Ухвала суду № 68362489, 16.08.2017, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"16" серпня 2017 р. м. Київ К/800/28573/16

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

Олендера І.Я. (доповідача), Приходько І.В., Юрченко В.П.,

секретар судового засідання Загородній А.А.,

за участю представників позивача Бурлаки О.І., Дрінясова О.В., Капаца П. Г., Кирмана О.Д.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Юні-Трейд» до Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області на постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 липня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 4 жовтня 2016 року, -

В С Т А Н О В И В:

У червні 2016 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Юні-Трейд» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області (далі - відповідач, контролюючий орган) від 02.06.2016 року №0000462301, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 55 069,00 грн. та від 23.06.2016 року №0000522301, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 13 767,00 грн.

Постановою Черкаського окружного адміністративного суду від 19 липня 2016 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 4 жовтня 2016 року, позов задоволено, визнано нечинними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення - рішення.

Судові рішення обґрунтовано тим, що позивачем цілком правомірно сформовано податковий кредит з огляду на наявність у платника податку (позивача у справі) належним чином оформлених первинних документів та реальність здійснення господарських операцій. Також суди вказали, що протокол допиту директора та головного бухгалтера ТОВ «Сістем Технолоджи М» - контрагента позивача, не може розцінюватись як належний та достатній доказ безтоварності проведених господарської операції, а за результатами кримінального провадження рішення не ухвалювалось, таким чином належних та допустимих доказів на підтвердження фіктивності господарської діяльності ТОВ «Сістем Технолоджи М» суду надано не було. Крім того, кримінально-процесуальне законодавство надає право особі, відносно якої проводиться допит, відмовитися від раніше наданих свідчень або їх змінити, а тому, за встановлених обставин, що підтверджують фактичне здійснення господарської операції, такий протокол допиту не може бути беззастережним та належним доказом у спірних правовідносинах.

Не погодившись із судовими рішеннями, відповідач до Вищого адміністративного суду України подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить зазначені судові рішення скасувати та прийняти нове, яким у задоволенні позову Товариства відмовити повністю.

Касаційну скаргу відповідач обґрунтовує тим, що суди попередніх інстанцій безпідставно не взяли до уваги, що згідно протоколу допиту директор контрагента позивача заперечував свою причетність до фінансової діяльності цього підприємства та підписання документів, а тому первинні документи підписані від імені такого контрагента не є належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт здійснення господарських операцій.

У поданих запереченнях на скаргу позивач просить її відхилити з мотивів необґрунтованості.

Касаційний розгляд справи проведено у відкритому судовому засіданні, відповідно до ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства України.

Як встановлено судами попередніх інстанцій контролюючим органом проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства в правомірності заявленого бюджетного відшкодування ПДВ за рахунок платника у декларації з ПДВ за квітень 2015 року, за результатами якої складено акт від 13.05.2016 року №91/23-01-22-03/32654168 та прийнято оскаржувані позивачем податкові повідомлення - рішення.

Відповідно до висновків контролюючого органу, викладених у акті перевірки, позивачем порушено вимоги п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань та податкового кредиту (19 рядок Декларації за квітень 2015 року) у розмірі 55 069,00 грн. та завищення суми бюджетного відшкодування заявленої на розрахунковий рахунок за квітень 2015 року у розмір 55 069,00 грн.

Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що згідно протоколу допиту свідка від 05.05.2016 року Святненка Є.О. - директора та головного бухгалтера ТОВ «Сістем Технолоджи М», останній пояснив, що не має відношення до ведення фінансово-господарської діяльності вказаного підприємства, зазначив, що відношення до реєстрації підприємства немає, документів податкової та бухгалтерської звітності не підписував, на підписання документів нікого не уповноважував, взаємовідносин з позивачем не мав. До Єдиного реєстру досудових розслідувань внесено відомості 09.08.2015 року щодо кримінального провадження за №12015100100009313 відповідно до ч. 4 ст. 358 КК України за фактом виготовлення реєстраційних та статутних документів ТОВ «Сістем Технолоджи М» невстановленими особами від імені Святненка Є.О., які вони використовують для надання послуг по мінімізації податкових зобов'язань іншим суб'єктам господарювання.

Перевіривши правильність застосування судом норм матеріального і процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що зазначена касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступних мотивів.

Так, відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

За змістом положень п. 198.6 цієї ж статті не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу).

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1 Закону України від 16.07.1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що під економічною вигодою розуміється потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів. При цьому під господарською операцією розуміється дія або подія яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань власному капіталі, відомості про яку містяться в первинному документі що підтверджує її здійснення. Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»)

З огляду на викладене аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Відповідно до ст. 202 Цивільного кодексу України правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення прав та обов'язків. При цьому загальними вимогами, додержання яких є необхідним для чинності правочину, встановлено, що правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним (ч. 5 ст. 203 цього Кодексу).

Отже одним із юридичних елементів дійсності правочину є його спрямування на реальне настання правових наслідків, що ним обумовлені. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власної господарської діяльності платника податку, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов'язковою умовою для формування податкового кредиту.

Як встановлено судами попередніх інстанцій між позивачем (покупець) та ТОВ «Сістем Технолоджи М» (продавець) було укладено договір від 17.03.2015 року №17 за умовами якого продавець зобов'язується поставити, а покупець оплатити комплекти запасних частин для печі-автомату А2-ОВА. Договір з боку ТОВ «Сістем Технолоджи М» підписаний Святненком Є.О.

На підтвердження факту виконання умов договору позивачем надано копії договору, рахунку-фактури, видаткової накладної, платіжного доручення, акту здачі прийняття робіт (надання послуг), експрес-накладної, доказ реєстрації податкової накладної від 14.04.2015 року №3144 в єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Як вбачається з копій рахунку-фактури та видаткової накладної, вони також з боку ТОВ «Сістем Технолоджи М» підписані Святненком Є.О.

У цій справі, як вже зазначалось вище задовольняючи позовні вимоги Товариства, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли висновку, що господарські операції між позивачем та його контрагентом фактично відбулись, що підтверджено належно оформленими первинними документами, зокрема і податковою накладною, виданими на користь позивача зареєстрованим платником ПДВ, а отже позивачем цілком правомірно сформовано податковий кредит за такими операціями. Протокол допиту директора та головного бухгалтера ТОВ «Сістем Технолоджи М» - Святненкова Є.О. визнано належним та достатнім доказом безтоварності проведених господарських операцій, інших належних та допустимих доказів на підтвердження фіктивності господарської діяльності ТОВ «Сістем Технолоджи М» контролюючим органом до суду надано не було.

Однак такі висновки судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає передчасними.

За змістом частин 4, 5 ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен: визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів, і вжити заходів до своєчасного їх подання.

Принцип всебічного, повного та об'єктивного дослідження доказів судом при розгляді адміністративної справи закріплений частиною першою ст. 86 Кодексу адміністративного судочинства України. Зазначений принцип передбачає, зокрема, всебічну перевірку доводів сторін, на які вони посилаються в підтвердження своїх позовних вимог чи заперечень на позов.

Предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення.

Статтею 69 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів. Докази суду надають особи, які беруть участь у справі. Суд може запропонувати надати додаткові докази або витребувати додаткові докази за клопотанням осіб, які беруть участь у справі, або з власної ініціативи.

У постановах Верховного Суду України від 05.03.2012 року та від 22.09.2015 року № 21-421а11 та № 810/5645/14 відповідно, міститься правовий висновок, відповідно до якого податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним.

Отже, оскільки у справі, яка розглядається, містяться відомості, що вищевказаний директор контрагента позивача заперечує свою участь у створенні та діяльності, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, то перевірка та встановлення такої обставини має значення для правильного вирішення спору.

Судами ж попередніх інстанцій не перевірялись обставини зазначені у протоколі допиту Святненкова Є.О., вказана особа не була допитана у судових засіданнях, а отже таким поясненням не надано належної правової оцінки.

Крім того, як вірно зазначили суди попередніх інстанцій кримінально-процесуальне законодавство дійсно надає право особі, відносно якої проводиться допит, відмовитися від раніше наданих свідчень або їх змінити, проте матеріали справи не містять відомостей, що Святненков Є.О. відмовитися від наданих свідчень або змінив їх, а тому за обставин, що склались, суду необхідно провести допит директора контрагента ТОВ «Сістем Технолоджи М» - Святненкова Є.О. та встановити правдивість наданих ним свідчень під час проведення допиту правоохоронними органами та в залежності від встановленого надати належну правову оцінку формуванню позивачем податкового кредиту за господарськими операціями проведеними з вказаним контрагентом.

Отже, вказані вище обставини справи досліджені в неповному обсязі, тому для повного, об'єктивного та всебічного з'ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим, тобто таким, що ухвалене відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Таким чином, оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій вказаним вимогам не відповідають.

Згідно п. 6 ч. 1 ст. 223 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій і направити справу на новий розгляд або для продовження розгляду.

Згідно ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанції і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, судове рішення підлягає скасуванню з передачею справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати все вище викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, докази, якими вони підтверджуються та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

У Х В А Л И В:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Державної фіскальної служби у Черкаській області задовольнити частково.

Постанову Черкаського окружного адміністративного суду від 19 липня 2016 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 4 жовтня 2016 року у справі № 823/746/16 - скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає, може бути переглянута в порядку передбаченому ст.ст. 235 - 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судді: І.Я. Олендер

І.В. Приходько

В.П. Юрченко

Повний текст виготовлено 17.08.2017 року