'єктам господарювання укладати цивільно-правові договори, відмінні від трудових, про виконання функцій, які частково вже виконують наймані працівники таких, та не прирівнює таке залучення суб'єктів господарювання до трудових відносин.

Досліджуючи первинні бухгалтерські документи та враховуючи встановлені обставини, суди попередніх інстанцій дійшли юридично правильного висновку про недоведеність відповідачем факту порушення позивачем правил податкової дисципліни.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.».

В той же час, відповідачем під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності як і не доведено правомірності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень судами були порушені норми матеріального чи процесуального права.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин підстави для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

у х в а л и в :

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 22 грудня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25 квітня 2017 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236-239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді О.А. Веденяпін І.О. Бухтіярова

Ю.І. Цвіркун