Ухвала суду № 69332914, 04.10.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 жовтня 2017 року м. Київ К/800/22248/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Борисенко І.В., Юрченко В.П.,

провівши в порядку касаційного провадження попередній розгляд адміністративної справи за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова мережа «Барвінок» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м.Львові Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби про скасування податкового повідомлення-рішення, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2012 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 9 вересня 2015 року, -

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2012 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгова мережа «Барвінок» (далі - позивач, Товариство) звернулося до суду із позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби (далі - відповідач, контролюючий орган) від 23.07.2012 року № 0000420803/6586, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість (ПДВ) за основним платежем на суму 299 744,00 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2012 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 9 вересня 2015 року, позов задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходили з того, що, з урахуванням досліджених у судовому процесі договорів, у межах яких між позивачем та його контрагентами були вчинені господарські операції, належним чином оформлених первинних документів, складених за наслідками таких операцій та відсутності з боку контролюючого органу доказів щодо фактичної неможливості контрагентами позивача виконання спірних договорів, які є лише припущеннями та не доведені належними доказами, а отже позивачем цілком правомірно сформовано податковий кредит за такими господарськими операціями.

Не погоджуючись із судовими рішеннями, відповідач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог Товариства.

У поданих запереченнях на скаргу позивач просить у задоволенні скарги відмовити через її необґрунтованість.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Так, судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що фахівцями контролюючого органу проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування Товариством від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за лютий 2012 року та залишку від'ємного значення з податку на додану вартість за березень 2012 року, за результатами якої складено акт від 03.07.2012 року № 326/08-40/35621418 та прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.4, п. 201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України, в результаті чого позивачем завищено суми податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 306 842,41 грн., у зв'язку з чим підприємством завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту за лютий 2012 року в сумі 167 325,00 грн., за березень 2012 року в сумі 84 399,00 грн., та залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (ряд 24 податкової декларації з податку на додану вартість за березень 2012 року) на 226 390,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що господарські операції з придбання робіт та послуг в межах договорів підряду, оренди, надання послуг з обслуговування холодильного обладнання та отримання інших послуг, укладених з контрагентами ПП «БМП «Вестбуд», ТОВ «Центр Проект», ПП «ЛПС», ТОВ «Техно модуль ультра», ТОВ «Торг-Техніка», ТОВ «Студія звукозапису Люксен», ТОВ «Прості програмні системи», ФОП ОСОБА_4 фактично не спричинили настання реальних правових наслідків, оскільки, в ході проведення перевірки позивачем не надано розрахунків вартості послуг, сертифікатів якості та відповідності, що підтверджували б якість та походження товару, зазначених в актах виконаних робіт, а надані акти виконаних підрядних робіт є неналежно оформленими, оскільки не містять інформації щодо особи, яка прийняла виконані роботи, не вказано субпідрядника, який виконував роботи, акти здачі - приймання робіт по обслуговуванню холодильного обладнання є однотипними та не містять опису робіт, які проводились. Також, контролюючий орган зазначає, що контрагенти не мають достатніх трудових та матеріальних ресурсів (основних фондів, виробничих активів, транспортних засобів) для проведення відповідної фінансово - господарської діяльності, ПП «БМП «Вестбуд» відсутнє за своїм місцезнаходженням. Як на підставу таких висновків контролюючий орган посилається на податкову інформацію, що міститься в базах даних Державної фіскальної служби.

Таким чином, враховуючи вищезазначене контролюючий орган дійшов висновку, що вчинені позивачем господарські операції з придбання робіт та послуг не спричинили реальних правових наслідків, що виключає право позивача на формування податкового кредиту з ПДВ за такими господарськими операціями та подальше його заявлення до бюджетного відшкодування.

Перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так, відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За змістом наведених норм право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (робіт, послуг), основних фондів (необоротних активів) (щодо останніх, крім того, будівництво, спорудження, створення), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема щодо податкового кредиту - податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений п. 201.11 ст. 201 Податкового кодексу України) сум витрат на придбання товару (робіт, послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) в ціні придбання товару (робіт, послуг).

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, під господарською операцією розуміється дія або подія яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань власному капіталі, відомості про яку містяться в первинному документі що підтверджує її здійснення.

Згідно зі ст. 1, ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Відповідно до ст. 202 Цивільного кодексу України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов'язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (ч. 5 ст. 203 цього Кодексу).

Отже одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

При цьому, вищенаведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Також, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності, як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту. Не є таким критерієм також і місце знаходження платника податку (контрагента), а відповідно і інформація про відсутність останнього за таким місцезнаходженням.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми витрат та/або податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту ч. 1 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

Згідно зі ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

У ході розгляду справи судами першої та апеляційної інстанцій було надано належну оцінку доказам, наданих позивачем та зібраних судами на підставі ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України, та іншим обставинами, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства. Зокрема, судами досліджено первинні документи, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку, встановлено реальне виконання господарських операцій з придбання (отримання) робіт та послуг, які відповідають дійсному економічному змісту, відображеному в укладених позивачем договорах та призвели до фактичного руху його активів, що підтверджується наявними в матеріалах справи копіями належно оформлених, у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», первинних документів: договори, додатки до договорів, податкові накладні, акти виконаних робіт, акти приймання - передачі, акти надання послуг.

Судами також встановлено, що акти виконаних робіт, акти приймання - передачі, акти надання послуг відображають обсяг, час та місце проведених робіт, наданих послуг та проведення оплати по таких операціях. Колегія суддів зазначає, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.

Крім того, позивачем до суду було надано договори на технічне обслуговування та ремонт обладнання з відповідними додатками, договір про супровід баз даних, акти здачі-приймання виконаних робіт (надання послуг), акти здавання-приймання робіт з супроводу автоматизованої інформаційної системи, технічну документацію по експлуатації холодильного обладнання, акти технічного стану об'єктів, звіти про виконані роботи по супроводу автоматизованої інформаційної системи, рахунки на оплату та податкові накладні.

Вказані документи, містять відомості які у повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентами, а однотипний характер наданих послуг, на які посилається контролюючий орган, не може бути доказом фіктивності господарських операцій.

Також матеріали справи містять документи щодо отримання позивачем послуг електропостачання, водопостачання, водовідведення, теплопостачання, телекомунiкацiйних послуг, які їх безпосередньо надають, що підтверджує фактичне здійснення позивачем (орендарем) своєї господарської діяльності у приміщенні, яке є об'єктом оренди, а акти про надання послуг оренди містять інформацію про вартість послуг оренди такого приміщення.

Таким чином, оцінивши з дотриманням норм ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України у сукупності докази, надані позивачем на спростування доводів податкового органу про недостовірність даних його податкового обліку, та з огляду на відсутність доказів з боку контролюючого орану щодо підтвердження обізнаності позивача про порушення контрагентами податкового законодавства чи-то сприяння їм в цьому, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір у цій справі.

За змістом ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повного та всебічного з'ясування обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до ч. 3 ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Враховуючи зазначене, колегія суддів приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Львові Міжрегіонального Головного управління Державної фіскальної служби відхилити, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 5 листопада 2012 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 9 вересня 2015 року у справі № 2а-7083/12/1370-а - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили протягом п'яти днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст. ст. 235 - 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді: І.Я. Олендер

І.В. Борисенко

В.П. Юрченко