Постанова № 68238274, 08.08.2017, Київський апеляційний адміністративний суд

Справа: № 825/599/17 Головуючий у 1-й інстанції: Кашпур О.В.

Суддя-доповідач: Мацедонська В.Е.

ПОСТАНОВА

Іменем України

08 серпня 2017 року м. Київ

Київський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Мацедонської В.Е.,

суддів Лічевецького І.О., Мельничука В.П.,

при секретарі Горяіновій Н.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Києві справу за апеляційною скаргою Головного управління ДФС у Чернігівській області на постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2017 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_2 до Головного управління ДФС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и в:

Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2017 року позов ОСОБА_2 задоволено в повному обсязі, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області Державної фіскальної служби України №0001511301 від 27 березня 2017 року в частині нарахування грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 120678,86 грн., визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Чернігівській області Державної фіскальної служби України №0001521301 від 27 березня 2017 року в частині нарахування грошового зобов'язання з військового збору в сумі 8944,13 грн.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати постанову суду першої інстанції з мотивів невірного застосування судом норм матеріального права та ухвалити нове рішення, яким повністю відмовити в задоволенні позовних вимог. Свої вимоги апелянт обґрунтовує тим, що оскільки кредитором (банком) було здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п.8 підрозділу 1 р.ХХ «Перехідні положення» ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається податковим благом та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що посадовими особами ГУ ДФС у Чернігівській області та Чернігівської ОДПІ ГУ ДФС у Чернігівській області на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 у порядку ст.76, п.86.2 ст.86 та вимог пп.«в» п.176.1 ст.176 ПК України проведено камеральну перевірку уточнюючої податкової декларації від 01 лютого 2017 року №1700029958 про майновий стан і доходи ОСОБА_2 за 2015 рік, за наслідками якої складено акт від 03 березня 2017 року №01/25-22-13-01-14, в якому зафіксовано, що при заповненні уточнюючої податкової декларації про майновий стан і доходи за 2015 рік від 01 лютого 2017 року №1700029958 фізичною особою ОСОБА_2 було порушено п.167.1 ст.167 Кодексу, пп.1.3 п.161 підрозділу 10 р.ХХ Кодексу, розділ ІІІ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом №859, що призвело до заниження грошового зобов`язання: податку на доходи фізичних осіб в сумі 141277,30 грн. та військового збору в сумі 10489,02 грн.

На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Чернігівській області 27 березня 2017 року винесено податкові повідомлення-рішення форми «Р»:

- №0001511301, яким позивачу за порушення п.167.1 ст.167 ПК України та р.ІІІ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 02 жовтня 2015 року №859, нараховане грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 141277,30 грн.

- №0001521301, яким позивачу за порушення пп.1.3 п.161 підрозділу 10 р.ХХ ПК України та р.ІІІ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 02 жовтня 2015 року №859, нараховане грошове зобов`язання з військового збору в сумі 10489,02 грн.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, дійшов висновку щодо необґрунтованості твердження контролюючого органу про необхідність враховувати під час визначення оподатковуваного доходу позивача за 2015 рік суму додаткового блага у розмірі 967378,18 грн., яку зазначив ПАТ «Укрсоцбанк» в розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб і сум утриманого з них податку, оскільки об`єкт і база оподаткування визначаються виключно нормами податкового законодавства України, тоді як визначена ПАТ «Укрсоцбанк» сума отриманого позивачем додаткового блага не відповідає чинному законодавству України і є завищеною.

Колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

В силу вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст.67 Конституції України кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Як вбачається з матеріалів справи, 01 лютого 2017 року позивачем подано до податкового органу уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2015 рік, в якій зазначено загальну суму доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу - 975326,18 грн., з них інші доходи - 967378,18 грн.

13 лютого 2017 року позивачем подано уточнюючу податкову декларацію про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2015 рік, в якій позивачем зазначено загальну суму доходів, які включаються до загального річного оподатковуваного доходу - 266566,95 грн., з них інші доходи (додаткове благо) - 258618,95 грн. та визначено суми доходів що підлягають сплаті самостійно: податку на доходи фізичних осіб - 51114,79 грн., військовий збір - 3879,28 грн.

З акту перевірки від 03 березня 2017 року №01/25-22-13-01-14 вбачається, що висновки податкового органу стосовно порушення позивачем вимог податкового законодавства ґрунтуються на тому, що в уточнюючій декларації від 01 лютого 2017 року позивачем зазначено, зокрема, в графі 3 рядка 10.9 «інші доходи» - суму 967378,18 грн. та визначено суми, що підлягають сплаті самостійно: податку на доходи фізичних осіб - 51114,79 грн. (графа 6 рядка 10.9, графа 6 рядка 10). військового збору - 3879,28 грн. (графа 7 рядка 10.9, графа 7 рядка 10). Однак, ОСОБА_2 не вірно визначена: сума податку на доходи фізичних осіб, що призвело до її заниження в сумі 141277,30 грн. та порушення п.167.1 ст167 ПК України; сума військового збору, що призвело до її заниження в сумі 10489,02 грн. та порушення пп.1.3 п.16-1 підрозділу 10 р.XX ПК України та розділ III Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом №859.

Як вбачається з матеріалів справи, подання позивачем 13 лютого 2017 року уточнюючої декларації про майновий стан і доходи за звітний (податковий) період 2015 рік зумовлено включенням до доходів суми прощеного (анульованого) ПАТ «Укрсоцбанк» боргу в розмірі 967378,18 грн.

Згідно п. 22.1 ст. 22 ПК України об'єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об'єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов'язує виникнення у платника податкового обов'язку.

Згідно п.п.23.1, 23.2 ст. 23 ПК України базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об'єкта оподаткування.

База оподаткування - це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об'єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов'язання.

База оподаткування і порядок її визначення встановлюються цим Кодексом для кожного податку окремо.

Підпунктом 162.1.1 п.162.1 ст.162 ПК України встановлено, що платником податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Згідно п.163.1 ст.163 ПК України об'єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Пунктом 164.1 ст.164 ПК України передбачено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до п.167.1 ст. 167 ПК України (в редакції, що була чинною на час спірних правовідносин) ставка податку становить 15 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.6 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, якщо база оподаткування для місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (далі у цьому пункті мінімальна заробітна плата).

Якщо база оподаткування, яка визначена з урахуванням норм пункту 164.6 статті 164 цього розділу щодо доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, до суми такого перевищення застосовується ставка 20 відсотків.

Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно із статтями 177 і 178 цього розділу, застосовують ставку 20 відсотків до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому цього пункту, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.

Згідно п.16.1 підрозділу 10 р.ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір, платниками якого є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об'єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об'єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

З матеріалів справи вбачається, що 14 серпня 2015 року між ПАТ «Укрсоцбанк» та ОСОБА_2 укладено договір №2 про внесення змін до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії №935/6-006 від 11 січня 2007 року, у п.3.2 якого зокрема зазначено: «У разі належного виконання Позичальником умов, які викладені у п.3.1 цього Договору про внесення змін, залишкова заборгованість Позичальника перед Кредитором за Договором кредиту (а саме, залишкова заборгованість за Кредитом, в сумі 45240 (Сорок п'ять тисяч двісті сорок) доларів США 98 центів, заборгованість за процентами в сумі 22594 (Двадцять дві тисячі п'ятсот дев'яносто чотири) доларів США 32 центи підлягає анулюванню (прощенню). Датою анулювання (прощення) такої заборгованості вважається день виконання Позичальником умов, зазначених в п.3.1 цього Договору про внесення змін.

Шляхом укладання цього Договору про внесення змін Позичальник погоджується, що він повідомлений про анулювання (прощення) заборгованості на зазначених вище умовах у сумі згідно п.3.2 цього Договору про внесення змін та про свій обов'язок самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної залишкової заборгованості за Кредитом та відобразити такий дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог Податкового кодексу України. Перерахунок суми анульованої (прощеної) заборгованості в національну валюту з метою декларування та сплати податку здійснюється Позичальником самостійно за офіційним курсом Національного банку України на визначену вище дату анулювання (прощення) заборгованості».

Згідно пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст.165 Кодексу), у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у 2015 році - 609 гривень). Кредитор зобов'язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації.

Отже, відповідно п.3.2 Договору про внесення змін №2 від 14 серпня 2015 року до Договору про надання відновлювальної кредитної лінії №935/6-006 від 11 січня 2007 року ОСОБА_2 повідомлена кредитором про анулювання (прощення) заборгованості у сумі згідно п.3.2 цього Договору про внесення змін та про свій обов'язок самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб з суми прощеної залишкової заборгованості за Кредитом та відобразити такий дохід у річній податковій декларації відповідно до вимог Кодексу.

Також, кредитором включено суму прощеного (анульованого) боргу (967378,18 грн.) до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено (анульовано) (за 3 квартал 2015 року, за ознакою доходу « 126»- «додаткове благо», без суми утриманого (нарахованого, перерахованого) податку на доходи фізичних осіб).

Згідно з п.8 підрозділу 1 р.XX ПК України не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.

Тобто, не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума прощена (анульована) кредитором, у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п.8 підрозділ 1 р.XX ПК України.

Отже, з метою оподаткування доходи, отримані платником податку у вигляді основної суми боргу (кредиту), прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов'язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та суми, прощеної (анульованої) кредитором у розмірі різниці, розрахованої відповідно до п.8 підрозділу 1 розділу XX ПК України, слід розглядати окремо.

Враховуючи викладене, оскільки кредитором (банком) було здійснено прощення (анулювання) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до п.8 підрозділу 1 р.XX ПК України, прощена (анульована) кредитором основна сума боргу визначена у валюті (доларах США) та не визначалась за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов'язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом та включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу з урахуванням норм пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України.

Статтею 8 Закону України «Про Державний бюджет України на 2015 рік» на 1 січня 2015 року мінімальну заробітну плату у місячному розмірі встановлено у розмірі 1218 грн.

Таким чином, розмір податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті позивачем становить (967378,18 грн., інші доходи, - 12180,00 грн., десятикратний розмір мінімальної заробітної плати) * 20%, ставка податку на доходи фізичних осіб на суму що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, + 12180,00 грн. * 15% (ставка податку) = 192866,64 грн.

Розмір військового збору становить 967378,18 (інші доходи) * 1,5% (ставка збору) = 14510,67 грн.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що відповідач дійшов обґрунтованих висновків, які викладені контролюючим органом в акті перевірки від 03 березня 2017 року №01/25-22-13-01-14, що свідчить про правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень форми «Р» від 27 березня 2017 року №0001511301 та №0001521301, які прийняті відповідачем на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством України, з огляду на встановлені порушення ОСОБА_2 п.167.1 ст.167 ПК України, пп.1.3 п.161 підрозділу 10 р.ХХ Кодексу, розділу ІІІ Інструкції щодо заповнення податкової декларації про майновий стан і доходи, затвердженої наказом від 02 жовтня 2015 року №859, що призвело до заниження грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 141277,30 грн. та військового збору в сумі 10489,02 грн.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи та порушення норм матеріального права призвели до неправильного вирішення справи, тому постанова Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2017 року підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст.ст.195, 196, 198, 202, 205, 207, 212, 254 КАС України, суд,-

п о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Чернігівській області - задовольнити.

Постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 27 червня 2017 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову ОСОБА_2 - відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена протягом двадцяти днів з дня її складення в повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Повний текст постанови виготовлено 10 серпня 2017 року.

Головуючий суддя В.Е.Мацедонська

Судді І.О.Лічевецький

В.П.Мельничук

Головуючий суддя Мацедонська В.Е.

Судді: Мельничук В.П.

Лічевецький І.О.