Постанова № 68133336, 07.08.2017, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2; e-mail: inbox@adm.lv.court.gov.ua; тел.: (032)-261-58-10 П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 серпня 2017 року № 813/2182/17

м.Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого-судді Сакалоша В.М.,

судді Гулика А.Г.,

судді Гулкевич І.З.,

за участю секретаря судового засідання Присташ І.М.,

представник позивача Яцук Г.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» до Державної фіскальної служби України, Головного управління ДФС у Львівській області, Франківського відділення Залізничної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправною бездіяльність, зобов'язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В :

16 червня 2017 року на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» (надалі - ТзОВ «БІО ТРЕЙД», Товариство, позивач) до Державної фіскальної служби України (надалі - ДФС України, відповідач 1), Головного управління ДФС у Львівській області (надалі - ГУ ДФС у Львівській області, відповідач 2), Франківського відділення Залізничної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області (надалі Франківське відділення залізничної ОДПІ ГУ ДФС у Львівській області, відповідач 3), у якій просить:

-визнати протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, що полягає у нездійсненні збільшення у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення за грудень 2015 року в розмірі 316 159,00 грн.

-зобов'язати Державну фіскальну службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення в розмірі 316 159,00 грн.

Ухвалою судді від 19.06.2017 року відкрито провадження у справі.

Ухвалою судді від 13.07.2017 року закінчено підготовче провадження у справі та призначена справу до судового розгляду.

В обгрунтування позовних вимог позивач зазначає, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 року №71-VІІІ запроваджені нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість (набрав чинності з 01.01.2015 року). Законом України від 16.07.2015 року № 643-VІІІ внесено зміни до положень Податкового кодексу України щодо електронного адміністрування податку на додану вартість. Після набрання чинності положень Податкового кодексу України у Товариства з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» виникли труднощі з адмініструванням, оскільки відповідачами не забезпечується автоматичне збільшення від'ємного значення на суму 316 159, 00 гривень на яку Товариство має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних, чим порушено вимоги статті 200-1 Податкового кодексу України. Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ від 16.02.2017 року № 16324214 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 18 895, 79 грн., загальна сума податку, заявлена платником податку до бюджетного відшкодування 316 159,00 грн. (відповідно до декларації від 21.09.2015 року № 9195271238). Тобто, фактичного коригування сум податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з відмовою відповідачем в бюджетному відшкодуванні так і не відбулося. Таким чином просить позов задовольнити у повному обсязі.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала повністю, надала пояснення, аналогічні викладеним у позовній заяві та просила позов задовольнити повністю.

Відповідачі - Державна фіскальна служба України та Головне управління ДФС у Львівській області проти позову заперечили з мотивів, наведених в письмових запереченнях на позовну заяву. Заперечення мотивоване тим, що згідно з пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України станом на третій робочий день після набрання чинності Законом України від 16 липня 2015 року №643-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» формула (всі її складові), яка визначає реєстраційну суму, «обнуляється», за винятком окремих складових вказаної формули (сума податку за виданими і отриманими податковими накладними та сума податку за митними деклараціями, аркушами коригування і додатковими деклараціями), що були сформовані починаючи з 01.07.2015 року. А також встановлено, що значення реєстраційної суми автоматично збільшується контролюючим органом на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з ПДВ, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 Податкового кодексу України, за червень 2015 року. Відтак, на таку суму платником податку було збільшено розмір суми податкового кредиту за звітний (податковий) період (липень 2015 року). Таким чином, реєстраційна служба збільшується на сум від'ємного значення, що задекларовано платником податків у податковій декорації з ПДВ за червень 2015 року та не перераховується надалі у зв'язку з уточненням показників такої звітності. При цьому чинним законодавством не передбачено включень для окремих платників податку щодо врахування непогашеної суми від'ємного значення податку попередніх звітних (податкових) періодів при обрахунку реєстраційної суми.В той же, час неврахування у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування у Єдиному реєстрі податкових накладних у розмірі 316159 грн. відбулося за рахунок самостійних дій позивача. Зважаючи на вищенаведене відповідне неврахування сум не можна розглядати як рішення (дії чи бездіяльність) суб'єкта владних повноважень, що породжує для суб'єкта господарювання певні правові наслідки оскільки таке відбулось виключно в зв'язку з самостійними діями позивача. Таким чином, відповідачі стверджують, що жодних прав позивач ним не було порушено.

Відповідачі явку уповноважених представників у судове засідання не забезпечили, хоча належним чином були повідомлені про дату, час та місце судового засідання. Водночас, від Франківського відділення Залізничної об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Львівській області жодних заперечень чи будь-яких інших пояснень до суду не надходило.

Заслухавши пояснення представника позивача, розглянувши і дослідивши подані документи та матеріали, всебічно і повно з'ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об'єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини і відповідні їм правовідносини.

Судом встановлено, що Товариством з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» у декларації з податку на додану вартість за червень 2015 року від 20.07.2015 № 9152929173 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду (рядок 19+ рядок 21) у сумі 273079 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 273 079 грн. зараховано до податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ № 1 від 20.07.2015 року сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 274 309, 37 грн.

Товариством у декларації з податку на додану вартість за липень 2015 року від 20.08.2015 року № 9175377611 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 351176 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 351176 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ № 20306034 від 20.08.2015 року сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 351176, 46 грн.

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ № 1306155 від 01.09.2015 року сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 0, 46 грн. (рядок 7 даних системи електронного адміністрування сума 351176 грн., у зв'язку з заявленим платником податку бюджетним відшкодуванням), тобто проведено обнулення сум податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з заявленим відшкодуванням суми 351 176 грн.

Відповідно до п.50.1 ст.50 Податкового кодексу України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, які дорівнюють 1095 днів) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.

Відтак, позивачем було надіслано уточнюючі розрахунки до податкової декларації з ПДВ за червень, липень 2015 року в строки, визначені ст.ст.50, 102 Податкового кодексу України, дані уточнюючі розрахунки прийняті контролюючим органом без зауважень, про що свідчать квитанції № 2, камеральна перевірка по них не проводилася, як вбачається з Витягів з системи електронного адміністрування ПДВ визначені у них показники відповідачем було відображено частково лише по уточненому розрахунку за червень 2015 року та по уточненому розрахунку за липень 2015 року поданого 03.09.2015 року № 9183442260.

Водночас, Товариством 03.09.2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за червень 2015 року № 918339349.

Товариством 03.09.2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9183442260 .

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ від 11.09.2015 року № 11306295 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 29 886,81 грн.

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ від 16.09.2015 року № 11306295 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 345 782,81 грн.

Товариством 09.09.2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9187203922 .Згідно уточнюючого розрахунку у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 315896 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 315896 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.

Товариством 11.09.2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9189171180 .Згідно уточнюючого розрахунку у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 315896 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 315896 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.

Товариством 15.09.2015 року подано уточнюючий розрахунок податкових зобов'язань з ПДВ у зв'язку з виправленням самостійно виявлених помилок за липень 2015 року № 9191001046. Згідно уточнюючого розрахунку у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду (рядок 19+ рядок 21) у сумі 351176 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 315 896 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку.

Як вбачається із витягу з системи електронного адміністрування ПДВ від 21.09.2016 року № 21306481 визначені у них показники відповідачем в системі електронного адміністрування ПДВ не відображені.

Так, Товариством у декларації з податку на додану вартість за серпень 2015 року від 21.09.2015 року № 9195271238 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 22 сума від'ємного значення поточного звітного (податкового) періоду звітного (податкового) періоду ( рядок 19+ рядок 21) у сумі 351176 грн., рядок 23 декларації «сума від'ємного значення, що не перевищує, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання декларації 345 783 грн. та у рядку декларації 23.2 суму 316 159 грн. заявлено до бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку- 316 159 грн.».

Як вбачається з витягу з системи електронного адміністрування ПДВ від 20.10.2016 року № 21306481 визначені у них показники відповідачем в системі електронного адміністрування ПДВ відображено зменшення суми податку на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та /або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема у рядку 7 відображено суму 316 159 грн. заявлену до відшкодування згідно декларації від 21.09.2015 року № 9195271238 (за серпень 2015 року).

Водночас, ДПІ у Франківському районі ГУ ДФС у Львівській області) за місцем реєстрації платника було проведено перевірку вказаної декларації, за результатами якої складено акт від 20.10.2015 року №859/15-01/39289650 винесено податкове повідомлення-рішення форми «В-3» від 12.11.2015 року № 0007941501, яким зменшено бюджетне відшкодування на суму 316 159 гривень.

Проте, відповідачами після проведення перевірки та винесення податкового повідомлення-рішення форми «В-3» від 12.11.2015 року сума збільшення від'ємного значення ПДВ у розмірі 316 159 грн. не зазначалась у реєстраційній сумі податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ від 19.11.2015 року № 19307916 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 14601, 89 грн. , загальна сума податку, заявлена платником податку до бюджетного відшкодування 316159 грн. (відповідно до декларації від 21.09.2015 № 9195271238).

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ від 08.12.2015 року № 8308091 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 14523, 89 грн. , загальна сума податку, заявлена платником податку до бюджетного відшкодування 316159 грн. (відповідно до декларації від 21.09.2015 № 9195271238). Тобто сума 316159 грн. на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних не збільшилась.

Товариством у декларації з податку на додану вартість за листопад 2015 року від 18.12.2015 року № 9257022585 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 20.3 збільшено/зменшено залишок від'ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу зазначено суму 316 159 грн. , у рядку 24 декларації зазначено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду суму 330682 гривень.

Однак, відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ від 18.12.2015 року № 18308212 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - 14 523, 86 грн., тобто не збільшилась, а у рядку 5 продовжується відображатись сума 316159 заявлена до відшкодування згідно декларації від 21.09.2015 № 9195271238.

Товариством у декларації з податку на додану вартість за грудень 2015 року від 20.01.2016 року № 9275576552 у розділі III Розрахунки за звітний період визначено у рядку 24 відображено суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 331 232 грн.

Відповідно до витягу з системи електронного декларування ПДВ від 16.02.2017 року № 16324214 сума податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 18 895, 79 грн. , загальна сума податку, заявлена платником податку до бюджетного відшкодування 316159 грн. (відповідно до декларації від 21.09.2015 № 9195271238).

Тобто, фактичного коригування сум податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та, або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв'язку з відмовою в бюджетному відшкодуванні так і не відбулося.

Відтак, позивач звернувся до ДПІ у Франківському районі м. Львова ГУ ДФС у Львівській області з листом від 03.03.2016 року № 1 (вхідна кореспонденція ДПІ від 09.03.2016 року №2804/10). На письмове звернення інспекцією було надано відповідь від 29.03.2016 року №5026/13-05-12-01-10 про те, що для коректного відображення даних електронного рахунку платника направлено лист в ГУ ДФС у Львівській області на виправлення помилки.

У свою чергу, листом від 24.03.2016 року №1541/10/13-01-12-02/17 Головне управління ДФС у Львівській області на лист позивача від 03.03.2016 року № 1 щодо некоректного формування даних в електронній звітності сум ПДВ на яку платник має право зареєструвати податкові накладні у випадку, коли податковим повідомленням рішенням форми «ВЗ» платнику відмовлено у наданні бюджетного відшкодування повідомлено, що для вирішення даного питання та внесення відповідних змін до програмного забезпечення Головним управлінням ДФС у Львівській області на адресу ДФС України скеровано лист від 22.03.2015 року № 1336/8/13-01-12-02-11 «Запит на зміну даних в системі електронного адміністрування ПДВ». Також, зазначено про те, що про результати розгляду Товариство буде повідомлено додатково.

Товариство звернулось до Державної фіскальної служби України листом від 16.08.2016 року № 1 (вх. ДФС № 20699/6 від 19.08.2016). Відповідь позивачем отримано 23.11.2016 року № 25317/6/99-99- 12-03-01-15 де зазначено, про те, що вирішення питання «потребує внесення змін до пункту 200-1.3 статті 200-1 Кодексу, оскільки Кодексом не передбачено збільшення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні (ЕНакл), на суму перевищення заявленої платником суми бюджетного відшкодування ПДВ над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірки, передбаченої пунктом 200.14 статті 200 Кодексу. За результами розгляду подібних звернень, ДФС розроблено відповідні пропозиції щодо внесення змін до Кодексу, які підтримані робочою групою з підготовки законопроекту щодо податкової реформи при Міністерстві фінансів України».

Відтак, з вказаних вище витягів з системи електронного декларування ПДВ вбачається, що сума 316159 грн. продовжує відображатися, як заявлена до відшкодування, хоча ще у листопаді 2015 року податковим повідомленням-рішенням форми «В-3» від 12.11.2015 року № 0007941501, зменшено бюджетне відшкодування на суму 316 159,00 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає та враховує наступне.

Відповідно до ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини, що виникли у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов'язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов'язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі - ПК України).

З 01 січня 2015 року набрав чинності Закон України від 28 грудня 2014 року №71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», яким запроваджено нові правила функціонування системи електронного адміністрування податку на додану вартість.

Так, система електронного адміністрування податку на додану вартість запроваджена поетапно відповідно до пункту 35 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України:

-з 1 січня до 1 липня 2015 року - у тестовому режимі;

-з 1 липня 2015 року - на постійній основі.

Основні принципи функціонування системи електронного адміністрування ПДВ визначено статтею 200.1 розділу V Кодексу.

Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК України (у редакції, яка діяла до 29.07.2015 року) система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок електронного адміністрування ПДВ затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість».

Електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ (далі - електронний рахунок) - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який платником перераховуються кошти з власного поточного рахунка в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, а також у сумах, недостатніх для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов'язань з цього податку. Кошти з такого рахунка підлягають перерахуванню до бюджету та/або на спеціальний рахунок. Для кожного платника податку Казначейством відкривається один електронний рахунок.

Відповідно до пункту 200-1.5 статті 200-1ПК України кошти з електронного рахунка платника ПДВ перераховуються Казначейством в автоматичному режимі виключно до:

-державного бюджету;

-на рахунок, відкритий у банку та/або органі Казначейства сільськогосподарськими підприємствами - суб'єктами спеціального режиму оподаткування, визначений статтею 209 ПК України, для акумулювання сум податку, що нараховуються на вартість поставлених ними сільськогосподарських товарів (послуг), у порядку, передбаченому статтею 209 Податкового кодексу України;

-на поточний рахунок платника податку за його заявою у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов'язань.

Протягом дії системи електронного адміністрування ПДВ у тестовому режимі платники податку самостійно зараховують на такі електронні рахунки кошти з власних поточних рахунків, відкритих у банківських установах, у сумах, необхідних для сплати до бюджету узгоджених податкових зобов'язань з цього податку, задекларованих ними в податковій звітності з ПДВ.

З 01 липня 2015 року на рахунки в системі електронного адміністрування ПДВ платники податку зараховують також кошти у сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України та надає право для реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування.

Згідно п.33 підрозділу 2 Розділу XX ПК України за вибором платника податку, який він відображає у заяві, що подається у складі податкової декларації, непогашені залишки сум податку на додану вартість, що були заявлені платниками податку до бюджетного відшкодування за звітні (податкові) періоди до 01 лютого 2015 року, задекларовані до бюджетного відшкодування за звітні періоди до 01 лютого 2015 року в рахунок зменшення податкових зобов'язань з податку на додану вартість наступних звітних періодів, від'ємне значення суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200 цього Кодексу та залишок від'ємного значення попередніх звітних періодів після бюджетного відшкодування, задекларовані платниками податку за звітні періоди до 01 лютого 2015 року:

а)або без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, збільшують розмір суми податку, на яку платник мас право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригувань до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, з одночасним збільшенням розміру суми податкового кредиту у податковій декларації за звітний період, в якому було здійснено таке збільшення.

Судом встановлено, що контролюючий орган, після початку роботи системи у штатному режимі на постійній основі, отримавши уточнюючі податкові декларації з податку на додану вартість за лютий 2015 року, березень 2015 року, червень 2015 року, липень 2015 року які прийняті згідно квитанцій №2, своєчасно не забезпечив відображення її показників у системі електронного адміністрування ПДВ.

Пунктом 34 підрозділу 2 Розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що станом на третій робочий день після дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» зареєстрованим платникам податку значення суми податку (позитивне або від'ємне), на яку такий платник має право зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначене пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, та значення усіх її складових, визначених цим Кодексом, дорівнюють нулю, крім значень її складових НаклОтр, НаклВид та Митн, що були сформовані починаючи з 01 липня 2015 року. Зареєстрованим платникам податку таке значення автоматично збільшується контролюючим органом: до 31 липня 2015 року для платників податків, що застосовують звітний (податковий) період місяць, без проведення перевірок, передбачених статтею 200 цього Кодексу, на суму від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та суму непогашеного від'ємного значення попередніх звітних (податкових) періодів на кінець поточного звітного (податкового) періоду, що зазначено в податковій звітності з податку на додану вартість, у якій відображаються розрахунки з бюджетом та/або відображаються операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу.

Суми такого від'ємного значення можуть бути перевірені контролюючим органом у загальновстановленому порядку.

Для забезпечення реалізації норм Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» №643-VІІІ від 16 липня 2015 року, ДФС України розробила План заходів з удосконалення СЕА, розділом III якого передбачено обнулення показників та перерахунок суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), для зареєстрованих платників податку наступним чином:

-з 00 годин 00 хвилин 3 серпня 2015 року (на початок третього робочого дня після дня набрання чинності Законом № 643) ДФС буде проведено обнулення суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (SНакл), сформовану відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 та пункту 34 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, та значення усіх її складових, визначених ПК України, крім показників SНаклОтр, SМитн та SНаклВид, що були сформовані, починаючи з 01 липня 2015 року.

Протягом 03 серпня 2015 року (третього робочого дня після дня набрання чинності Законом № 643) сума SНакл зареєстрованим платникам податку збільшиться на:

-суму середньомісячного розміру сум ПДВ, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених або розстрочених за останні 12 звітних місяців/4 квартали (Sовердрафт);

-суму помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань з ПДВ станом на 01.07.2015 (SПерепл);

-суму від'ємного значення податку, непогашеного станом на 01 липня 2015 року та задекларованого платником у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за червень 2015 року;

-суму залишків коштів на електронних рахунках платників у системі електронного адміністрування ПДВ станом на початок робочого дня 03 серпня 2015 року за вирахуванням сум, заявлених платником у складі податкової звітності з податку за звітний (податковий) період за червень 2015 року до перерахування з електронного рахунку до бюджету в рахунок сплати податкових зобов'язань з податку та/або на поточний рахунок платника відповідно до пункту 200-1.6 статті 200-1 цього Кодексу, також така сума зменшується на суму податкових зобов'язань, задекларованих платником за звітний (податковий) період за червень 2015 року/II квартал 2015 року.

На кінець третього робочого дня після дня набрання чинності Законом №643 сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (SНакл), буде обрахована на підставі оновлених значень усіх її складових та інших показників, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 ПК України.

При цьому, планом заходів окремо зазначено, що у зв'язку із переведенням роботи системи електронного адміністрування ПДВ в штатний режим, починаючи з 04 серпня 2015 року реєстрація в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, складених до 01 липня 2015 року, здійснюватиметься без обмеження сумою S Накл.

До 20 серпня 2015 року платникам податку, що застосовують звітний податковий період квартал, сума податку, на яку платник має право зареєструвати податкову накладну/розрахунок коригування в ЄРПН (SНакл), буде збільшена на суму від'ємного значення, непогашеного станом на 01 липня 2015 року та задекларованого у рядках 24 та 31 податкової декларації з ПДВ за ІІ квартал 2015 року.

Окрім цього суд зазначає, що система електронного адміністрування ПДВ організована на централізованому рівні Державною Фіскальною Службою України, на цьому ж рівні відбуваються усі дії, пов'язані із перенесенням, відображенням (збільшенням) та автоматичним обчисленням реєстраційної суми щоразу при зміні значення будь-якого з показників формули.

Відповідно до п.201-1.5 ст.201-1 ПК України з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до Державного бюджету в сумі податкових зобов'язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов'язань та суми податкового боргу з податку. При цьому, перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у виданих податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов'язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді.

Кошти, що надійшли на рахунки, визначені у підпунктах «а» - «в» пункту 200-1.2 цієї статті, автоматично перераховуються органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, на рахунок такого платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість та на спеціальний рахунок такого платника протягом наступного операційного дня. Таким чином, при реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування в ЄРПН відбувається перевірка наявності у платника, який здійснює таку реєстрацію, достатньої реєстраційної суми. Для отримання можливості зареєструвати в ЄРПН податкову накладну або розрахунок коригування реєстраційна сума платника податку повинна бути більшою або дорівнювати сумі ПДВ, зазначеній у вказаних документах. Якщо така реєстраційна сума є меншою, ніж сума ПДВ, зазначена у податковій накладній або розрахунку коригування, у реєстрації вказаних податкової накладної або розрахунку коригування буде відмовлено.

Пунктом 120.1 статті 120 та пунктом 121.1 статті 121 ПК України передбачено, що порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов'язок щодо такої реєстрації, штрафу, зокрема, в розмірі 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів.

За таких обставин, ДФС України допустивши оскаржувану протиправну бездіяльність, порушила статтю 1 Протоколу 1 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка ратифікована Законом України «Про ратифікацію Конвенції про захист прав і основних свобод людини 1950 року, Першого протоколу та протоколів № 2, 4, 7 та 11 до Конвенції», а саме право на мирне володіння своїм майном, що також є невід'ємним правом на повагу до своєї власності

Так, відповідно до статті 1 Протоколу 1 кожна юридична особа має право на мирне володіння своїм майном. Конвенція, залишаючи за державною владою велику свободу відносно рішень в сфері економічної та соціальної політики, підтверджує, що таке вручання в гарантовані права не буде повільним.

Мирне володіння означає, що порушення принципу, встановленому у першому реченні, може мати місце і за відсутності прямого або фізичного втручання у право власності. Так, наприклад, порушення може мати форму позбавлення можливості використати власність, ненадання дозволів, або інших форм перешкоджання реалізації права власності, що є наслідком застосування законодавства або заходів органів державної влади (рішення Європейського суду у справі Wiggins V. Unated Kingdom Appl. 7456/76 (1976)).

У свою чергу, суд зазначає, що затримання відображення показників фінансової звітності у відповідній системі фактично призвело до негативного впливу на господарську діяльність Товариства, зупинення виконання зобов'язань по укладеним договорам та виконання останніх. Товариство фактично зупинило свою діяльність, оскільки фіскальний орган обмежив ТзОВ «БІО ТРЕЙД» у реалізації права власності на своє майно, примусила змінити напрямок її використання задля забезпечення сталої господарської діяльності.

Суб'єктом владних повноважень також порушено принцип захисту обґрунтованих сподівань (reasonable expectations), який тісно пов'язаний із принципом юридичної визначеності (legal certainty) і є невід'ємним елементом принципу правової держави та верховенства права. Як зазначено у справі Black Clawson Ltd. v. Papierwerke AG, (1975) АС 591 at 638, сприйняття верховенства права як конституційного принципу вимагає того, аби будь-який громадянин, перед тим, як вдатися до певних дій, мав змогу знати заздалегідь, які правові наслідки настануть.

Згідно ч.2 ст.8 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

На думку суду, в даному випадку суб'єктом владних повноважень порушено принцип юридичної визначеності (legal certainty), який є невід'ємним елементом принципу правової держави та верховенства права. Як зазначено у справі Black Clawson Ltd. v. Papierwerke AG, (1975) AC 591 at 638, сприйняття верховенства права як конституційного принципу вимагає того, аби будь-який громадянин, перед тим, як вдатися до певних дій, мав змогу знати заздалегідь, які правові наслідки настануть.

Сутність принципу правової визначеності Європейський суд визначив як забезпечення передбачуваності ситуації та правовідносин у сферах, що регулюються, цей принцип не дозволяє державі посилатись на відсутність певного правового акта, який визначає механізм реалізації прав і свобод громадян, закріплених у конституційних та інших актах.

Як зазначив Європейський суд у справі Yvone van Duyn v. Home Office, принцип правової визначеності означає, що зацікавлені особи повинні мати змогу покладатись на зобов'язання, взяті державою, навіть якщо такі зобов'язання містяться в законодавчому акті, який загалом не має автоматичної прямої дії.

Така дія названого принципу пов'язана із іншим принципом - відповідальності держави, який полягає в тому, що держава не може посилатись на власне порушення зобов'язань для запобігання відповідальності.

На державні органи покладено обов'язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п.74, від 20 травня 2010 року, і "Тошкуце та інші проти Румунії", заява № 36900/03, п.37, від 25 листопада 2008 року) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах («Онер'їлдіз проти Туреччини», п. 128, та «Беєлер проти Італії», п.119).

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов'язків («Лелас проти Хорватії», п.74).

Відповідно до ст.19 Конституції України та ст.9 Кодексу адміністративного судочинства (надалі по тексту - КАС України), суди при вирішенні справи керуються принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст.2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1)на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України;

2)з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3)обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4)безсторонньо (неупереджено);

5)добросовісно;

6)розсудливо;

7)з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації;

8)пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9)з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10)своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.1, 2 ст.71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Однак, відповідачами на момент розгляду справи, не подано суду доказів перенесення та відображення задекларованого позивачем від'ємного значення ПДВ в системі електронного адміністрування ПДВ.

Враховуючи вищевикладене, проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, суд дійшов висновку, що відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не спростовано встановлені судом обставини та не доведено правомірності своїх дій, а отже суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч.1 ст.94 КАС України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

Керуючись ст.ст.2, 7-14, 18, 19, 69-71, 72, 94, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Адміністративний позов задовольнити повністю.

Визнати протиправною бездіяльність Державної фіскальної служби України по незабезпеченню автоматичного збільшення суми, що полягає у нездійсненні збільшення у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення за грудень 2015 року в розмірі 316 159,00 грн.

Зобов'язати Державну фіскальну службу України збільшити у системі електронного адміністрування податку на додану вартість суми, на яку Товариство з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» має право реєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, на величину від'ємного значення в розмірі 316 159,00 грн.

Стягнути з Державної фіскальної служби України за рахунок її бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «БІО ТРЕЙД» судовий збір у розмірі 1 600 (одна тисяча шітсот) грн. 00 коп.

Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі у відповідності до ч.3 ст.160 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішення за наслідками апеляційного провадження.

Головуючий суддя Сакалош В.М.

Суддя Гулик А.Г.

Суддя Гулкевич І.З.

Повний текст постанови виготовлений та підписаний 07 серпня 2017 року.