Ухвала суду № 68694596, 21.06.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"21" червня 2017 р. м. Київ К/9991/42961/12

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Бившевої Л.І. (головуючого), Олендера І.Я., Шипуліної Т.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі м. Києва Державної податкової служби

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2012 року

у справі № 2а-6172/11/2670

за позовом Відкритого акціонерного товариства "Хіміко-фармацевтична компанія "Біосан"

до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі м. Києва

про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Відкрите акціонерне товариство "Хіміко-фармацевтична компанія "Біосан" (далі - ВАТ "ХФК"Біосан", позивач) звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Дарницькому районі м. Києва (далі - ДПІ, відповідач) про визнання недійсними та скасування податкового повідомлення-рішення ДПІ від 07 жовтня 2010 року № 0002972305/0 та податкового повідомлення-рішення від 21 грудня 2010 року № 0002972305/1, прийняте ДПІ у порядку адміністративного оскарження, якими товариству визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) за основним платежем на суму 338955,78 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 169477,89 грн.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 01 червня 2011 року позов ВАТ "ХФК"Біосан" залишив без задоволення.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 13 червня 2012 року постанову суду першої інстанції скасував, позов ВАТ "ХФК"Біосан" задовольнив: визнав недійсними та скасував податкові повідомлення-рішення ДПІ від 07 жовтня 2010 року № 0002972305/0 та від 21 грудня 2010 року № 0002972305/1.

У касаційній скарзі Державна податкова інспекція у Дарницькому районі м. Києва Державної податкової служби, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного встановлення обставин у справі та вирішення спору, просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції та у позові відмовити.

Позивач не реалізував процесуальне право щодо подання заперечень проти касаційної скарги.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, враховуючи межі перегляду справи судом касаційної інстанції, визначені у ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для прийняття податкових повідомлень - рішень, з приводу правомірності яких виник спір, слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті від 22 вересня 2010 року № 6057/2305/23737648 про результати невиїзної документальної перевірки ВАТ "ХФК"Біосан" з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності нарахування та сплати ПДВ по взаємовідносинах із ТОВ "С.Дж.Р.Груп" за вересень, грудень 2008 року, лютий, березень, квітень, червень, липень, жовтень, листопад, грудень 2009 року та лютий, березень, квітень 2010 року. Згідно з цими висновками ВАТ "ХФК"Біосан" порушено пп. 7.2.1 п. 7.2, підпунктів 7.4.4, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" (втратив чинність з 01 січня 2011 року у зв'язку з набранням чинності Податковим кодексом України; далі - Закон № 168/97-ВР), в результаті чого за вказані податкові періоди занижено ПДВ на суму 338955,78 грн. Як на підставу таких висновків ДПІ посилається на нікчемність правочинів між позивачем та його контрагентом (ТОВ "С.Дж.Р.Груп"), оскільки згідно зі свідченнями директора ТОВ "С.Дж.Р.Груп" ОСОБА_4, наданих старшому слідчому ОВС СВ ПМ ДПА у Житомирській області Андрійчуку Р.Б., він (ОСОБА_4.) наміру здійснювати підприємницьку діяльність не мав, а вказане товариство зареєстрував за грошову винагороду.

Висновок суду першої інстанції про відмову у позов вмотивований посиланням на те, що виписані від імені ТОВ "С.Дж.Р.Груп" податкові накладні не можна вважати належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, оскільки, крім обставин, встановлених у ході податкової перевірки, згідно з висновком експерта підпис у податкових накладних від імені директора ТОВ "С.Дж.Р.Груп" ОСОБА_4 виконаний іншою невстановленою особою, а тому віднесення відображених у таких податкових накладних сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Скасовуючи судове рішення першої інстанції та задовольняючи позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень від 07 жовтня 2010 року № 0002972305/0 та від 21 грудня 2010 року № 0002972305/1, суд апеляційної інстанції виходив з того, що оскільки на момент вчинення господарських операцій контрагент позивача мав господарську та податкову правосуб'єктність, а податковий орган не надав жодних доказів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо порушення його контрагентом податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності та злагодженість дій між ними, наявність у позивача податкових накладних, виданих йому цим контрагентом, є достатньо підставою для визначення податкового кредиту.

Однак, такі висновком судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає передчасними з наступних підстав.

Відповідно до положень пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР покупець має право відобразити сплачені суми податку у податковому кредиті за умови використання отриманих товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.

Згідно з пп. 7.4.5 цієї статті не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними, митними деклараціями (іншими документами, перелік яких встановлений пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР).

За змістом наведених норм визначальним для виникнення права на збільшення податкового кредиту платником ПДВ є факт придбання ним товарів (послуг) в оподатковуваних операціях у межах його господарської діяльності та підтвердження цих сум виданою постачальником товарів (послуг) податковою накладною, документами первинного бухгалтерського обліку, які оформлені з дотриманням вимог чинного законодавства.

Первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року № 996-XIV; далі - Закон № 996-XIV).

Згідно із частинами 1, 2 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно із пп. 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками відповідні реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дату виписування податкової накладної; в) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); д) місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; е) опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); є) повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах отримувача; ж) ціну поставки без врахування податку; з) ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; и) загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

За змістом п. 2 Порядку про затвердження форми податкової накладної та порядку її заповнення, затвердженого наказом Державна податкова адміністрація, від 30 травня 1997 року № 165 (наказ втратив чинність згідно з наказом Державної податкової адміністрації України від 21 грудня 2010 року № 969; далі - Порядок) податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку в податковому органі і якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника ПДВ.

Пунктом 5 цього Порядку визначено, що податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж вказаною у п. 2 Порядку.

За правилами заповнення податкової накладної, встановленими у п. 18 Порядку, усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця.

Отже, податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Згідно з ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Тобто, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов'язаний суб'єкт владних повноважень.

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб'єкт господарювання має спростувати доводи суб'єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Наведене випливає зі змісту ч. 1 с. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 72 цього Кодексу.

Відповідач послався на фіктивність контрагента позивача як суб'єкта господарювання і свої доводи підтверджував тим, що ОСОБА_4, директор ТОВ "С.Дж.Р.Груп", зареєстрував товариство за грошову винагороду та заперечує свою участь у створенні і фінансово-господарській діяльності цього товариства, зокрема й у підписанні будь-яких первинних податкових та бухгалтерських документів.

У постанові Верховного Суду України від 05 березня 2012 року (справа № 21-421а11) міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Поряд з цим, Європейський Суд з прав людини у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) у своєму рішенні від 22 січня 2009 року зазначив, що платник податку не повинен відповідати за наслідки невиконання постачальником його зобов'язань.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Відтак, невиконання обов'язку щодо належного підписання первинного документа, складеного однією особою і переданого іншій особі (зокрема податкової накладної) може позбавляти цю накладну статусу первинного документа або в разі обізнаності контрагента з відсутністю повноважень щодо складання такого документа, або в разі фактичної відсутності господарської операції.

При цьому відсутність об'єктивної змоги переконатися у недостовірності первинного документа чи окремих його реквізитів (зокрема підпису, прізвища особи, що здійснює операцію, тощо) під час його отримання чи протягом найближчого часу виключає притягнення до відповідальності особи, яка використала такий документ у податковому обліку.

В цьому випадку дані податкового обліку можуть бути визнані необґрунтованими, якщо платник податків діяв без належного рівня обачності та обережності та знав або повинен і міг знати про порушення, допущені контрагентом, та був залучений до таких порушень, або знав про дефекти у правовому статусі таких контрагентів (відсутність реєстрації їх як платник ПДВ, відсутність у відповідних посадових осіб чи інших представників контрагента повноважень на складання первинних, розрахункових документів, податкових накладних тощо).

Обставини фіктивності та інших недоліків правового статусу контрагентів платника податків підлягають оцінці доказів у їх сукупності з іншими доказами, що свідчать про нереальність господарської операції або відсутність її економічного змісту, зокрема, проведення всебічної перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Згідно зі ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності (частини 1-3 цієї статті).

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Заперечуючи проти наданих податковим органом доказів, що спростовують достовірність даних податкового обліку підприємства, ВАТ "ХФК"Біосан" посилається, зокрема на існування факту господарської операції, її реальних наслідків, що підтверджує наявністю у нього договорів підряду, що були укладені між ВАТ "ХФК"Біосан" та ТОВ "С.Дж.Р.Груп"; податкових накладних, актів приймання виконаних робіт; дозволів на виконання будівельних робіт; дозвільних документів у ТОВ "С.Дж.Р.Груп" на зайняття будівельною діяльністю у період з 04 червня 2007 року по 04 червня 2012 року; фактом збудованих об'єктів, що підтверджується актом про прийняття в експлуатацію закінченого будівництвом об'єкту та сертифікатом відповідності.

Суди попередніх інстанцій, яким згідно із законом надано право встановлювати обставини на підставі досліджених у судовому зсіданні доказів, у порушення вимог ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України не дали належної оцінки наведеним обставинам, як не перевірили наявність/відсутність вироку суду про притягнення винних осіб за злочин, передбачений ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України, як свідчення безумовної вини цих осіб у вчиненні правопорушення.

Відповідно до ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Згідно з ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки суди попередніх інстанцій, ухвалюючи судове рішення у цій справі, не перевірили та не встановили тих обставин, які є необхідними для правильного вирішення спору, а суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, то ухвалені у справі рішення підлягають скасуванню, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Враховуючи зазначені вище порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняте обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись статтями 160, 167, 210, 220, 221, 222, 223, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дарницькому районі м. Києва Державної податкової служби задовольнити частково.

Постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 01 червня 2011 року та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 13 червня 2012 року у справі № 2а-6172/11/2670 скасувати, а справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, і оскарженню не підлягає.

Головуючий суддя: __ Л.І. Бившева

Судді: __ І.Я. Олендер

__ Т.М. Шипуліна