Ухвала суду № 68002468, 27.07.2017, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

У Х В А Л А

і м е н е м У к р а ї н и

27 липня 2017 рокусправа № 808/250/16 Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Божко Л.А.

суддів: Кругового О.О. Лукманової О.М.

за участю секретаря судового засідання: Сонник А.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпро апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Запоріжоілгруп"" на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2017 р. по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Запоріжоілгруп"" до Токмацької б'єднана державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

У січні 2016 до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Запоріжоілгруп" до Токмацької об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області ), в якому позивач просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0001022200 про збільшення суми грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 9 503,75 грн., у тому числі за основним платежем - 7 603,00 грн. та за штрафними санкціями - 1 900,75 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0001012200 про збільшення суми грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 27 795,00 грн., у тому числі за основним платежем - 22 236,00 грн. та за штрафними санкціями - 5 559,00 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0000992200 про збільшення суми грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 128,00 грн., у тому числі за основним платежем - 102,00 грн. та за штрафними санкціями - 26,00 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0000982200 про збільшення суми грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 38 239,00 грн., у тому числі за основним платежем - 30 591,00 грн. та за штрафними санкціями - 7 648,00 грн.

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 березня 2017 р. у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Рішення суду обґрунтовано тим, що позивач протягом січня-вересня 2015 року здійснював відпуск нафтопродуктів за відомотями через мережу автозаправних станцій чотирьом котрагентам, а саме ТОВ "Гора-Україна", ПП "Токмак-Центр", ПП "Агрофірма "Стимул", КП "Дніпрорудненські теплові мережі" як кінцевим споживачам, він мав декларувати та, відповідно сплачувати у перевіряємий період 5% акцизний податок, однак безпідставно не зробив цього.

Не погодившись з постановою суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на не повне з'ясування судом обставин справи, просив постанову суду скасувати та прийняти нову, якою задовольнити позовні вимоги.

Перевіривши законність і обґрунтованість постанови суду, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, Відповідно до Виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань позивача зареєстровано як юридичну особу 06.08.2013 (т. 1, а.с. 13). Згідно з Витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань відповідача зареєстровано як юридичну особу - орган державної влади 13.11.2014 (т. 3, а.с. 20).

Основним видом діяльності позивача за КВЕД-2010 є оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами (46.71) (т. 1, а.с. 13).

З 20.11.2015 по 03.12.2015 Державною податковою інспекцією у Хортицькому районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань правомірності визначення об'єкта оподаткування та декларування в звітності акцизного податку за період з 01.01.2015 по 01.10.2015 (далі - Перевірка). За результатами перевірки уповноваженими особами Державної податкової інспекції у Хортицькому районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області було складено Акт перевірки від 10.12.2015 № 646/08-31-22/38839332 (т. 1, а.с. 62-102).

Перевіркою встановлено порушення позивачем пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213, пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214, п. 216.9 ст. 216 ПК України, в результаті чого занижено суму акцизного податку за період з 01.01.2015 по 30.09.2015 у розмірі 248 732,00 грн.

Оскільки позивач не погодився із даними висновками відповідача, ним були направлені заперечення від 15.12.2015 № 15/12/15 на Акт перевірки (далі - заперечення на Акт перевірки, т. 1, а.с. 104-109), обґрунтування яких є тотожними аргументам, що наведені у позовній заяві.

Відповідачем заперечення позивача на Акт перевірки не були взяті до уваги, оскільки, на його переконання, підстав для перегляду результатів Акту перевірки немає, про що позивачу направлено листа від 17.12.2015 № 8485/10/08-31-22 "Про результати розгляду заперечень" (т. 1, а.с. 59-62).

На підставі Акта перевірки, виходячи із кількості АЗС, відповідачем було прийнято чотири податкових повідомлення-рішення, а саме: 1) податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0001022200 (далі - перше податкове повідомлення-рішення, т. 1, а.с. 110), яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 9 503,75 грн., у тому числі за основним платежем - 7 603,00 грн. та за штрафними санкціями - 1 900,75 грн.; 2) податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0001012200 (далі - друге податкове повідомлення-рішення, т. 1, а.с. 111), яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 27 795,00 грн., у тому числі за основним платежем - 22 236,00 грн. та за штрафними санкціями - 5 559,00 грн.; 3) податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0000992200 (далі - третє податкове повідомлення-рішення, т. 1, а.с. 112), яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 128,00 грн., у тому числі за основним платежем - 102,00 грн. та за штрафними санкціями - 26,00 грн.; 4) податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 25.12.2015 № 0000982200 (далі - четверте податкове повідомлення-рішення, т. 1, а.с. 113), яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за акцизним податком з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на суму 38 239,00 грн., у тому числі за основним платежем - 30 591,00 грн. та за штрафними санкціями - 7 648,00 грн.

Листом від 25.12.2015 № 5862/08/-33-22-013 "Про направлення податкових повідомлень-рішень" відповідач направив позивачу прийняті відносно нього податкові повідомлення-рішення, а також розрахунки штрафних санкцій до них (т. 1, а.с. 114).

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, суд виходить із наступного: відповідно до п. 215.1 ст. 215 ПК України, до підакцизних товарів належать: спирт етиловий та інші спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво; тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, паливо моторне альтернативне; автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Реалізація суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів - це продаж пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, товарів, зазначених у пп. 215.3.4 п. 215.3 ст. 215 ПК (нафтопродукти, скраплений газ, речовини, що використовуються як компоненти моторних палив, а також паливо моторне альтернативне), безпосередньо громадянам та іншим кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших суб'єктах господарювання громадського харчування (абз. 1 та 2 пп.14.1.212 п. 14.1 ст.14 ПК України).

Згідно з ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять», роздрібна торгівля - це вид економічної діяльності в сфері товарообігу, що охоплює купівлю-продаж товарів кінцевому споживачу та надавання йому торговельних послуг. Торговельна послуга передбачає здійснення додаткової діяльності суб'єкта господарювання в сфері роздрібної та оптової торгівлі з надання допомоги покупцям у здійсненні договору купівлі-продажу товарів, їх доставляння та використовування.

Відповідно до пп. 214.1.4 п. 214.1 ст. 214 ПК, базою оподаткування акцизним податком є вартість (з ПДВ) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до пп. 213.1.9 п.213.1 ст. 213 ПК України.

Таким чином, об'єктом оподаткування акцизним податком є будь-які операції з роздрібної реалізації нафтопродуктів кінцевим споживачам, при цьому - в незалежності від форми розрахунків та мети використання.

Згідно з пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПК, операції з реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів оподатковуються акцизним податком у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів є дата здійснення розрахункової операції відповідно до Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон № 265/95-ВР), а у разі реалізації товарів фізичними особами-підприємцями, які сплачують єдиний податок, є дата надходження оплати за проданий товар, що передбачено п.216.9 ст. 216 ПК України.

Відповідно до п. 216.6 ст. 216 ПК, при використанні підакцизних товарів (продукції) для власних виробничих потреб датою виникнення податкових зобов'язань є дата їх передачі для такого використання, крім використання для виробництва підакцизних товарів (продукції).

Згідно Закону № 265/95-ВР, розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.

Відповідно до п. 10 постанови КМУ «Про затвердження Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами» № 1442 від 20.12.1997 (далі - Правила № 1442), розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку.

Тобто, законодавством чітко визначено можливість розрахунку за придбані у роздріб нафтопродукти як у готівковій формі, так і з використанням талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів, платіжних карток та смарт-карток (паливних карток), у зв'язку з чим доводи позивача про те, що безготівкові розрахунки юридичних осіб за придбані нафтопродукти для використання в господарській діяльності не підпадають під визначення розрахункових операцій, згідно із Законом № 265/95-ВР, оскільки при їх здійсненні відсутня дата виникнення податкового зобов'язання, є безпідставними.

В свою чергу, згідно з п.10.3.1.1 Інструкції «Про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України» (далі - Інструкція № 281), затвердженої спільним наказом Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв'язку України, Міністерства палива та енергетики України, Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики України від 20.05.2008 № 281/171/578/155, розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315. При цьому, відповідно до п. 10.3.1.3 Інструкції № 281, відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою № 17-НП. У цьому ж змінному звіті АЗС має відображатися і відпуск нафтопродуктів за платіжними картками (пп. 10.3.4.2 Інструкції № 281).

Пунктом 10.3.2 Інструкції № 281, встановлено, що відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП.

У змінному звіті АЗС за формою № 17-НП відображаються також відпуск нафтопродуктів за відомостями (графа 9) та за талонами (графа 10). При цьому, відпуск нафтопродуктів за готівку та за платіжними картками відображаються відповідно у графах 8 та 11 змінного звіту АЗС за формою № 17-НП.

Таким чином, до графи 3 додатку 6 декларації акцизного податку мають бути внесені дані граф 8, 9, 10, 11, 12 змінного звіту АЗС за формою № 17-НП, а до графи 4 - дані граф 9 (за відомостями), 10 (за талонами), 12 (за іншими документами).

Отже суд вважає, що саме при відпуску через мережу АЗС нафтопродуктів здійснюється розрахункова операція, дата якої є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів) згідно з п. 216.9 ст. 216 ПК України.

Пунктом 2 Правил № 1442 встановлено, що роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.

Пунктами 34, 35 цих Правил встановлено, що заправка автомобілів та інших транспортних засобів населенню провадиться оператором АЗС через паливо-, масло- та газороздавальні колонки.

З вищезазначених норм вбачається, що через мережу АЗС здійснюється саме роздрібний продаж нафтопродуктів, а не оптовий, оскільки відпуск пального відбувається через паливо-, масло- та газороздавальні колонки кінцевому споживачу.

Як встановлено судом першої інстанції, що у період з 01.01.2015 по 30.09.2015 позивач мав фінансово-господарські відносини з ТОВ "Гора-Україна", ПП "Токмак-Центр", ПП "Агрофірма "Стимул", КП "Дніпрорудненські теплові мережі", яким реалізовував нафтопродукти, а саме бензин та дизельне пальне (т. 2, а.с. 74-223). Загальна сума реалізованого позивачем товару у перевіряємий період склала 128 212 982,22 грн., що підтверджується наданими позивачем до перевірки місячними Z-звітами фіскальної пам'яті реєстраторів розрахункових операцій (т. 1, а.с. 71). Реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ "Гора-Україна", ПП "Токмак-Центр", ПП "Агрофірма "Стимул", КП "Дніпрорудненські теплові мережі" не ставиться відповідачем під сумнів.

Позивач у встановленому законом порядку протягом перевіряємого періоду подавав відповідачу звітні податкові декларації, згідно з якими загальна сума акцизного податку становила 5 099 403,00 грн. (т. 1, а.с. 66-69; т. 2, а.с. 1-73). При цьому, позивачем не було віднесено до загальної бази оподаткування підакцизні товари, реалізовані контрагентам за відомостями, на суму 248 732,00 грн.

Отже, поняття «господарська діяльність» й «комерційна діяльність» не є тотожними. Комерційне використання паливно-мастильних матеріалів передбачене для подальшої реалізації кінцевим споживачам для їх особистого некомерційного використання, тоді як позивач здійснював саме таку роздрібну реалізацію пального на АЗС саме кінцевим споживачам.

Згідно листа ДФС України від 20.01.2015 № 1519/7/99-99-19-03-03-17, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група, що відповідає вимогам щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затвердженими постановою Кабінету Міністрів України № 199 від 18.02.2002, якими визначено формат та розрядність даних, що зберігається у фіскальній пам'яті РРО, у якому передбачено відображення не менше 6 груп з оподаткування товарів (послуг).

Враховуючи підпункт 3.5 пункту 3 Положення про форму та зміст розрахункових документів, затвердженого наказом ДПА України № 614 від 01.12.2000, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001за № 105/5296, рядок 9 розрахункового документа (назва податку, літерне позначення ставки податку, ставка податку у відсотках, сума податку) може повторюватися відповідно до кількості податкових груп, тобто не менше 6. Отже, акцизний податок з роздрібного продажу підакцизних товарів повинен відображатись у розрахунковому документі (фіскальному чеку) як окрема податкова група. Ставка (розмір) акцизного податку вже закладена в ціні товару пального та відображена на АЗС як ціна пального. При цьому диференціації цін пального на АЗС для комерційного чи некомерційного (особистого) використання немає.

Отже, через мережу АЗС здійснюється роздрібний продаж нафтопродуктів кінцевому споживачеві (п. 2 Правил № 1442 та ДСТУ 4303:2004 «Роздрібна та оптова торгівля. Терміни та визначення понять»), а тому такі операції оподатковуються акцизним податком, відповідно до пп. 213.1.9 п. 213.1 ст. 213 ПК, у розмірі 5 % від вартості підакцизних товарів.

Таким чином, дата здійснення розрахункової операції, відповідно до Закону № 265/95-ВР, через мережу АЗС, в тому числі і в безготівковій формі за допомогою паливних відомостей, є датою виникнення податкових зобов'язань щодо реалізації суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів (нафтопродуктів).

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що податкові зобов'язання зі сплати 5% акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів виникають у особи, яка безпосередньо здійснює відпуск нафтопродуктів з колонок через мережу заправних комплексів (АЗС) безпосередньо споживачам, незалежно від умов продажу нафтопродуктів та форми розрахунків (готівкова, безготівкова) під час здійснення розрахункових операцій, у зв'язку з чим спірне податкове повідомлення-рішення є правомірним, а тому апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Доводи апеляційної скарги не дають підстав для висновку про те, що при розгляді справи судом першої інстанції було допущено неправильне застосування норм матеріального чи процесуального права.

Судова колегія дійшла висновку про те, що підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні, а тому відхиляє апеляційну скаргу і залишає судове рішення без змін.

Керуючись ст. ст. 198, 200, 205, 206 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "Запоріжоілгруп"" - залишити без задоволення.

Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 24 квітня 2017 р. - без змін.

Ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня викладення повного тексту згідно ст.ст. 211-212 КАС України.

Головуючий: Л.А. Божко

Суддя: О.О. Круговий

Суддя: О.М. Лукманова